Graciele Kieser Sell

UMA SISTEMTICA PARA INSERIR A CONTABILIDADE GERENCIAL NO PROCESSO DECISRIO NAS PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: UM ESTUDO DE CASO

Dissertao apresentada ao Programa de Ps-Graduao em Engenharia de Produo da Universidade Federal de Santa Catarina como requisito parcial para obteno do grau de Mestre em Engenharia de Produo

Orientador: Prof. Alejandro Martins Rodriguez, Dr.

Florianpolis 2004

Graciele Kieser Sell

UMA SISTEMTICA PARA INSERIR A CONTABILIDADE GERENCIAL NO PROCESSO DECISRIO NAS PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: UM ESTUDO DE CASO

Esta dissertao foi julgada e aprovada para a obteno do grau de Mestre em Engenharia de Produo no Programa de Ps-Graduao em Engenharia de Produo da Universidade Federal de Santa Catarina

Florianpolis, 28 de janeiro de 2004.

_____________________________________ Prof. Edson Pacheco Paladini, Dr. Coordenador do Programa

Banca Examinadora
_______________________________ Prof. Alejandro Martins Rodriguez, Dr.
Universidade Federal de Santa Catarina

Orientador

_____________________________ Prof Edis Mafra Lapolli, Dra.

Universidade Federal de Santa Catarina

_______________________________ Prof. Fernando lvaro O. Gauthier, Dr.

Universidade Federal de Santa Catarina

Ao meu esposo, Denilson, pelo amor e apoio constantes.

AGRADECIMENTOS

Desejo manifestar minha gratido s pessoas que contriburam direta e indiretamente para a realizao deste trabalho. Primeiramente a Deus, que sempre me d foras e ilumina o meu caminho, por ter me dado a vida, sade, bons amigos, uma tima famlia e um esposo compreensivo e amvel. Ao meu orientador, professor Alejandro Martins Rodriguez, que sempre me incentivou a desenvolver este trabalho. Aos meus amigos, que acompanharam minha trajetria na elaborao deste trabalho e contriburam para que eu pudesse finaliz-lo, em especial aos colegas da NH Consultoria. Aos dirigentes da Mercado Propaganda e Marketing, pela confiana e credibilidade que depositaram em mim para o desenvolvimento deste trabalho. minha famlia, que mesmo acompanhando os meus estudos de longe, foi fundamental para o meu triunfo. E, em especial, dedico este trabalho ao meu esposo, Denilson Sell, pelo apoio e incentivo que nunca me faltaram.

RESUMO

SELL, Graciele Kieser. Uma sistemtica para inserir a contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas: um estudo de caso. 2004. Dissertao (Mestrado em Engenharia de Produo) Programa de PsGraduao em Engenharia de Produo, Universidade Federal de Santa Catarina, Florianpolis, 2004. Em busca de diferencial competitivo crescente o nmero de empresas que vm investindo em meios que ofeream informaes estratgicas a fim de possibilitar aos gestores tomadas de decises mais seguras e de forma proativa. A contabilidade, por ser alimentada diariamente pelas transaes realizadas na empresa, pode ser considerada um sistema de informao indispensvel gesto. Nem sempre a contabilidade vista como uma ferramenta gerencial, mas como uma obrigatoriedade exigida por lei. Por isso, cabe ao contador demonstrar ao administrador que a contabilidade financeira pode se transformar em uma ferramenta gerencial, cuja principal finalidade auxiliar os gestores no processo decisrio. O desenvolvimento deste trabalho objetiva demonstrar uma sistemtica que possibilite a insero, de forma gradual e com a participao do gestor, da contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas. Essa sistemtica envolve a anlise da empresa, o entendimento do seu processo decisrio, a anlise dos dados disponveis nos sistemas utilizados pela empresa, a elaborao de relatrios e a adaptao do processo decisrio. Neste trabalho tambm apresentado como a sistemtica foi aplicada numa empresa prestadora de servios do ramo de propaganda e publicidade. Por meio dessa aplicao pdese constatar que a contabilidade gerencial agregou valor no processo decisrio dessa organizao, a qual possibilitou que o gestor adquirisse uma nova viso em relao contabilidade, transferindo-a para a poltica organizacional, que conseqentemente enriquecer a elaborao dos futuros planejamentos estratgicos da empresa. Palavras-chave: decisrio. contabilidade gerencial, sistema de informao, processo

ABSTRACT

SELL, Graciele Kieser. A method to insert managerial accountacy in the decision-making process of small and medium-sized companies: a case study. 2004. MSc Dissertation Postgraduate Programme in Production Engineering, Federal University of Santa Catarina, Florianpolis, 2004. In search of a competitive diferential, an increasing number of companies have been investing in means that provide managers with strategical information to take decisions in a more safe and proactive way. As accountancy is daily informed by the transactions carried out in the company, it can be regarded as an indispensable information system to management. Unfortunately, accountancy is not always seen as a managerial tool, but as a compulsory condition required by law. For this reason, it falls to the accountant to show that financial accountancy can be transformed into a managerial tool, whose main purpose is to help managers in the decision-making process. The purpose of the present study is to develop a method that enables the gradual insertion of management accountancy along with the manager s participation in the decision-making process of organisations. This method involves the analysis of the company; understanding of its decision-making process; examination of the data available from the systems used by the company; elaboration of reports; and finally adaption of the company to the new decision-making process. By applying this method to an advertising and publicity company, it was possible to notice that management accountancy aggregated value to the decision-making process of this organisation, which in turn enabled the manager to gain a new perspective on accountancy, presenting it as part of the organisational policy and consequently enriching future strategical plannings for this company. Key words: management accountancy, information system, decision-making process.

Lista de Figuras

Figura 1: Usurios das informaes contbeis ......................................................... 27 Figura 2: Processamento em um sistema de informao ......................................... 44 Figura 3: Nveis do Conhecimento............................................................................ 45 Figura 4: Fontes de informaes gerenciais ............................................................. 48 Figura 5: Seqncia do processo contbil................................................................ 52 Figura 6: Sistemtica para inserir a contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas.................................................................... 59 Figura 7: Estrutura organizacional da Mercado Propaganda e Marketing Ltda. ....... 71

Lista de Quadros

Quadro 1: Diferenas entre Contabilidade financeira e gerencial............................. 25 Quadro 2: Composio do Ativo e Passivo............................................................... 28 Quadro 3: Elementos da Demonstrao do Resultado do Exerccio ........................ 29 Quadro 4: Elementos da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados......... 29 Quadro 5: Composio da Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos . 30 Quadro 6: Elementos das Notas Explicativas ........................................................... 30 Quadro 7: Principais aspectos revelados pelos ndices financeiros ......................... 34 Quadro 8: Conceitos bsicos de custos ................................................................... 39 Quadro 9: Tipos de Sistemas de Informao mais utilizados pelas empresas ......... 47 Quadro 10: Exigncias de um sistema contbil ........................................................ 55 Quadro 11: Identificao de dados de origem .......................................................... 64 Quadro 12: Fluxo de caixa utilizado pela empresa ................................................... 76 Quadro 13: Fluxo de caixa proposto Mtodo direto (orado x realizado) .............. 78 Quadro 14: Anlise vertical e horizontal do ativo...................................................... 81 Quadro 15: Anlise vertical e horizontal do passivo ................................................. 82 Quadro 16: Anlise vertical e horizontal da DRE...................................................... 83 Quadro 17: Indicadores econmico-financeiros........................................................ 86 Quadro 18: Avaliao dos ndices financeiros .......................................................... 86 Quadro 19: Percentuais atribudos receita da agncia .......................................... 89 Quadro 20: Critrio de alocao das despesas ........................................................ 90 Quadro 21: Lucratividade por Centros de Lucros (CL) ............................................. 91 Quadro 22: Comparao entre as tomadas de deciso antes e aps a aplicao da sistemtica......................................................................................................... 95

Lista de Tabelas

Tabela 1: Classificao das empresas por nmero de empregados segundo o SEBRAE ............................................................................................................ 70 Tabela 2: Classificao de micro e pequenas empresas conforme a Lei 9.317/96 .. 70

SUMRIO

LISTA DE FIGURAS ..................................................................................................... 7 LISTA DE QUADROS .................................................................................................. 8 LISTA DE TABELAS .................................................................................................... 9 1 INTRODUO ...................................................................................................... 13 1.1 1.2 1.3 1.4 1.5 1.6 1.7 2 APRESENTAO ............................................................................................... 13 TEMA E PROBLEMA ........................................................................................... 15 OBJETIVOS ....................................................................................................... 16 METODOLOGIA.................................................................................................. 17 JUSTIFICATIVA .................................................................................................. 18 DELIMITAO DA PESQUISA .............................................................................. 20 ESTRUTURA DO TRABALHO ............................................................................... 21

CONTABILIDADE FINANCEIRA E GERENCIAL............................................. 22 2.1 2.2 2.3 2.4 INTRODUO .................................................................................................... 22 CONTABILIDADE FINANCEIRA ............................................................................ 22 CONTABILIDADE GERENCIAL ............................................................................. 24 CONTABILIDADE FINANCEIRA VERSUS GERENCIAL............................................. 24 O papel do contador .............................................................................. 26

2.4.1 2.5 2.6

USURIOS DA CONTABILIDADE ......................................................................... 26 AS DEMONSTRAES CONTBEIS ..................................................................... 28 A importncia de se analisarem as demonstraes contbeis ......... 30

2.6.1 2.7 2.8

ANLISES VERTICAL E HORIZONTAL .................................................................. 32 INDICADORES DE DESEMPENHO ........................................................................ 33 Indicadores econmico-financeiros ...................................................... 33 Indicadores no financeiros voltados para o capital humano ............ 35

2.8.1 2.8.2 2.9 2.10

GESTO DO FLUXO DE CAIXA ............................................................................ 36 CUSTO DOS PRODUTOS ................................................................................ 38

2.10.1 Tipos de custeio ..................................................................................... 40 2.11 CONSIDERAES FINAIS ............................................................................... 41

SISTEMA DE INFORMAO CONTBIL......................................................... 43 3.1 3.2 INTRODUO .................................................................................................... 43 SISTEMA DE INFORMAO ................................................................................ 43 Classificao dos sistemas de informao.......................................... 45

3.2.1 3.3 3.4 3.5

CUSTOS VERSUS BENEFCIOS DA INFORMAO ................................................ 48 TECNOLOGIA DA INFORMAO.......................................................................... 50 SISTEMA DE INFORMAO CONTBIL................................................................ 51 Subsistemas do sistema de informao contbil ................................ 53 A importncia do sistema de informao contbil .............................. 54

3.5.1 3.5.2 3.6 4

CONSIDERAES FINAIS ................................................................................... 56

UMA SISTEMTICA PARA INSERIR A CONTABILIDADE GERENCIAL NO

PROCESSO DECISRIO NAS PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS ..................... 57 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6 4.7 4.8 5 INTRODUO .................................................................................................... 57 VISO GERAL DA SISTEMTICA.......................................................................... 57 ANALISAR A EMPRESA....................................................................................... 60 ENTENDER O PROCESSO DECISRIO DA EMPRESA............................................ 61 ANALISAR OS DADOS DISPONVEIS NOS SISTEMAS CONTBEIS .......................... 63 ELABORAO DE RELATRIOS .......................................................................... 64 ADAPTAR O PROCESSO DECISRIO................................................................... 65 CONSIDERAES FINAIS ................................................................................... 66

APLICAO DA SISTEMTICA PARA INSERIR A CONTABILIDADE

GERENCIAL NO PROCESSO DECISRIO: UM ESTUDO DE CASO ..................... 68 5.1 5.2 INTRODUO .................................................................................................... 68 ANLISE DA EMPRESA MERCADO PROPAGANDA E MARKETING LTDA. .............. 68 Agncias de propaganda e publicidade ............................................... 68 Caractersticas da empresa .................................................................. 69 Estrutura organizacional ........................................................................ 71 Servios prestados ................................................................................ 71 Planejamento estratgico ...................................................................... 72

5.2.1 5.2.2 5.2.3 5.2.4 5.2.5 5.3 5.4 5.5

ENTENDIMENTO DO PROCESSO DECISRIO....................................................... 73 ANLISE DOS DADOS DISPONVEIS NOS SISTEMAS UTILIZADOS PELA EMPRESA . 74 ELABORAO DE RELATRIOS .......................................................................... 75

5.5.1 5.5.2 5.5.3 5.5.4 5.6 5.7 5.8 6

Fluxo de caixa ........................................................................................ 76 Anlises vertical e horizontal ................................................................ 79 Indicadores de desempenho ................................................................. 85 Centros de lucros ................................................................................... 88

ADAPTAR O PROCESSO DECISRIO................................................................... 92 QUADRO COMPARATIVO.................................................................................... 94 CONSIDERAES FINAIS ................................................................................... 95

CONCLUSO E TRABALHOS FUTUROS ....................................................... 97

REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ....................................................................... 100 ANEXO A ROTEIRO DA ENTREVISTA ............................................................. 108

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INTRODUO

Este captulo apresenta uma viso geral sobre o tema proposto, uma sistemtica para a incorporao da contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas. Num primeiro momento, sero abordados o problema, os objetivos gerais e especficos, e a metodologia utilizada para o desenvolvimento deste trabalho. Em seguida ser apresentada a justificativa que demonstra a importncia desta pesquisa. Por fim, sero tratadas a delimitao e a estrutura do trabalho.

1.1 Apresentao
crescente o nmero de pequenas empresas no quadro nacional, principalmente as que pertencem ao ramo de prestao de servios, conforme pesquisa realizada pelo Sebrae (2003). Por isso, fundamental que empresas de pequeno porte sigam o exemplo de empresas de grande porte que acompanham as tendncias do mercado, principalmente no que diz respeito gesto da informao e do conhecimento, visando, sobretudo, sua permanncia no mercado e melhoria contnua da performance. Segundo Franco (1991), empresa toda atividade econmica com fim lucrativo, toda entidade constituda sob qualquer forma jurdica para explorao de uma atividade econmica, seja mercantil, industrial, agrcola ou de prestao de servios. Conforme dados do Sebrae (2003), em 2002 o nmero de pequenas empresas cresceu muito, mas sua sobrevivncia no mercado cada dia mais difcil. Normalmente, esses pequenos empresrios dispem somente dos servios prestados pelos contadores como forma de apoio administrao de seus negcios, isso se deve na maioria das vezes cultura j existente em nossa sociedade. Esses servios atendem, num primeiro momento, s exigibilidades fiscais e burocracia dos rgos pblicos. Cher (apud SILVA, 2002) comenta que a contabilidade tem sido encarada como um instrumento necessrio to somente para se atender a uma srie de exigncias legais e burocrticas, e no encarada como um instrumento de apoio ao administrador para a tomada de decises .

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sabido que, para manterem-se atuantes e garantirem o sucesso nos negcios, as empresas precisam promover seu desenvolvimento organizacional. nessa etapa que surge a necessidade do envolvimento de um profissional da rea contbil, o contador, auxiliando os administradores na melhor compreenso da dinmica dos processos que envolvem as atividades da empresa. O conhecimento e a anlise dos processos tendem a evidenciar problemas notveis, tais como a baixa produtividade, os altos custos de produo, as questes com clientes internos e externos, e os erros na precificao dos produtos oferecidos (IUDCIBUS, 1998). A soluo desses problemas no dever somente do gestor, mas de toda a equipe que o cerca, logo, de suma importncia destacar o papel do contador no processo decisrio. O profissional contbil tem sido submetido a um processo de intenso questionamento pelos usurios da informao contbil, assumindo um papel indispensvel na administrao das organizaes. Segundo Dantas (apud PEZZIN, 2001), a contabilidade indispensvel e exerce um papel central em qualquer empresa bem administrada; ela inseparvel da administrao . A complexidade do ambiente ao qual se inserem as organizaes modernas provoca uma demanda crescente por informaes cada vez mais acuradas para a tomada de deciso. Pode-se afirmar que o embasamento para grande parte dos conjuntos de sistemas voltados para a deciso empresarial passa pela contabilidade (RICCIO, 1989). A gesto das informaes, seja da rea contbil, de finanas, marketing ou demais reas, vem buscando o aperfeioamento da gerao e distribuio das informaes para os diferentes tipos de usurios que dela se beneficiam. Por isso, a importncia de se discutirem quais as perspectivas que os usurios tm em relao aos resultados que um sistema de informao poder oferecer indispensvel para o seu desenvolvimento, pois se conhecendo as preocupaes, opinies e sugestes dos usurios que um sistema de informao alcanar seus objetivos ( BIO, 1996). Riccio (apud PORTER, 1989) comenta as diferenciaes entre empresas, uma empresa diferencia-se da concorrncia se puder ser singular em alguma coisa valiosa para os compradores . Assim, este estudo possibilita que o gestor possa utilizar melhor os seus recursos e/ou modificar os posicionamentos estratgicos diante dos resultados evidenciados na empresa dos quais ele no tem conhecimento, e ser a contabilidade a ferramenta de uso desse gestor.

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1.2 Tema e problema

A administrao de qualquer negcio exige um certo conhecimento por parte dos administradores, pois gerenciar envolve planejamento, organizao, direo e controle, e isso s possvel quando se tem informao. Segundo Lesca (apud MACHADO, 2000), a informao de atividade engloba todo tipo de informao necessria para iniciar, realizar e controlar as operaes relacionadas ao funcionamento da empresa . necessrio que o gestor tenha acesso aos dados gerais da empresa a fim de identificar os problemas e criar alternativas para solucion-los. Sendo a contabilidade um instrumento de apoio ao processo de gesto e que atende aos mais diversos tipos de usurios, verifica-se um constante aperfeioamento em suas tcnicas em razo do seu objetivo fundamental, que fornecer informaes teis administrao, sejam essas de natureza econmica, financeira ou social. Avaliar o desempenho econmico-financeiro da empresa a fim de melhor conhecer e discutir os problemas existentes na organizao uma das funes dirias dos gestores. Na busca por informaes mais acuradas, a contabilidade gerencial assume o papel de oferecer elementos que traduzam a performance da organizao, buscando as informaes na Contabilidade Financeira (PADOVEZE, 1996). Garrison (apud RIBEIRO FILHO, 1997) expressa a distino entre a contabilidade gerencial e a financeira:

contabilidade gerencial est voltada para oferecer informaes para os gerentes, isto , aqueles que esto do lado de dentro da organizao e esto dirigindo e controlando suas operaes. Contabilidade gerencial pode ser contrastada com a contabilidade financeira, que objetiva prover informaes para acionistas, credores, e outros do lado de fora da organizao.

Sabe-se que todas as informaes da empresa passam pela contabilidade e que esta dever, da melhor forma possvel, evidenciar as informaes de que os gestores necessitam para as tomadas de deciso. Uma das formas de sada dessas informaes a gerao de relatrios gerenciais, que, alm das informaes requeridas pelos gestores, devero gerar conhecimento. Com isso, alternativas

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diferentes podero ser apontadas, e solues, implementadas, fortalecendo assim toda a empresa. Muitas vezes, os administradores no tm uma formao adequada para extrair informaes teis para o processo decisrio dos relatrios financeiros gerados pela contabilidade. Logo, a necessidade de transformar tais dados em informaes capazes de gerar conhecimento empresa uma das tarefas da contabilidade gerencial. Dessa forma, as perguntas a serem abordadas no desenvolvimento desta pesquisa so as que se seguem. 1. A contabilidade gerencial pode agregar valor ao processo decisrio nas pequenas e mdias empresas? 2. A incorporao da contabilidade gerencial no processo decisrio de uma organizao seria facilitada se fosse implementada de forma interativa (com participao contnua dos gestores) e incremental (de forma gradual e contnua)? 3. A incorporao da contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas poder contribuir para a valorizao do papel do contador na gesto dessas organizaes?

1.3 Objetivos
Visando atender aos gestores com dificuldades em compreender melhor e saber como utilizar as informaes presentes na contabilidade, este trabalho objetiva propor uma sistemtica de insero, de forma gradativa e com a participao do gestor, da contabilidade gerencial nas pequenas e mdias empresas a fim de gerar conhecimento e facilitar as tomadas de deciso. Como objetivos especficos pretende-se: ? revisar os elementos tericos acerca de contabilidade financeira, contabilidade gerencial e sistemas de informaes contbeis, de modo a subsidiar o desenvolvimento da pesquisa; ? ? buscar a partir da contabilidade financeira formas de melhor evidenciar as informaes contbeis; identificar formas de levantamento das prioridades gerenciais dos administradores nas pequenas e mdias empresas;

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definir estratgias de gerao de informaes a partir da confeco de relatrios gerenciais, auxiliando os gestores nas tomadas de deciso; demonstrar a importncia da participao do gestor no processo de elaborao dos relatrios gerenciais; demonstrar a aplicao da sistemtica para insero da contabilidade gerencial no processo decisrio de uma empresa prestadora de servio.

1.4 Metodologia
Levando-se em considerao a natureza, esta pesquisa pode ser classificada como aplicada, pois objetiva gerar conhecimento para aplicao prtica de um problema especfico. Em relao ao ponto de vista da forma de abordagem do problema, este estudo pode ser considerado tanto qualitativo como quantitativo, sendo utilizados meios qualitativos como entrevista, questionrio, uso de ndices e relatrios, e meios quantitativos como o estudo de caso, analisando-se documentos relacionados ao problema (GIL, 1991). A pesquisa poder ser classificada conforme seus objetivos em exploratria, descritiva e explicativa (GIL,1991). A anlise abordada neste estudo tem caractersticas exploratrias, pois envolve levantamento bibliogrfico e apresentao de um estudo de caso. A coleta de dados foi realizada atravs de entrevista aplicada em uma agncia de propaganda e publicidade localizada em Florianpolis/SC. A forma de entrevista utilizada foi a estruturada, de forma a focar o objetivo principal do gestor. Para Marconi (1996), a entrevista estruturada ou padronizada aquela em que o entrevistador segue um roteiro previamente estabelecido, onde as perguntas feitas ao indivduo so predeterminadas . Os dados foram coletados na prpria agncia, sendo o scio-gerente o entrevistado e o responsvel pelo preenchimento do questionrio. Os demais dados foram levantados com a contabilidade mediante o exame de documentos e relatrios. Para o alcance dos objetivos deste trabalho fez-se uma pesquisa bibliogrfica relacionada com os fundamentos das anlises econmico-financeiras tradicionais apresentados na literatura disponvel. Foram pesquisados livros das reas contbeis, financeira, de administrao de empresas, de sistemas de informaes, dissertaes, relatrios da empresa abordada no estudo de caso e foram feitas

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consultas na internet, alm da aplicao de questionrios aos funcionrios desta empresa. Tambm foram utilizados materiais e anotaes provenientes das aulas do Programa de Ps-Graduao em Engenharia da Produo da UFSC. Com o intuito de se atingirem os objetivos propostos neste trabalho, desenvolveram-se quatro etapas fundamentais, relacionadas a seguir. ? Na primeira etapa, foram levantadas as necessidades que os gestores de uma agncia de propaganda e publicidade tm em conhecer melhor as informaes geradas pela contabilidade. Neste levantamento foram realizadas entrevistas guiadas por questionrios para a caracterizao das necessidades. ? Na segunda etapa, procedeu-se a uma reviso bibliogrfica, abordando a relao da contabilidade financeira e gerencial com sistemas de informaes, envolvendo os materiais citados acima. ? Na terceira etapa, props-se uma sistemtica para insero da contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas. ? Na quarta etapa, aplicou-se a sistemtica abordada na etapa anterior em forma de estudo de caso.

1.5 Justificativa
Restringir o papel do contador ao registro dos fatos ocorridos na empresa e ao atendimento da legislao uma prtica comum nas pequenas e mdias empresas. Essa atitude tende a se agravar quando a contabilidade terceirizada e executada fora da empresa, pois, na maioria das vezes, a documentao enviada ao contador j com atraso, dificultando a agilidade de respostas. Logo, a contabilidade no tem a oportunidade de demonstrar seu verdadeiro papel, que auxiliar no processo decisrio. A contabilidade deve ser vista como um instrumento essencial para a gesto das organizaes e no somente um meio para atender s exigncias legais. A contabilidade financeira pode e deve se transformar em gerencial, sendo um dos papis do contador aproveitar as informaes fornecidas pela contabilidade financeira para gerar conhecimento ao administrador. (PADOVEZE, 1996)

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A confeco de relatrios gerenciais a partir dos dados fornecidos pela contabilidade financeira no ter valia sem a participao dos administradores na sua elaborao. Relatrios que apresentam apenas resultados numricos sem informaes de contexto e que no permitam a gerao de conhecimento so de pouca utilidade para os administradores. necessrio que o contador consiga mostrar ao administrador a importncia da contabilidade gerencial no processo decisrio, tornando-o mais eficaz. Por isso, este trabalho enfoca, sobretudo, a necessidade de a contabilidade gerencial ser inserida nas pequenas e mdias empresas de forma gradual e com a participao contnua dos gestores na elaborao de relatrios, os quais iro auxililos nas tomadas de deciso. As respostas para inmeros problemas podem ser encontradas nas

demonstraes contbeis, apesar de essas nem sempre serem compreendidas pelos administradores. O uso da anlise das demonstraes contbeis,

principalmente da Demonstrao de Resultado do Exerccio, ser explorado neste trabalho, juntamente com o fluxo de caixa e o acompanhamento da performance dos centros de lucros. Este trabalho teve incio com uma entrevista do pesquisador com o gestor da empresa apresentada no estudo de caso, em que se pde constatar como as informaes eram repassadas ao gestor bem como de quais informaes o gestor necessitava saber para tomar suas decises. Com isso, observou-se a necessidade de viabilizar a confeco de relatrios capazes de transformar as informaes contbeis em gerenciais, sempre com a participao do gestor. Com relao importncia da gerao de relatrios para fins gerenciais, Ostrenga (apud DIAS, 2002) relata que a principal finalidade dos relatrios gerenciais peridicos dever ser a de fornecer aos gerentes um meio de monitorar a evoluo em direo s metas e dirigir as energias para as situaes que necessitam de ateno . Assim como Padoveze (1996), Bio (1996) e Martins (MARTINS; ASSAF NETO, 1986), autores citados no Captulo 2, contenda da autora desse trabalho, que a Contabilidade a principal fonte de qualquer sistema de informao implantado numa empresa. Por isso, o presente trabalho reflete a preocupao da autora em evidenciar como a Contabilidade poder ser uma ferramenta gerencial e um diferencial nas tomadas de deciso em uma empresa prestadora de servios.

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Vale ressaltar que, conforme Santos (apud MARTINS, 2001), o Balano Patrimonial, a Demonstrao de Resultado do Exerccio e os demais demonstrativos so, na realidade, peas entendidas como relatos para contadores e/ou especialistas da rea financeira . Cabe ento aos profissionais da contabilidade evidenciar aos gestores a informao contida nessas peas, a fim de melhorar a performance da empresa. Segundo pesquisa do Sebrae, as empresas de um modo geral tm procurado pouco assessoramento tcnico, apenas 33% delas, e quando o fazem no conseguem bons resultados, uma vez que nas empresas que fecham encontra-se a maior parte delas. Geralmente as empresas buscam auxlio no contador e nas pessoas que conhecem o ramo. Nas empresas bem sucedidas h uma procura significativamente maior por consultoria e pessoas que conhecem o ramo. Metodologias ou sistemticas que abordem a importncia de se inserir a contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas so virtualmente inexistentes. Devido a isso e importncia da contabilidade gerencial como fonte de informaes ao processo decisrio, este trabalho prope uma sistemtica para identificar necessidades gerenciais dos administradores e estabelecer formas de supri-las atravs de informaes oriundas da contabilidade. Essa sistemtica defende a importncia de se inserir gradualmente a contabilidade gerencial na empresa, com a participao do gestor na confeco dos relatrios gerenciais que iro apoi-lo nas tomadas de deciso. A implantao desse processo na empresa destaca principalmente as melhorias a serem alcanadas com o seu emprego, o que justifica a sua implantao.

1.6 Delimitao da pesquisa

O estudo de caso foi aplicado em uma empresa prestadora de servios localizada em Florianpolis/SC, cujo ramo de atividade o da propaganda e publicidade, devendo-se a isso uma limitao deste estudo. Outra limitao a ser citada refere-se s alteraes que os valores analisados no Captulo 5 sofreram, no expressando a realidade da empresa. Isso se deve necessidade de se manterem os dados sob carter confidencial.

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1.7 Estrutura do trabalho

Levando-se em considerao o tema deste trabalho, o estudo foi dividido em seis captulos. No primeiro captulo so apresentados uma abordagem geral sobre o tema e o problema deste estudo, bem como o objetivo geral e os especficos. A metodologia utilizada, a justificativa e as limitaes do trabalho tambm fazem parte deste captulo. O segundo captulo contm a fundamentao terica que d sustentao ao estudo. Nele sero abordados temas como as diferenas entre a Contabiliade Financeira e a Gerencial, o papel do contador em transformar os dados contbeis em informaes gerenciais e os diversos tipos de usurios que se beneficiam dessas informaes. Na seqncia sero citadas as principais demonstraes contbeis bem como a importncia de se analis-las, utilizando-se ferramentas como os indicadores econmico-financeiros e as anlises vertical e horizontal dos principais demonstrativos contbeis. Devido importncia do fluxo de caixa e do custo dos produtos, esses assuntos tambm sero abordados neste captulo. No terceiro captulo, ser abordada de forma geral a importncia do sistema contbil como fonte primordial de um sistema de informao. Tambm sero discutidos temas como os custos e os benefcios da informao, e a importncia que o sistema de informao contbil tem no cotidiano das empresas. No quarto captulo, ser apresentada uma sistemtica que integre a contabilidade gerencial empresa em geral, visando, sobretudo, participao do administrador na elaborao dos relatrios gerenciais que o auxiliaro no processo decisrio. No quinto captulo, sero demonstrados detalhadamente os passos da sistemtica apresentada no captulo anterior bem como sua aplicabilidade atravs de um estudo de caso numa empresa prestadora de servios, cujo ramo de atividade o da propaganda e publicidade. Finalizando o trabalho, no sexto captulo sero apresentadas as concluses do estudo e as recomendaes para trabalhos futuros.

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2 CONTABILIDADE FINANCEIRA E GERENCIAL

2.1 Introduo
O presente captulo demonstrar a importncia da Contabilidade financeira e gerencial na administrao das empresas, e o papel do contador como principal facilitador dessa tarefa. Sero apresentados os usurios mais freqentes da Contabilidade, as demonstraes contbeis exigidas pela Legislao e a preeminncia de saber analis-las, bem como a importncia da utilizao de indicadores financeiros e no financeiros. O fluxo de caixa tambm ser citado neste captulo, pois permite ao administrador planejar e controlar melhor as entradas e os gastos de sua empresa. Por fim, sero abordados de forma resumida os tipos de custeio mais utilizados pelas empresas e a necessidade de se conhecerem os custos dos produtos e servios para melhor administr-los. O objetivo do presente captulo introduzir as principais prticas contbeis que sero utilizadas no estudo de caso apresentado no Captulo 5.

2.2 Contabilidade financeira

A Contabilidade pode ser definida como um sistema de registros e apurao ou medio da riqueza (LEITE, 1988). Gonalves e Batista (1996) definem Contabilidade como cincia que tem por objeto o estudo do Patrimnio a partir da utilizao de mtodos especialmente desenvolvidos para coletar, registrar, acumular, resumir, e analisar todos os fatos que afetam a situao patrimonial de uma pessoa. . A Contabilidade por ter o patrimnio como objeto principal e por estar presente nas rotinas empresariais dever obedecer a algumas exigncias perante a Legislao, como os Princpios e as Convenes contbeis. Conforme o Artigo 3 da Resoluo CFC N. 750/93, os Princpios Fundamentais de Contabilidade so: ? o da ENTIDADE: que reconhece o patrimnio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial;

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? ? ?

o da CONTINUIDADE: est relacionado com a vida definida ou provvel da entidade; o da OPORTUNIDADE: refere-se, simultaneamente, tempestividade e integridade do registro do patrimnio e das suas mutaes; o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL: afirma que os componentes do patrimnio devem ser registrados pelos valores originais das transaes, expressos em valor presente na moeda do Pas;

? ?

o da ATUALIZAO MONETRIA: admite um ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais; o da COMPETNCIA: estabelece que as receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, independentemente de recebimento ou pagamento; e

o da PRUDNCIA: determina a adoo do menor valor para os componentes do Ativo e do maior para os do Passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o patrimnio lquido.

As Convenes contbeis representam um complemento dos Princpios, delimitando conceitos, atribuies e direes no trato de problemas contbeis. So elas: a Objetividade, a Materialidade, o Conservadorismo e a Consistncia (OLIVEIRA, 1991). A Contabilidade financeira est intimamente ligada s rotinas contbeis da empresa exigidas pela Legislao e muitas vezes no consegue atender s necessidades que os administradores tm por informaes gerenciais. Horngren (1986, p. 23) acredita que a Contabilidade no pode apenas atender s necessidades legais servindo basicamente s financeiras, pois assim sua utilidade para a administrao praticamente desapareceria. Alm do dever de cumprir todas as exigncias impostas pela Legislao, uma das principais tarefas do contador facilitar a compreenso das informaes contbeis aos administradores, demonstrando a importncia da Contabilidade no processo decisrio.

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2.3 Contabilidade gerencial

Saber como melhor interpretar os resultados da empresa um dos objetivos primordiais da Contabilidade gerencial. Segundo Anthony (1974), a Contabilidade dever preocupar-se em gerar informaes teis administrao, atendendo s necessidades dos gestores. A Contabilidade gerencial utiliza instrumentos para auxiliar a interpretao dos resultados levantados atravs da Contabilidade financeira, como a anlise e a interpretao das demonstraes contbeis, os indicadores financeiros e no financeiros, as ferramentas como Benchmarketing, planejamento estratgico, Balanced Scorecard, entre outros. Oliveira (apud SANTOS, 1999, p.18) afirma que o trabalho gerencial um processo administrativo que envolve planejamento, organizao, direo e controle voltados para resultados. Sendo a empresa uma organizao de recursos fsicos e humanos, cabe aos administradores saber gerenciar tais recursos da melhor forma possvel. Padoveze (1996, p. 26) comenta a importncia de uma entidade ter o apoio da Contabilidade gerencial na administrao de seus negcios, pois, segundo ele, se houver dentro dessa entidade pessoas que consigam traduzir conceitos contbeis em aes prticas, a Contabilidade estar sendo um instrumento para a administrao. J Longenecker (LONGENECKER; MOORE; PETTY, 1997, p. 516) afirma que todo empresrio deve ter conhecimentos suficientes sobre o processo contbil, inclusive sobre demonstrativos financeiros, para poder reconhecer quais mtodos contbeis podero funcionar de forma mais vantajosa em sua empresa . Infelizmente o pensamento de Longenecker no se aplica a muitas empresas brasileiras, principalmente se citarmos os pequenos empresrios, que na maioria das vezes s contam com o apoio do contador para melhor compreender a importncia que as informaes extradas da Contabilidade podero ter ao auxili-los na gesto de seus negcios (Sebrae, 2003).

2.4 Contabilidade financeira versus gerencial

Enquanto a Contabilidade financeira est voltada s exigncias fiscais, a Contabilidade gerencial est voltada gesto da empresa, e ambas tm a sua utilidade e apresentam caractersticas diferenciadas devido ao seu pblico-alvo. O

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Quadro 1 apresenta de forma resumida algumas diferenas entre Contabilidade finaceira e gerencial descritas por Padoveze (1996), Matarazzo (1998), Iudcibus (1998) e Franco (1991).

Quadro 1: Diferenas entre Contabilidade financeira e gerencial Tpicos Atuao Contabilidade financeira Transforma fatos financeiros e econmicos em registros contbeis, cuja fonte so documentos como notas fiscais, extratos bancrios, contratos, etc. Preocupa-se com aspectos tributrios exigidos pela Legislao, pertinentes a cada ramo de atividade Apura os custos dos servios/produtos Concilia contas patrimoniais e de resultado como forma de controle Elabora as Demonstraes Financeiras exigidas pela Legislao Segue os princpios contbeis geralmente aceitos Contabilidade gerencial Preocupa-se em como melhor gerenciar as fontes de informaes da empresa, envolvendo todos os que participam do processo produtivo Auxilia na gesto dos recursos da empresa

Objetivo

Custos

Controle

Relatrios

Restries nas informaes

Aloca os custos a fim de compreender a dinmica dos processos Em termos de controle, incentiva a performance da empresa Transforma nmeros em informaes teis administrao Segue as determinaes julgadas importantes pelos administradores

A Contabilidade gerencial confecciona relatrios conforme as necessidades dos administradores, muitas vezes utilizando como fonte de informaes os dados contidos nos relatrios gerados pela Contabilidade financeira, em que esses dados so transformados em uma linguagem mais concisa e clara para o administrador. O importante saber analisar e interpretar as demonstraes contbeis para atender s necessidades de respostas dos gestores. Segundo Iudcibus (1988, p. 127), a anlise de balanos mais aponta problemas a serem investigados do que solues .

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2.4.1 O papel do contador Marion (apud SILVA, 2002) observa que, muitas vezes, as pequenas empresas utilizam a funo do contador para satisfazer exigncias fiscais.

A funo bsica do contador produzir informaes teis aos usurios da Contabilidade para a tomada de decises. Ressalte-se, entretanto, que, em nosso Pas, em alguns segmentos de nossa economia, principalmente na pequena empresa, a funo do contador foi distorcida (infelizmente), estando voltada exclusivamente para satisfazer s exigncias do fisco.

As atividades do contador no podem ser restritas aos registros das operaes visando atender s exigncias legais. O papel do contador na sociedade fundamental para que a empresa atinja seus objetivos, sendo a obteno de lucros um dos principais. A Contabilidade e a administrao de empresas caminham lado a lado, pois a Contabilidade se alimenta de informaes, e estas so necessrias tanto para o planejamento como para as tomadas de deciso. Atualmente, os relatrios financeiros deixaram de ser apenas informativos numricos. A necessidade crescente por informaes teis administrao e que gerem resultados fez com que o contador percebesse a importncia de transformar nmeros em relatrios gerenciais, seja atravs de simples grficos desenvolvidos em planilhas auxiliares ou at mesmo em softwares especializados em gesto, tornando a Contabilidade gerencial cada vez mais usual no cotidiano das empresas. Horngren (1986, p. 516) comenta o papel do contador no processo de tomada de decises citando que muitos gerentes querem que o contador oferea sugestes sobre uma deciso, mesmo que a deciso final sempre pertena ao executivo operacional . Sendo um dos propsitos deste trabalho o de melhorar as relaes entre contador e administrador para que ambos participem do processo decisrio, essencial que o contador demonstre seu principal papel perante a empresa, que a gerao de informaes teis ao gestor a fim de facilitar as tomadas de deciso.

2.5 Usurios da Contabilidade

A Resoluo CFC N. 774/94 cita que os objetivos da Contabilidade, quando aplicada a uma Entidade particularizada, so identificados com a gerao de

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informaes, a serem utilizadas por determinados usurios em decises que buscam a realizao de interesses e objetivos prprios . Oliveira (1993) ilustra os usurios das informaes contbeis da seguinte maneira:

Mercado Governo Mo-de-obra Concorrncia

Fornecedores

Consumidores EMPRESA
Comunidade

Sistema Financeiro Sindicatos Tecnologia

Figura 1: Usurios das informaes contbeis

Fonte: OLIVEIRA (1993, p. 25)

Cada usurio est interessado em algum aspecto particular da empresa, e os mais comuns em empresas prestadoras de servios so os especificados a seguir (OLIVEIRA, 1993). ? ? Fornecedores: esto interessados pela capacidade de pagamento de seus clientes, ou seja, sua liquidez. Clientes: preocupam-se em saber se os fornecedores tero capacidade para atend-los conforme suas exigncias, tanto no produto como nos prazos de pagamentos. ? ? ? Concorrentes: fornecem padres para a empresa auto-avaliar-se. Instituies financeiras: analisam a rentabilidade em relao aos prazos, s condies de pagamento e liquidez da empresa. Dirigentes: interessam-se pelas anlises como uma ferramenta nas tomadas de deciso.

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Governo: utiliza-se da anlise de balanos para obter informaes de cunho financeiro e evolutivo das empresas.

2.6 As demonstraes contbeis

A Lei n 6.404/76, conhecida como a Lei das Sociedades Annimas, estabelece em seu Artigo 176 as demonstraes financeiras que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da sociedade e as mutaes ocorridas no exerccio. 1. 2. 3. 4. 5. Balano Patrimonial. Demonstrao do Resultado do Exerccio. Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados. Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos. Notas Explicativas.

Segundo Franco (1991), a esttica patrimonial demonstrada no Balano Patrimonial, que a representao dos bens, direitos e obrigaes do patrimnio, pondo em evidncia a igualdade entre os valores ativos e passivos . O quadro a seguir demonstra a estrutura do Balano Patrimonial segundo a Lei n 6.404/76.

Quadro 2: Composio do Ativo e Passivo Ativo a) ativo circulante b) ativo realizvel a longo prazo c) ativo permanente, dividido em: investimentos; ativo imobilizado; ativo diferido Passivo a) passivo circulante b) passivo exigvel a longo prazo c) resultados de exerccios futuros d) patrimnio lquido, dividido em: capital social; reservas de capital; reservas de reavaliao; reservas de lucros; lucros ou prejuzos acumulados

Fonte: OLIVEIRA (1991), Lei n 6.404/76, Artigo 178.

A segunda demonstrao exigida pela Lei das S.A. considerada mais dinmica por parte dos administradores, conforme demonstrada na quadro a seguir.

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Quadro 3: Elementos da Demonstrao do Resultado do Exerccio Receita bruta das vendas e servios, dedues de vendas, abatimentos e impostos Receita lquida das vendas e servios, custo das mercadorias e servios vendidos e lucro bruto Despesas com as vendas, despesas financeiras, deduzidas das receitas, despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais Lucro ou prejuzo operacional, receitas e despesas no-operacionais e saldo da conta de correo monetria (Art. 185, 3) Resultado do exerccio antes do imposto de renda e proviso para o imposto Participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, e contribuies para instituies ou fundos de assistncia e previdncia de empregados Lucro ou prejuzo lquido do exerccio e seu montante por ao do capital social
Fonte: OLIVEIRA (1991), Lei n 6.404/76, Artigo 187.

A demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados dever conter alguns dados, conforme demonstra o quadro abaixo.

Quadro 4: Elementos da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados Saldo inicial do perodo Ajustes de exerccios anteriores Reverses de reservas, transferncias para reservas Resultado lquido do exerccio Distribuio de lucros Saldo final do perodo
Fonte: OLIVEIRA (1991), Lei n 6.404/76, Artigo 186.

A demonstrao das origens e aplicaes de recursos indicar as modificaes na posio financeira da sociedade, conforme modelo apresentado no quadro a seguir.

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Quadro 5: Composio da Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos I Origens dos recursos, agrupadas em: a) lucro ou prejuzo do exerccio, acrescido da depreciao e ajustado pela variao nos resultados de exerccios futuros; b) realizao do capital social e contribuies para reservas de capital; c) recursos de terceiros. II Aplicaes de recursos, agrupadas em: a) dividendos distribudos; b) aquisio de direitos do ativo imobilizado; c) aumento do realizvel a longo prazo, investimentos e ativo diferido; d) reduo do passivo exigvel a longo prazo. III Aumento ou reduo do capital circulante lquido. IV Os saldos, no incio e no fim do exerccio, do ativo e passivo circulante, o montante do capital circulante lquido e o seu aumento ou reduo durante o exerccio.
Fonte: OLIVEIRA (1991), Lei n 6.404/76, Artigo 188.

As notas explicativas so necessrias para esclarecer o resultado do exerccio e a situao patrimonial da empresa. O quadro a seguir demonstra a composio das notas explicativas.

Quadro 6: Elementos das Notas Explicativas a) Principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais b) Investimentos em outras sociedades, quando relevantes c) Resultado de reavaliaes d) Garantias prestadas a terceiros ou eventuais contingncias e) Taxa de juros, prazos e garantias de obrigaes a longo prazo f) Nmero, espcie e classes das aes do capital social g) Ajustes de exerccios anteriores h) Eventos subseqentes data do encerramento do exerccio que possam vir a ter efeitos relevantes para a sociedade.
Fonte: OLIVEIRA (1991), Lei n 6.404/76, Artigo 176, Inciso 5.

2.6.1 A importncia de se analisarem as demonstraes contbeis Conforme Iudcibus (1988, p. 22), a anlise e interpretao das demonstraes contbeis faz sentido quando, alm de sua funo de informar o posicionamento

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relativo e a evoluo de vrios grupos contbeis, tambm serve como um painel geral de controle para administrao . Para Matarazzo (1997, p. 17), as demonstraes financeiras fornecem uma srie de dados sobre a empresa, que os transforma em informaes cujo objetivo auxiliar nas tomadas de deciso. Complementando, Padoveze (1996, p. 115) cita que a anlise das demonstraes contbeis um dos instrumentos mais importantes no processo de gerenciamento contbil geral. Matarazzo (1997) defende a padronizao das demonstraes contbeis antes de qualquer anlise. A anlise poder atingir vrios graus de acordo com a necessidade do usurio, em que a padronizao de grupos e contas dever estar coerente com a utilizao dessa anlise, evitando que ela se torne intil. Franco (1991) enfatiza a idia de que determinados elementos patrimoniais podero ser analisados sob diferentes aspectos, tais como a origem e a aplicao de cada um deles, as unidades de cada espcie, o valor de cada um, alm de outros aspectos que podem ser focalizados pelo analista, de acordo com as particularidades da informao que a administrao deseja. Acompanhar as variaes dos diversos grupos que compem as demonstraes contbeis poder revelar muitos problemas a serem resolvidos, mas, em contrapartida, oferece inmeras alternativas, como, por exemplo, o aumento de determinadas despesas poder fazer com que o administrador verifique a causa e conseqentemente tome providncias corretivas, evitando, assim, a distoro do resultado de um perodo; a variao da carga tributria tambm poder ser detectada atravs de uma anlise vertical, favorecendo a implantao de um planejamento tributrio na empresa. Segundo Padoveze (1996, p. 117), basicamente o ferramental de anlise de balano composto da anlise vertical e horizontal, dos indicadores de desempenho e da avaliao final. importante ressaltar que, antes de se realizar qualquer tipo de anlise, importante que o analista conhea um pouco do histrico da empresa analisada, pois esta poder estar sofrendo influncias de fatos ocorridos no passado, distorcendo muitas vezes os resultados provenientes de anlises superficiais. A avaliao final envolve uma anlise ampla das diversas demonstraes contbeis, incluindo o emprego da anlise vertical e horizontal, e ainda a anlise e

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interpretao dos indicadores de desempenho. Essas duas ferramentas sero brevemente descritas a seguir.

2.7 Anlises vertical e horizontal

Pode-se definir a anlise horizontal como sendo uma comparao que se faz entre valores de uma mesma conta ou grupo de contas, em diferentes exerccios sociais. Matarazzo (1997 p. 251) afirma que a anlise horizontal baseia-se na evoluo de cada conta de uma srie de demonstraes financeiras em relao demonstrao anterior, geralmente a mais antiga da srie. Para Iudcibus (1998), a anlise horizontal poder detectar itens cujo crescimento esteja acima ou abaixo do desejado, crescimento este que poder passar despercebido quando analisado isoladamente. J a anlise vertical definida, segundo Franco (1991), como a determinao da porcentagem de cada elemento patrimonial em relao ao conjunto indicando o coeficiente dos diversos grupos patrimoniais, dando-nos assim idia precisa de distribuio dos valores no conjunto patrimonial . A participao expressiva de uma conta ou grupo de contas do total da demonstrao analisada dever ter uma ateno especial, pois uma alterao brusca nos valores poder comprometer a situao econmico-financeira da empresa. Matarazzo (1997, p. 255) recomenda que as anlises vertical e horizontal sejam usadas conjuntamente, pois uma complementa a outra. Ambas as anlises possibilitam localizar pontos especficos de problemas e caractersticas da empresa, facilitando o encontro da resposta ao porqu de a empresa se encontrar em determinada situao. A anlise de balano uma ferramenta de grande utilidade na gesto de negcios, principalmente se houver o acompanhamento dos indicadores estipulados pela empresa como fundamentais. De acordo com Johnson Thomas e Kaplan (1993), os indicadores devem se basear na estratgia da companhia, e incluir parmetros-chave de sucesso na fabricao, comercializao e P&D .

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2.8 Indicadores de desempenho

Segundo Gomes (1997, p. 76), os indicadores de desempenho devero ser selecionados para controlar a evoluo da capacidade competitiva da organizao. A criao dos indicadores e sua permanncia de uso so particularidades de cada empresa, estando intimamente ligadas ao seu ramo de atividade. Ao longo do tempo, pode-se identificar as carncias de determinados indicadores, havendo a necessidade de nova implementao ou at mesmo de substituio. A importncia de se estabelecerem indicadores e acompanharem as suas tendncias poder ser revelada atravs da comparabilidade dos dados analisados, como, por exemplo: conhecer se os clientes esto satisfeitos com os produtos oferecidos, comparar a posio da empresa diante de seus concorrentes, acompanhar os padres internos e externos preestabelecidos, sejam eles financeiros ou no. As demonstraes contbeis so fontes de inmeras informaes de carter econmico e financeiro, evidenciando tanto o rendimento do capital aplicado quanto a solvncia da empresa. O interessante do uso de indicadores que, uma vez conhecidos e compreendidos pelos usurios, tendem a facilitar a interpretao dos fatos ocorridos na empresa em determinado momento. Os resultados dos indicadores devero apresentar caractersticas de fcil compreenso para os usurios, de forma a serem identificados atravs das atividades que executam. Kaplan (1998) acredita que os indicadores de desempenho devero conter informaes que satisfaam tanto os gerentes como os funcionrios. O aperfeioamento dos indicadores tende a ser contnuo, medida que a empresa conseguir identific-los e coloc-los em prtica tornar-se- um poderoso instrumento de medida da performance da empresa. 2.8.1 Indicadores econmico-financeiros Os indicadores econmico-financeiros esto relacionados ao contexto

quantitativo, tendo nas demonstraes contbeis sua principal fonte de informaes. Matarazzo (2003, p. 150) comenta como os ndices financeiros so divididos, conforme demonstra o quadro a seguir.

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Quadro 7: Principais aspectos revelados pelos ndices financeiros Aspectos Situao financeira Situao econmica
Fonte: Adaptado de MATARAZZO (2003).

ndices Estrutura de capitais e liquidez Rentabilidade

A anlise atravs de indicadores econmico-financeiros ou de quocientes, como tambm conhecida, muito valorizada por profissionais da rea financeira, pois a relevncia de se compararem contas e grupos gerar maior conhecimento do que a anlise isolada de cada componente das demonstraes contbeis. Iudcibus (1988, p. 145) afirma que o uso de quocientes tem como finalidade principal permitir ao analista extrair tendncias e comparar os quocientes com padres

preeestabelecidos . Cada empresa apresenta sua particularidade, logo, o nmero e a definio de quais quocientes sero utilizados devero ser estipulados pela gerncia, segundo as necessidades de respostas. recomendado no utilizar uma quantidade excessiva de quocientes, pois esse procedimento tende a facilitar a perda do foco inicial, que a compreenso dos valores expostos em determinada demonstrao contbil. Os grupos de quocientes mais utilizados pelos usurios so: a) quocientes de liquidez; b) quocientes de endividamento; c) quocientes de atividade (rotao); d) quocientes de rentabilidade. Os quocientes sero encontrados e analisados mediante a utilizao de frmulas, conforme Matarazzo (1997, p. 158) demonstra num quadro de exemplos de quocientes utilizados pelas empresas e por analistas de balanos. O fator de insolvncia que resulta da aplicao da metodologia desenvolvida por Kanitz em 1978 tambm outra ferramenta muito utilizada nas anlises de crdito e licitaes, pois envolve a solvncia da empresa. Essa frmula pode ser encontrada na obra Anlise financeira de balanos , escrita por Matarazzo (2003, p. 240). De acordo com Jaedicke (JAEDICKE; SPROUSE, 1972), relevante citar a importncia de se compararem os resultados da anlise realizada por uma empresa com padres por ela anteriormente estabelecidos e com os resultados obtidos por

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suas concorrentes, a fim de se alcanar o objetivo primordial da anlise das demonstraes contbeis. A harmonia entre os indicadores financeiros e no financeiros auxiliar o administrador na identificao dos pontos fortes e fracos da empresa. 2.8.2 Indicadores no financeiros voltados para o capital humano Os indicadores no financeiros envolvem o contexto social e qualitativo da empresa, os quais so definidos de acordo com as particularidades de cada uma delas. Como exemplos podem ser citados o valor intelectual, a criatividade e a rotatividade dos empregados, as promoes, o nmero de dias sem acidentes de trabalho, o sucesso no recrutamento de empregados, a qualidade dos produtos, o nvel de satisfao dos clientes e a evoluo participativa no mercado. Cada vez mais, o capital humano tem se tornado um diferencial competitivo nas empresas, principalmente nas que prestam servios. Segundo Dalazen (2003), o capital humano um dos principais ativos geradores de riquezas nas empresas, em que cada indivduo tem o seu valor e ir contribuir para que elas cresam. Aquela empresa que apresentar uma estratgia voltada para a gesto de seus ativos intangveis, sendo o principal deles o capital intelectual, perceber que a qualidade de seus produtos est intimamente ligada ao reconhecimento que ela prpria d aos seus clientes internos e externos (DALAZEN, 2003). Investir em treinamento e desenvolvimento dos funcionrios deixou de ser um investimento de difcil retorno, pois a tecnologia e a informao passaram a fazer parte do cotidiano empresarial. De acordo com Padoveze (1996), os gastos com treinamentos e desenvolvimento dos funcionrios ainda so tratados como despesas na Contabilidade. Mesmo que atualmente a Legislao do Imposto de Renda no permita o registro de ativos intangveis como parte integrante do patrimnio de uma empresa, cada vez mais esses ativos despertam a ateno dos investidores, principalmente se a empresa vier ganhando espao no mercado com a criatividade de seus funcionrios. Para Almeida e Hajj (apud MEDEIROS; OLIVEIRA, 2002), notrio que o conhecimento adiciona valor empresa, pois a mensurao e a divulgao do capital intelectual podem melhorar a imagem dela e atrair novos investimentos. Complementando esse pensamento, Stewart (apud MEDEIROS; OLIVEIRA, 2002)

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afirma que, se o valor de uma empresa maior do que o valor que os acionistas possuem, faz sentido atribuir a diferena ao capital intelectual. Saber como gerenciar e administrar o capital humano, principalmente nas empresas que tm como matria-prima a inovao e a criatividade, vem se tornando uma questo de destaque na literatura. Klein (1998, p. 9) revela a preocupao em se valorar e registrar erroneamente o capital intelectual, e questiona: Como deve ser medido o capital intelectual e como a gerncia poder determinar seu valor? . Em termos de gerncia, Cassarro (1999, p. 12) conceitua gerente pelas funes inerentes conduo de seres humanos. Segundo ele, gerente a pessoa que consegue resultados com outras pessoas . Druker (apud MECHELN, 1997) cita que a fonte da riqueza algo especificamente humano: o conhecimento. Se a pessoa aplicar o conhecimento nas atividades que j sabe executar, chama-se produtividade. Se ele for aplicado nas atividades novas e diferentes, chama-se inovao. Somente o conhecimento permite atingir essas duas metas. Cada vez mais os indicadores financeiros tornar-se-o influenciados pelos no financeiros, e essa tendncia s deve aumentar com o avano da tecnologia da informao.

2.9 Gesto do fluxo de caixa

Segundo Silbiger (apud DALBELLO, 1999), a demonstrao de fluxo de caixa uma ferramenta gerencial de extrema importncia para as organizaes, utilizada, entre outros, na preveno de problemas de liquidez, na evidenciao da relao entre lucro e fluxo de caixa, na definio das estratgias de pagamento de dvidas, na anlise da aplicao dos recursos do caixa, no apontamento dos reflexos das polticas financeiras adotadas pela administrao sobre o fluxo de caixa, alm de outras tarefas ligadas ao planejamento e administrao das fontes e das necessidades de recursos financeiros. Assaf Neto e Silva (apud DALBELLO, 1999) comentam que o fluxo de caixa descreve as diversas movimentaes financeiras da empresa em determinado perodo de tempo, e sua administrao tem por objetivo preservar uma liquidez imediata essencial manuteno das atividades da empresa.

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Matarazzo (1997, p. 370) descreve os principais objetivos do fluxo de caixa, os quais so listados a seguir 1. 2. Avaliar as alternativas de investimentos. Avaliar e controlar ao longo do tempo as decises importantes que so tomadas na empresa, com reflexos monetrios. 3. Avaliar as situaes presentes e futuras do caixa na empresa, posicionado-a para que no chegue situao de iliquidez. 4. Certificar que os excessos momentneos de caixa esto sendo devidamente aplicados. A elaborao desse demonstrativo financeiro no exigida pela Legislao, mas, segundo Zdanowicz (1998), o fluxo de caixa indispensvel na administrao de qualquer negcio, devido ao valor das informaes financeiras prestadas ao administrador. O fluxo de caixa reflete o passado, o presente e auxilia no planejamento empresarial, pois o administrador tomar decises baseado em informaes que extraiu, muitas vezes, desse fluxo. A periodicidade do fluxo de caixa ser definida atravs das necessidades por informaes de cada empresa. De acordo com Zdanowicz (1998), toda empresa deveria conhecer a sua disponibilidade de recursos para melhor tomar decises, por isso, o fluxo de caixa dirio to importante quanto o semanal ou mensal. Com a tecnologia de softwares cada vez mais avanada as informaes do fluxo de caixa podero ser obtidas pelo sistema de informao contbil. Basicamente existem dois modelos de fluxo de caixa mais utilizados: o fluxo de caixa pelo mtodo direto e o fluxo de caixa pelo mtodo indireto. O primeiro, segundo Campos Filho (apud ALVES; AZEVEDO, 2003), consiste em classificar os recebimentos e pagamentos de uma empresa utilizando as partidas dobradas, e uma de suas vantagens permitir que informaes sejam geradas com base em critrios tcnicos, excluindo-se as interferncias da Legislao fiscal. O mtodo direto apresenta vantagens como o fcil entendimento por parte do usurio e incetiva a cultura da administrao pelo caixa. No Captulo 4 ser demonstrado o modelo de fluxo de caixa pelo mtodo direto segundo Padoveze (1996), modelo escolhido pelos dirigentes da empresa utilizada na concepo do estudo de caso, principalmente devido s vantagens citadas anteriormente. J o mtodo indireto, segundo Lustosa (apud ALVES; AZEVEDO, 2003), faz a ligao entre o lucro lquido e o caixa, ou seja, atravs dele esse lucro ajustado de

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forma a expurgarem-se os efeitos das operaes que no sensibilizaram o caixa, os acrscimos ou diferimentos relacionados com os recebimentos ou pagamentos passados ou futuros, o consumo de ativos de longo prazo ou os custos relacionados s atividades de investimento e financiamento. Por apresentar dados financeiros e econmicos na sua estruturao, o mtodo indireto confunde muito os usurios leigos em Contabilidade (PADOVEZE, 1996). Zdanowicz (1998, p. 40) define fluxo de caixa como sendo o instrumento de programao financeira, que compreende as estimativas de entradas e sadas de caixa em certo perodo de tempo projetado . Cada vez mais o fluxo de caixa orado est sendo utilizado pelas empresas, auxiliando na administrao das entradas e sadas de recursos futuros. Toda empresa visa investir suas sobras em algo que lhe traga retorno e tem aquela empresa que poder apresentar insuficincias de recursos, tendo que recorrer captao de emprstimos para aplic-lo no seu capital de giro. A variao do fluxo de caixa orado com o realizado tende a ser uma ferramenta indispensvel na administrao financeira da empresa, pois ser nessa variao que o administrador conhecer o motivo por que ocorreu um desvio do oramento e o seu perodo. Segundo Martins (1991), a DRE e o Balano so to importantes para a gesto da empresa quanto o Fluxo de Caixa. As duas primeiras demonstraes sero utilizadas para analisar a evoluo do patrimnio e para conhecer a sua efetiva rentabilidade; j para a anlise financeira de curto prazo o Fluxo de Caixa mais til, pois d condies ao administrador de acompanhar a liquidez da empresa. Portanto, ambas as demonstraes satisfazem as necessidades gerenciais de uma empresa, sendo cada vez mais utilizadas no seu dia-a-dia.

2.10 Custo dos produtos

A preocupao em se conhecer o custo dos produtos uma questo muito discutida nos encontros entre administradores e contadores. Desses encontros devero surgir idias de como melhorar a gesto de custos na empresa a fim de reduzi-los sem prejudicar a qualidade dos produtos. O contador poder contribuir nesse processo demonstrando ao administrador os custos dos seus produtos e sugerindo solues de como reduzi-los; e o administrador ter a tarefa de transmitir

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a importncia para toda a empresa de se conhecerem os custos e a de administrar da melhor forma possvel os centros de custos. O quadro a seguir demonstra alguns conceitos bsicos relacionados a custos abordados por Padoveze (1996).

Quadro 8: Conceitos bsicos de custos Tpicos Classificao custos Descrio Indiretos: so aqueles que no podem ser alocados diretamente ao produto final Variveis: variam na proporo direta das variaes do nvel de atividades Por absoro ou indireto: considera todos os custos e despesas, diretos ou indiretos, fixos ou variveis

Diretos: so aqueles que dos podem ser identificados e relacionados com o produto final Fixos: tendem a manter-se Comportamento dos constantes nas alteraes custos das atividades operacionais

Mtodo custeamento

Formas custeamento

Direto ou varivel: utilizase apenas dos custos e despesas que tm relao proporcional e direta com a quantidade de produtos de Integral: um Por atividades: aloca os prolongamento do custeio custos fixos indiretos em por absoro. Nem as cima das atividades despesas com vendas e geradoras desses custos, administrativas so visando aprimorar o consideradas como gastos custeamento dos produtos do perodo Custo real: calculado Custo-padro: calculado com dados dos gastos j baseado em eventos futuros de ocorridos ou desejados de custos Custo orado: tem por base antecipar os gastos que devero ocorrer e afetaro o custeamento dos produtos

Fonte: PADOVEZE (1996).

Segundo Padoveze (1996), cada vez mais se torna imprescindvel que os administradores conheam os custos das atividades de suas empresas. Para tanto, dever ser identificado o mtodo de custeio mais adequado realidade da organizao. Martins (1996, p. 314) defende que no h como apontar o melhor mtodo de custeio para as organizaes, pois essa deciso dever estar baseada em uma anlise das caractersticas de cada empresa. Padoveze (1996, p. 206) acrescenta que somente com um amplo conhecimento das atividades da empresa

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que ser possvel mensurar os elementos que compem os custos de seus produtos. De acordo com o autor (p. 237), o custo uma conseqncia de administrao, pois a empresa dever gastar o mnimo possvel para produzir seus produtos, eliminando os desperdcios. Logo, o preo de venda determinado pelo mercado, e no pelo critrio adotado pela empresa para se conhecer o custo de seus produtos. Nessa linha, Figueiredo (apud BEULKE; BERT, 1996) afirma que

o primeiro objetivo na formulao do preo de um produto cobrir todos os custos variveis incorridos em sua fabricao e venda. O segundo objetivo obter a maior margem possvel a fim de que possam ser cobertos os custos fixos e seja obtido um lucro.

A importncia de se encontrar o custo real dos produtos est intimamente ligada precificao. Beulke (BEULKE; BERT, 1996, p. 33) relaciona custo (a ser administrado e minimizado), preo (ajustado ao mercado para ser competitivo) e margem de contribuio (suficiente para remunerar o custo fixo e propiciar um retorno adequado) como segue: Preo de venda Custo = Margem de contribuio. 2.10.1 Tipos de custeio As metodologias de apurao de custos mais utilizadas na Contabilidade so o custeamento varivel e o custeamento por absoro, por serem mais prticas e de fcil visualizao do custo dos produtos. A Legislao influencia muito na atitude das empresas em demonstrar seus verdadeiros custos, pois as formas de se calcularem os custos dos produtos esto intimamente ligadas ao resultado da empresa, que, por sua vez, ser oferecido tributao (MARTINS, 1996). Devido a essa preocupao em atender Legislao, a necessidade de se gerenciarem custos pode deixar de existir dentro das empresas. Seguindo essa linha de pensamento, surgiu um novo mtodo de custeamento denominado Activity Based Costing (ABC) ou Custeio Baseado em Atividades, que procura aprimorar o custeamento dos produtos, sempre voltado para a gesto estratgica de custos. Para Ching (1997, p. 41), o ABC avalia o valor que cada atividade agrega para a performance do negcio ou departamento . Este mtodo de custeio preocupa-se em rastrear os custos atravs das atividades exercidas na empresa a fim de ser o mais justo possvel na forma de alocao dos custos fixos e indiretos.

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Independente do mtodo de custeio adotado pela empresa, este oferecer vantagens e desvantagens a serem consideradas (CHING, 1997). O mtodo de custeio varivel (direto) trabalha com a margem de contribuio dos produtos, concentra-se nos custos diretos dos produtos e por isso no aceito pela Legislao. O mtodo de custeio por absoro, apesar de ser aceito pela Legislao, aloca todos os custos e despesas ao produto, sejam eles diretos, indiretos, variveis ou fixos. A forma de alocar os custos indiretos feita utilizando-se o mtodo de rateio, sendo muito criticado pelos adeptos do ABC (MARTINS, 1996; IUDCIBUS, 1998). O ABC no um novo mtodo de custeio a fim de atender Legislao; tido como uma ferramenta gerencial que est voltada s atividades da empresa. Dessa forma, no utiliza rateios na alocao dos custos, despesas indiretas e fixas. A aplicao do ABC exige tempo e dedicao por parte de todos os colaboradores da empresa, a qual nem sempre dispe desse tempo. Kaplan (apud BEULKE; BERT, 1996) admite a existncia de objetivos diferenciados para o custo da empresa, mas, mesmo assim, recomenda a utilizao do custeio por absoro, pelo menos como ponto de referncia inicial, para o estabelecimento do preo de venda. bom ressaltar que toda a empresa responsvel pela gesto de custos, pois as informaes necessrias para o sucesso dessa gesto provm das atividades desenvolvidas pelos colaboradores da empresa, cabendo ao administrador conduzir sabiamente essa premissa, visto que a produtividade dos negcios est intimamente ligada satisfao de todas as pessoas que fazem parte da organizao (CASSARRO, 1999).

2.11 Consideraes finais

Pde-se observar que a Contabilidade oferece muitas ferramentas gerenciais capazes de auxiliar o gestor na administrao de seus negcios. Temas como anlise das demonstraes contbeis, indicadores de desempenho, custo dos produtos e servios, tipos de custeio, como melhor gerir o caixa da empresa, entre outros assuntos que dizem respeito gesto da empresa, devem ser discutidos em parceria com o contador, pois este profissional ter condies de transformar a Contabilidade financeira exigida por lei em uma fonte de informaes gerenciais.

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Neste captulo foram resgatados os conceitos contbeis necessrios para o desenvolvimento do estudo de caso descrito no Captulo 5. No prximo captulo sero apresentados os principais conceitos afetos a sistemas de informaes, necessrios para a concepo dos instrumentos de acompanhamento da situao da sade econmica e financeira das organizaes.

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3 SISTEMA DE INFORMAO CONTBIL

3.1 Introduo
Este captulo apresentar uma introduo sobre sistema de informao, sua definio e classificao, bem como os conceitos bsicos necessrios para o entendimento do processo decisrio. A relao custo versus benefcio e a tecnologia da informao tambm sero abordadas de forma sucinta neste captulo. Beuren (2001) afirma que os sistemas de informao tm uma relao direta com o processo de gesto, pois so eles que do o suporte informacional a todas as reas da organizao. Partindo-se dessa afirmao, o presente captulo tambm abordar os sistemas de informaes contbeis e sua importncia na administrao das empresas, enfatizando como as informaes contbeis podero oferecer alternativas para solucionar problemas comuns no cotidiano das empresas.

3.2 Sistema de Informao

A definio de sistema de informao (SI) para Laudon e Laudon (1998, p. 21) d nfase gerencial: um sistema de informaes pode ser tecnicamente definido como um conjunto de componentes inter-relacionados que coleta (ou recupera), processa, armazena e distribui informao para a tomada de deciso em uma organizao . Segundo Stair (1998, p. 6), sistema de informao um conjunto de elementos ou componentes que interagem para se atingir objetivos, apresentando entradas, mecanismos de processamento, sadas e feedback . A informao obtida no processamento ser utilizada para a gerao de conhecimento. Esse processo ilustrado na Figura 2.

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Figura 2: Processamento em um sistema de informao

Fonte: Laudon; Laudon (1998).

Gil (1995, p. 13) define sistema de informao como um conjunto de recursos humanos, materiais, tecnolgicos e financeiros agregados segundo uma seqncia lgica para o processamento dos dados e a correspondente traduo em informaes . Segundo esse autor, um sistema de informaes tem de trabalhar dados para produzir informaes. Dessa forma, dado pode ser entendido como a matria-prima com que o sistema de informas ir trabalhar, e informao o produto final do sistema de informaes e deve ser apresentada em forma, prazo e contedo adequados ao usurio. McGee e Prusak (1994, p. 24) diferenciam informao de dados, em que a informao tem o papel de informar, enquanto os dados absolutamente no tm essa misso. Para que os dados se tornem teis como informao preciso que sejam apresentados de tal forma que qualquer pessoa possa relacion-los e atuar sobre eles. Carmo (apud PEZZIN, 2001) afirma serem trs as funes bsicas de um SI na organizao de uma empresa, funes estas relacionadas transformao de informao em conhecimento. So elas:

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resoluo de problemas mediante o equacionamento e a proposta de solues para apoiar o dirigente da empresa a atuar como agente transformador;

? ?

produo do conhecimento atravs da obteno de informaes que seriam de difcil acesso por outros procedimentos; tomada de conscincia, propiciando a sensibilizao a um problema da organizao, e o desenvolvimento da conscincia da coletividade sobre a sua soluo a curto e mdio prazo.

3.2.1 Classificao dos sistemas de informao Os principais tipos de sistemas de informaes so apresentados na Figura 3. Cada nvel contempla as necessidades de conhecimento de um determinado pblico-alvo (LAUDON; LAUDON, 1998).

Nvel Estratgico (Altos Executivos) Nvel Gerencial (Gerentes) Nvel Conhecimento (Gerentes de Conhecimento) Nvel Operacional (Chefes Operacionais)

Figura 3: Nveis do Conhecimento

Fonte: Sell (2001).

Os sistemas de informaes do nvel operacional so utilizados para o controle do fluxo das atividades bsicas da organizao, tal como vendas, fluxo de caixa, controle de materiais e outros. Os sistemas de informaes do nvel de conhecimento apiam o processo de coleta e armazenamento de novo conhecimento associado ao negcio para a administrao da continuidade das tarefas cotidianas.

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Os sistemas de informaes do nvel gerencial so utilizados periodicamente no monitoramento, no controle e na tomada de decises pelos gerentes de nvel mdio da organizao. Os sistemas do nvel estratgico so utilizados pelos executivos para a realizao do planejamento estratgico. Proporcionam a viso necessria da empresa para o planejamento das prximas aes diante do ambiente externo. Os sistemas de informao podem ser usados em todas as reas da empresa ou at mesmo podem ser integrados, oferecendo ao administrador inmeras alternativas de como melhorar a performance da empresa em geral. Deve-se salientar que a estrutura e a cultura organizacional esto intimamente ligadas no desenvolvimento dos SI. Os valores defendidos por uma poltica empresarial podero afetar a confiabilidade e a preciso dos dados coletados para um SI (STAIR, 1998). Bertalanffy (apud RESKE FILHO, 2000) classifica os sistemas em: a) sistemas fechados: quando a unidade sob anlise no interage com qualquer outra; e b) sistemas abertos: quando o metassistema ou pelo menos um dos subsistemas componentes interage com outras unidades externas a ele. Ainda sobre os sistemas de informao, segundo Nakagawa (1993, p. 63), podem ser assim classificados: ? ? sistema de apoio s operaes: processam dados relativos a transaes rotineiras, conhecidos como sistemas de processamento de transaes; sistema de apoio gesto: processam dados para tomada de decises e solues de problemas, conhecidos como SIG. De acordo com Oliveira (1997, p. 39), SIG o processo de transformao de dados em informaes que so utilizadas na estrutura decisria da empresa, bem como proporcionam a sustentao administrativa para otimizar os resultados esperados . O quadro a seguir demonstra os tipos de sistemas de informao mais utilizados pelas empresas.

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Quadro 9: Tipos de Sistemas de Informao mais utilizados pelas empresas Tipos de SI Descrio

1. Sistemas de tido como um dos primeiros a serem utilizados nas Processamento de empresas. Registra transaes completas de negcios, como as relacionadas s rotinas da folha de pagamento, Transaes (SPT) parte financeira entre empresa- clientes e fornecedores 2. Sistemas de Este sistema focaliza a eficincia operacional. Fornece relatrios pr-programados gerados com dados e Informaes informaes do sistema de processamento de transaes Gerenciais (SIG) 3. Sistemas de Apoio O foco a eficcia da tomada de deciso. So usados Deciso (SAD) quando o problema complexo, envolvendo o julgamento gerencial. Os administradores tm papel ativo no desenvolvimento e na implementao do SAD 4.Sistemas Gera um parecer especializado ou sugere uma deciso Especialistas (SE) em uma rea especfica. So considerados como um profissional especializado com muitos anos de experincia em determinado campo 5. Sistemas de Usados para compartilhar e transferir informaes. Os Telecomunicao exemplos mais conhecidos so a teleconferncia e a (ST) videoconferncia
Fonte: Adaptado de STAIR (1998).

Stair (1998) afirma que o SIG importante pois oferece aos administradores um feedback das operaes executadas na empresa. Cada empresa ter uma particularidade e uma necessidade diferente das demais, motivo pelo qual o SIG dever respeitar tais diferenas no momento de sua construo. A figura a seguir demonstra como os dados coletados se transformam em informaes teis s tomadas de deciso mediante a confeco de relatrios gerenciais.

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Figura 4: Fontes de informaes gerenciais

Fonte: STAIR (1998, p. 209).

Beuren (2001) comenta um outro tipo de SI, o Sistema de Informaes Executivas (SIE), sendo este definido por Pozzebon e Freitas (1996, p. 29) como uma soluo em termos de informtica que disponibiliza informaes corporativas e estratgicas para os decisores de uma organizao, de forma a otimizar sua habilidade para tomar decises de negcios importantes .

3.3 Custos versus benefcios da informao

Uma informao valorizada quando ajuda os tomadores de decises a optarem pela alternativa que segundo eles tida como a melhor em determinado momento. Assim, a relevncia da informao est intimamente ligada s estratgias dos negcios. Segundo Padoveze (1996), a informao no pode custar mais do que possa valer para a administrao. Os administradores de empresas buscam reduzir custos, aprimorar a eficincia na produo, vantagens competitivas, maior preciso no valor agregado aos produtos, tomadas de deciso gerenciais mais eficazes, enfim, procuram interagir os problemas da empresa para compreend-los melhor. Os sistemas de informao podem e devem ser usados em todas as reas da empresa ou at mesmo serem integrados, oferecendo ao administrador inmeras alternativas

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de como melhorar a performance da empresa e auxiliando-o na percepo da necessidade de mudanas no processo organizacional. Stbile (2001) comenta o custo da informao enfatizando que a informao no possui valor absoluto, mas um valor dependente do momento em que chega ao usurio. S o uso pelos tomadores de deciso pode avaliar o real valor da informao [...] se no for utilizada no momento correto, perde valor . Para Bio (1996, p. 117), um sistema de informaes bem executado traria benefcios principalmente: ? ? ? ? na informao gerencial; na eficincia operacional; na racionalizao dos sistemas; no controle interno.

O valor das informaes est intrinsecamente ligado necessidade do usurio de conhec-las, por isso, indispensvel que um sistema de informao contemple a relevncia das informaes disponibilizadas para os usurios. Stair (1998, p. 6) acredita que uma boa informao deve apresentar certas caractersticas, como: ? ? ? ? ? ? ? ? ? ser precisa: a informao no pode ter erros; ser completa: conter todos os fatos importantes; ser econmica: o valor da informao dever ser avaliado com a sua produo; ser flexvel: a informao poder ser utilizada para diversas finalidades; ser confivel: a confiabilidade da informao depende do mtodo de coleta dos dados; ser relevante: dever ser importante para o tomador de deciso; ser simples: uma informao sofisticada e detalhada pode no ser necessria; ser encaminhada em tempo: a informao dever ser enviada somente quando se julgar necessria; ser verificvel: poder ser checada para saber se est correta.

Ackoff (apud OLIVEIRA, 1993) observou que, embora os executivos necessitem crescentemente de informaes relevantes, as quais so o foco bsico dos SIG, eles so, ao mesmo tempo, vtimas de uma abundncia de informaes irrelevantes.

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Para que a informao atinja seu objetivo, importante que o empresrio e o contador definam a necessidade de se conhecerem determinadas informaes e a maneira como integr-las para poupar tempo com informaes e relatrios irrelevantes.

3.4 Tecnologia da Informao

Atualmente, os sistemas de informao recebem uma ajuda indispensvel no processamento dos dados, gerando informaes teis aos tomadores de decises. Essa ajuda fornecida pelos sistemas computacionais, envolvendo hardware e software, os quais so fundamentais para a agilidade dos processos. A unio dos sistemas de informao com a tecnologia gera novas perspectivas de gesto para o administrador, cujas decises podero ser consistentes para toda a empresa. Tait (apud SELL, 2001) comenta que a Tecnologia da Informao (TI) pode ser mais bem compreendida como computadores, softwares, redes de comunicao eletrnica pblicas e privadas, rede digital de servios, tecnologia de

telecomunicaes, protocolos de transmisso de dados e outros servios. Mediante as suas necessidades, cada empresa ir adquirir ou desenvolver softwares aplicativos para apoi-la na realizao de suas tarefas e,

conseqentemente, para ser capaz de gerar resultados especficos conforme o seu plano estratgico. Dentro do contexto contbil, a tecnologia da informao objetiva reduzir o tempo gasto com prticas contbeis, permitindo ao contador otimizar seu tempo trabalhando na gesto da informao (STAIR, 1998). Segundo Tait (apud SELL, 2001), um dos objetivos de um sistema de informao deve ser a integrao entre negcios, sistemas e tecnologia da informao. Essa integrao deve ser feita de maneira com que os negcios sejam suportados por sistemas de informaes baseados em tecnologia de informao, ou atravs do uso do sistema de informao ligando clientes e fornecedores, ou ainda pelo planejamento estratgico da empresa. McGee e Prusak (apud STBILE, 2001) relatam o valor da informao perante o uso da TI, onde os investimentos tecnolgicos tornam-se nulos sem as informaes adequadas e as pessoas usurias . A unio dos sistemas de informao com a tecnologia gera novas perspectivas de gesto para o administrador, cujas decises podero ser consistentes para toda a

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empresa. Stair (1998) afirma que a informao correta, se fornecida pessoa certa, da forma correta e no tempo certo, pode melhorar e assegurar a eficincia organizacional . Vaz (apud STBILE, 2001) diante do valor fundamental que a informao possui para a administrao no atual cenrio concorrencial, afirma que a tecnologia da informao passa a ser importantssima para agilizar a aquisio, o processamento e a divulgao da informao dentro das organizaes, possibilitando-lhes a busca por lucros e resultados satisfatrios.

3.5 Sistema de Informao Contbil

A Contabilidade um sistema de informao muito rico para a administrao de qualquer negcio. Nela se concentra toda a movimentao patrimonial e financeira da empresa. O acompanhamento histrico das informaes atravs de anlises quantitativas uma ferramenta de deciso muito importante que a Contabilidade oferece aos administradores. Segundo Horngren (1986, p. 4), um sistema contbil um meio formal de se reunirem dados para ajudar e coordenar decises coletivas luz das metas ou objetivos gerais de uma organizao . Padoveze (apud SILVA, 2002) cita trs caractersticas fundamentais para que um sistema de informao contbil tenha validade dentro de uma empresa, independente do porte. Essas caractersticas so relacionadas a seguir. ? Operacionalidade: as informaes devem ser coletadas, armazenadas e processadas de forma operacional. So caractersticas bsicas de operacionalidade os relatrios concisos, elaborados de acordo com as necessidades dos usurios, coletados de informaes objetivas e de imediato entendimento pelo usurio, que no permitam uma nica dvida sequer, com apresentao visual e manipulao adequadas. ? Integrao e navegabilidade dos dados: considera-se um sistema de informao contbil como integrado quando todas as reas necessrias para o gerenciamento de informao contbil estejam abrangidas por um nico sistema de informao contbil. Todos devem utilizar-se de um mesmo e nico sistema de informao. ? Custo da informao: o SIC deve apresentar uma situao de custo abaixo dos benefcios que proporciona empresa. Com a incorporao definitiva

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dos

recursos

computacionais,

de

macro

microinformtica,

na

administrao das empresas, entende-se que qualquer empresa, da microempresa s grandes corporaes, tem condies de manter um sistema de informao contbil. Um sistema de informao contbil pode ser caracterizado como um processo contnuo, gerando, sobretudo, conhecimento. Matarazzo (2003, p. 16) apresenta uma seqncia de passos em que as demonstraes contbeis transformam-se em informaes teis s tomadas de deciso. Essa seqncia ilustrada na Figura 5.

Fatos ou eventos econmicofinanceiros

Processo Contbil

Demonstraes financeiras = dados

Tcnicas de Anlise de Balanos

Informaes financeiras para a tomada de decises

Figura 5: Seqncia do processo contbil

Fonte: MATARAZZO (2003, p.16).

Os relatrios assumem as mais diferentes formas de informao, sejam elas atravs de planilhas, textos, tabelas, grficos, e visam atender s necessidades exigidas por usurios.Por isso, devero ser elaborados por profissionais capazes de transform-los em informaes teis. Padoveze (1996, p. 44) cita que o contador tem que respeitar a posio do usurio e sua forma de enxergar e utilizar a informao contbil . Tanto o excesso como a organizao imprpria das informaes distribudas em relatrios podero virar ferramentas gerenciais inteis. O autor (apud MACHADO, 2000) comenta as estticas inadequadas dos relatrios gerenciais que podero prejudicar sensivelmente um timo contedo. Para Horngren (1986, p. 21), um sistema contbil eficaz d informaes para trs finalidades: ? ? relatrios internos para administradores, utilizados no planejamento e no controle das atividades de rotina; relatrios internos para uso na tomada de decises especiais e nos planos em longo prazo;

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relatrios externos para acionistas, governo e outros que se interessam pela organizao.

Segundo Riccio (1989, p. 163-164), o sistema de informao contbil abrange no somente a Contabilidade financeira (nvel operacional), mas tambm a Contabilidade gerencial (nvel ttico), contendo elementos essenciais do que se pode denominar Contabilidade estratgica . 3.5.1 Subsistemas do sistema de informao contbil Segundo Bio (1996, p. 132), um sistema de informaes total de uma empresa uma rede complexa de subsistemas. As relaes de interdependncia entre eles resultam da troca de informaes que alimentam o sistema em geral. Nakagawa (1993) comenta que um sistema de informaes formado por vrios subsistemas, como Contabilidade, custos, oramento, vendas e marketing. Logo, um sistema de informao contbil pode ser visto como um subsistema do sistema de informao total da empresa. Para Riccio (1989), o sistema de informao Contbil se desdobra em subsistemas, podendo abordar trs nveis de deciso: o operacional; o ttico e o estratgico, os quais so divididos em cinco subsistemas, descritos a seguir. ? Subsistema de Contabilidade Operacional - compe-se dos processos que decorrem diretamente do tipo de negcio e da organizao da empresa. Este um subsistema eminentemente captador de dados. ? Subsistema de Planejamento - neste subsistema os critrios de performance para cada uma das reas de responsabilidade so prefixados e transformados em resultados planejados. ? Subsistema de Contabilidade Geral - o que exerce o papel de ncleo diretor de todo o sistema, fixando os padres Contbeis e Legais e os parmetros de avaliao decorrentes das decises do administrador do sistema sobre o que e como ser controlado e avaliado. ? Subsistema de Banco de Dados - o subsistema que rene as atividades de armazenamento e administrao de todos os dados do sistema dentro das tcnicas de banco de dados. ? Subsistema de Suporte e Deciso - por meio de processos especficos de simulao, modelagem financeira e inteligncia artificial, suporta os objetivos de tornar o Sistema de Informao Contbil um instrumento

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estratgico para a empresa. Este subsistema contm os processos da chamada Contabilidade Gerencial, mas vai alm desse ponto ao incluir tambm a utilizao da Inteligncia Artificial e de Subsistemas

Especialistas. Para Iudcibus (1998), o sistema contbil-financeiro o mais importante e maior subsistema de uma empresa, por isso, fundamental que os dirigentes de cada setor sejam entrevistados, a fim de se conhecerem de quais informaes eles necessitam para realizar suas funes e de saber como gostariam de receber essas informaes, como, por exemplo, qual a periodicidade e a complexidade dos relatrios. Alm dos autores citados, Padoveze (1996) tambm acredita que um sistema de informao contbil gerencial dever incorporar dados quantitativos para melhor mensurar e analisar as informaes com o movimento operacional da empresa. E acrescenta que este dever reunir outras reas da Contabilidade e finanas, como, por exemplo, Contabilidade financeira, custos, administrao financeira, oramento, Contabilidade divisional e demais reas afins que possam propiciar anlises gerenciais. 3.5.2 A importncia do sistema de informao contbil Nem todo administrador est preparado para analisar relatrios como Balano Patrimonial, Demonstrativo de Resultado do Exerccio (DRE), Fluxo de Caixa, dentre outros. Por isso, os sistemas contbeis devero disponibilizar os resultados da empresa de forma a facilitar a compreenso dos usurios. As informaes devero chegar ao usurio transformadas em relatrios geradores de conhecimento, auxiliando-os nas tomadas de deciso e tendo-se o cuidado de no confundi-los. Para Bio (1996, p. 138), um sistema de informao contbil-gerencial eficaz (1) um elemento integrado ao sistema de gesto da empresa que, (2) incorpora conceitos de mensurao e avaliao ajustados s caractersticas operacionais e s necessidades gerenciais e que (3) produz informaes em tempo hbil, confiveis e num grau de detalhamento adequado, na medida em que opera com base numa soluo eficiente no ponto de vista de sistemas e de processamento de dados. A fidelidade dos relatrios apresentados pelos sistemas contbeis se deve veracidade dos dados coletados, logo, os dados devero condizer com a realidade da empresa. Se uma informao for transmitida para o sistema contbil de forma

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equivocada, todo o processo de transformao dessas informaes estar condenado, e conseqentemente tambm as decises tomadas baseadas nessas informaes sero influenciadas. Segundo Oliveira (1993, p. 179), relatrios gerenciais so documentos que consolidam, de forma estruturada, as informaes para o tomador de deciso . O avano da informtica propiciou o desenvolvimento de novos softwares capazes de auxiliar as rotinas contbeis. A maioria deles alimenta outros registros alm dos da Contabilidade, como os registros de contas a pagar e a receber, os registros de estoque, folha de pagamento, ativo fixo, registro de caixa, entre outros. Independentemente do sistema contbil utilizado, Longenecker

(LONGENECKER; MOORE; PETTY, 1997) acredita que este dever cumprir um mnimo de exigncias capazes de auxiliar o administrador nas tomadas de deciso, conforme demonstra o quadro abaixo.

Quadro 10: Exigncias de um sistema contbil Exigncias I II Descrio O sistema dever apresentar resultados operacionais de forma clara e concisa Os relatrios devero permitir anlises de diferentes perodos, a fim de facilitar a compreenso por parte dos administradores das mudanas ocorridas na empresa O sistema dever dar condies de se editarem relatrios que supram as necessidades dos administradores, bancos, credores, governo e outros que se interessam pelas atividades da empresa O sistema dever auxiliar no controle da empresa, tanto financeiro como operacional O sistema dever ser flexvel s mudanas, pois as necessidades dos administradores tendem a seguir o mercado, que conseqentemente exigir que a formatao deste sistema se molde a estas mudanas Os princpios contbeis devero estar presentes no sistema utilizado

III

IV V

VI

Fonte: LONGENECKER (LONGENECKER; MOORE; PETTY, 1997).

Um bom sistema contbil trabalha com as informaes financeiras e econmicas da empresa, visando demonstrar o resultado dos processos desenvolvidos em determinado perodo. Tais sistemas envolvem desde o conhecimento e a aplicao

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da Contabilidade propriamente dita, at o uso de ferramentas capazes de auxiliar o administrador nas suas tomadas de deciso.

3.6 Consideraes finais

A Contabilidade, por concentrar toda a histria da empresa atravs do registro de dados, tida como o principal sistema de informao de uma empresa. Atravs de seus relatrios gerenciais e juntamente com o avano da tecnologia, as rotinas contbeis deixaram de ser morosas e comearam a auxiliar os gestores nas tomadas de deciso. Um dado isolado no ser til a ningum, mas, se transformado em informao, poder ser compartilhado e novamente transformado em conhecimento,

beneficiando algum ou um grupo de pessoas. Para se tornar til, essa informao dever assumir caractersticas e formas de apresentao de acordo com as necessidades do usurio. Cruz (apud KSTER, 2001) comenta a importncia da informao afirmando que o poder oriundo da informao est em saber us-la, e no em possu-la . O captulo a seguir se beneficia dos conceitos abordados nos captulos anteriores para melhor evidenciar os resultados de uma empresa para os seus

administradores, a fim de transformar dados contbeis em informaes teis gesto.

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4 UMA SISTEMTICA PARA INSERIR A CONTABILIDADE GERENCIAL NO PROCESSO DECISRIO NAS PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

4.1 Introduo
A necessidade de se considerar a contabilidade gerencial como fonte de informaes para o apoio ao processo decisrio nas organizaes foi destacada nos captulos anteriores. O presente captulo ir descrever a sistemtica proposta nesta pesquisa para a incorporao gradual de instrumentos ligados contabilidade gerencial no suporte ao processo decisrio nas pequenas e mdias empresas. Essa sistemtica demonstra como a contabilidade gerencial pode ser empregada no apoio gesto das empresas, tornando as tomadas de deciso mais seguras para os seus administradores. Inicialmente sero descritos os passos a serem seguidos pelo profissional que ir implantar na empresa a sistemtica proposta. Aconselha-se que esse profissional seja um contador que possua o conhecimento necessrio na rea da contabilidade gerencial, a qual ser utilizada em todo o processo de implantao. Todas as fases da sistemtica apresentada sero explicadas individualmente e com exemplos, a fim de facilitar o seu emprego por parte dos usurios.

4.2 Viso geral da sistemtica

Sendo a contabilidade uma das mais ricas fontes de informaes da empresa, importante que haja uma sintonia entre contador e administrador, no intuito de se verificarem quais dados podero ser identificados na contabilidade para posterior transformao em informao til gesto da empresa. Esse processo, apesar de grande valia para as organizaes, constitui um desafio tanto para o contador quanto para o gestor, dadas as barreiras naturais colocadas ao longo dos anos entre o contador e o gestor, tais como: ? viso: enquanto o gestor possui uma macroviso da organizao orientada pelo planejamento estratgico e pelos instrumentos gerenciais

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utilizados, o contador possui uma viso detalhada orientada pelos fatos contbeis; ? linguagem: o entendimento entre os dois atores nem sempre se d de forma correta devido ao uso por parte do contador de uma linguagem tcnica no compreensvel pelo gestor. Da mesma forma, os termos utilizados pelo gestor para se referir sua organizao podem no ser corretamente compreendidos pelo contador.

Para facilitar o processo, neste captulo ser apresentada uma sistemtica composta de cinco passos, cada qual compreendendo um conjunto de tarefas bem definidas, de forma a facilitar a conduo por parte do contador e a assimilao e o engajamento por parte do gestor. Os passos para a implantao dessa sistemtica so ilustrados na Figura 6 e introduzidos abaixo de forma resumida. ? Passo 1 - Analisar a empresa: nesta fase o contador ir conhecer a organizao na sua totalidade, buscar informaes junto contabilidade da empresa, analisar documentos que descrevam os processos de rotinas da empresa, enfim, estudar cada detalhe que julgar importante e necessrio para melhor conhecer os objetivos estratgicos da empresa ora analisada. ? Passo 2 - Entender o processo decisrio da empresa: verificar junto aos gestores como so tomadas as decises atualmente, qual a fonte das informaes que servem de base a essas decises, quais so os instrumentos utilizados no processo decisrio e quais so os atores envolvidos. Neste passo so identificadas oportunidades para melhorar o processo decisrio. ? Passo 3 - Analisar os dados disponveis nos sistemas contbeis: o contador dever analisar o sistema contbil adotado pela empresa, alm de outros repositrios de dados, a fim de identificar fontes de dados que possam ser transformadas em informaes teis administrao da empresa. ? Passo 4 - Elaborar relatrios: nesta fase sero transformados os dados identificados no passo anterior em informaes teis ao processo

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decisrio, cujo resultado ser a elaborao de relatrios capazes de evidenciar as operaes da empresa de maneira a facilitar as tomadas de deciso. Os relatrios desenvolvidos nesta etapa devero estar de acordo com as necessidades e caractersticas particulares de cada empresa, isto , sero personalizados. Esses relatrios no sero necessariamente queles mais conhecidos e utilizados pelos gestores de uma forma geral, mas sim, relatrios que contenham informaes julgadas teis aos gestores de determinada organizao. ? Passo 5 - Adaptao do processo decisrio: o contador apresentar aos gestores as diferentes formas de elaborao de relatrios desenvolvidas na fase anterior e explicar como essas informaes podero ser utilizadas para melhorar o processo decisrio da empresa. Nesta fase sero analisados os fatores que foram abordados na elaborao de relatrios afetos ao planejamento estratgico e as novas possibilidades de interpretao da situao da empresa, a fim de demonstrar a viabilidade da incorporao de instrumentos apoiados sobre a contabilidade gerencial na cultura decisria. Tambm ser destacada a importncia da participao ativa do gestor em todo o processo.

2 - Levantamento de Requisitos 3 - Anlise das Fontes de Dados

1 - Anlise da Empresa

4 - Elaborao de Relatrios

5 - Adaptao do Processo Decisrio

Figura 6: Sistemtica para inserir a contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas

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A sistemtica apresenta um processo interativo, pois envolve a participao do gestor ativamente ao longo dos passos, e incremental, porque as mudanas no processo decisrio vo ocorrendo gradualmente e de forma contnua, ou seja, com o trmino de um ciclo completo (desenvolvimento das cinco fases), existiro novos insumos para se reiniciar todo o processo novamente, e assim sucessivamente. O desenvolvimento do processo de maneira interativa e incremental evita que se iniciem processos muito longos, que acabem descaracterizando as motivaes iniciais, e estimula a participao ativa do gestor, facilitando a incorporao das mudanas resultantes do desenvolvimento de todo o processo. Conforme ilustrado na Figura 6, a primeira etapa da sistemtica no ser contemplada toda vez que for iniciado o processo, somente ser contemplada novamente se alguma mudana relevante atingir a empresa, tais como alteraes no planejamento estratgico, ajustes na estrutura organizacional, mudanas nos processos operacionais ou at mesmo no processo decisrio, ou outra mudana que de certa forma altere as configuraes iniciais levantadas pela anlise da empresa. A seguir sero detalhados todos os passos que compem a sistemtica.

4.3 Analisar a empresa

Para o desenvolvimento da sistemtica dentro de qualquer organizao, faz-se necessrio que se conheam os objetivos e as orientaes gerais da empresa analisada. Para tanto, sero coletadas informaes que sero utilizadas

posteriormente em todo o processo de implantao da sistemtica. de suma importncia que o contador tenha acesso a informaes que possam ajud-lo a compreender melhor as particularidades da empresa, tais como: ? ? ? ? ? ? a sua estrutura organizacional bem como as funes exercidas por cada departamento; as atividades desenvolvidas, os produtos fabricados ou servios prestados; a forma como a empresa se relaciona com seus fornecedores e clientes; o porte, o nmero de colaboradores e o faturamento anual; o planejamento estratgico e sua elaborao; os pontos fortes e fracos da empresa;

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? ?

os documentos ou at mesmo o website da empresa, a fim de se conhecer a imagem que esta passa aos seus usurios; a anlise das demonstraes contbeis visando a um conhecimento mais especfico de suas atividades.

De forma geral, essas informaes podero ser obtidas atravs de conversas com as pessoas que conhecem bem os dados da empresa ou at mesmo analisando-se a documentao desta. Enfim, esses so apenas alguns exemplos de como o contador poder conhecer um pouco mais sobre a empresa com a qual ir desenvolver um processo de aprimoramento nas tomadas de decises. Deve-se considerar tambm que toda empresa apresenta particularidades que devero ser respeitadas e trabalhadas de diferentes formas, de acordo com a sua cultura organizacional. Por isso, a seqncia de requisitos apresentada no dever ser considerada regra, mas esses requisitos devero ser ajustados conforme a realidade da empresa que est sendo analisada.

4.4 Entender o processo decisrio da empresa

indispensvel que o contador compreenda o processo decisrio da empresa antes de implementar qualquer ferramenta de gesto. Por isso, algumas dvidas devero ser esclarecidas com os gestores da empresa, tanto em nvel estratgico como gerencial, conforme demonstrado no terceiro captulo. O desenvolvimento desta fase visa, principalmente, levantar informaes para dimensionar de forma adequada as necessidades que os gestores tm por informaes mais acuradas, possibilitando identificar meios de tornar as tomadas de deciso mais confiveis. Dessa forma, nesta etapa o contador dever identificar quais informaes os gestores esto utilizando para auxili-los na tomada de deciso, quais instrumentos esto sendo utilizados no processo decisrio, como poderiam ser melhorados esses instrumentos e quais so os atores envolvidos no processo decisrio. Kimball et al. (1998) apresentam tcnicas para levantamento de requisitos s sesses coordenadas e s entrevistas. Nas sesses coordenadas, so reunidas as pessoas envolvidas no processo a ser explorado para discusso de elementos mais gerais em grupo. A entrevista objetiva obter a identificao de detalhes junto a uma pessoa ou a um grupo reduzido de pessoas, pretendendo, no caso dessa

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sistemtica, obter uma melhor compreenso da organizao, tanto globalmente como de cada rea, visando sobretudo ao ponto de vista estratgico. Ambas as tcnicas podero ser aplicadas nesta etapa da sistemtica para obteno das informaes necessrias ao desenvolvimento das demais etapas, como a identificao (a) da localizao dos dados necessrios para subsidiar a contabilidade gerencial na empresa e (b) das necessidades a serem atendidas. No estudo de caso apresentado no quinto captulo foi desenvolvido um roteiro de entrevista voltado aplicao da sistemtica em uma empresa da rea de propaganda e publicidade. Deve-se salientar que, para cada ramo de atividade ou para cada cultura organizacional, o roteiro de entrevista dever adequar-se s necessidades dos gestores, no havendo um modelo oficial a ser seguido, apenas alguns requisitos importantes que daro sustentao entrevista. Exemplos de coleta de requisitos atravs da entrevista podem ser verificados em Kimbal et al. (1998, p. 105). Uma vez definidas as idias que sero discutidas na entrevista, o contador saber como melhor adequar quela organizao em particular os trabalhos que sero desenvolvidos. A seguir sero citados alguns exemplos de requisitos que devero ser levantados numa entrevista, a fim de se conhecer o processo decisrio: 1. Quais os objetivos fundamentais da organizao? 2. O que est se fazendo para alcan-los? 3. Quem participa das decises na organizao? 4. Atualmente, existe algo que impea a realizao dos objetivos da organizao? 5. Como os problemas so identificados e como so resolvidos? 6. Voc considera a informao levantada em sua organizao confivel? 7. O que feito com a informao adquirida? Ela auxilia no processo decisrio? 8. Que anlises voc gostaria de executar? 9. Os relatrios utilizados atualmente suprem as necessidades por informaes gerenciais? 10. Que outras informaes voc gostaria de ter para fortificar o processo decisrio de sua organizao? Recomenda-se que se desenvolva uma documentao formal do processo de anlise dos requisitos levantados na entrevista a fim de se tornar um material de

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referncia para eventuais dvidas. O objetivo da entrevista no pode se ater apenas a melhorar o entendimento do processo decisrio, mas sim contribuir para se transformar num instrumento capaz de viabilizar essa melhora do processo de gesto da organizao.

4.5 Analisar os dados disponveis nos sistemas contbeis

O objetivo principal desta etapa saber onde se localizam os dados necessrios para suportar as necessidades que esto sendo levantadas. O contador dever analisar se o sistema contbil utilizado pela empresa apresenta as informaes solicitadas que permitiro suprir parcial ou integralmente as necessidades mencionadas pelos administradores. Primeiramente sero conhecidos os sistemas e sua abrangncia, para em outras oportunidades levantarem-se atributos, granularidade e outros detalhes, alm de se identificar a necessidade de obteno de dados externos ao sistema contbil. Tambm sero verificadas as necessidades de implementao do sistema contbil atual ou at mesmo a sua substituio, se for o caso. Com esta anlise o contador poder identificar se o sistema contbil apresenta algumas caractersticas importantes para a implantao da sistemtica em discusso, como, por exemplo, as descritas a seguir. ? ? ? O sistema contbil utilizado apresenta formas de extrao dos dados necessrios ao emprego desta sistemtica? Possibilita a exportao para arquivos-texto ou para planilhas eletrnicas? Os relatrios so configurveis a fim de facilitar o seu manuseio?

Nesta etapa, o contador dever ter acesso ao analista de sistema responsvel pelos sistemas contbeis da empresa para encontrar formas de gerao dos dados requeridos pelo processo, como formato e tipos de arquivos. O quadro a seguir demonstra um exemplo de algumas informaes que devero ser repassadas para o analista responsvel pelo sistema contbil da empresa analisada, a fim de identificar se o sistema atual apresenta condies de fornecer tais informaes. Essas informaes podero ser trabalhadas de acordo com as necessidades levantadas na etapa anterior.

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Quadro 11: Identificao de dados de origem Dado Total das vendas Descrio Total produto vendido Origem Processamento Periodicidade

por Sistema de Total dirio faturamento vendas

das Semanal

4.6 Elaborao de relatrios

Aps o entendimento do processo decisrio da empresa e depois de serem analisados os dados disponveis nos sistemas contbeis, o contador ter condies de transformar esses dados coletados em informaes teis tomada de deciso. A etapa de elaborao de relatrios compreende a preparao de relatrios que suportem as necessidades dos gestores citadas na entrevista, de forma a evidenciar os resultados gerados pelas atividades desenvolvidas na organizao e dar embasamento a aes futuras, aprimorando assim a sua gesto. A definio dos formatos dos relatrios e a maneira de se processarem os dados extrados na etapa anterior podero ocorrer atravs de uma rotina automatizada ou manual, dependendo do nvel de informatizao da empresa. As planilhas eletrnicas so muito utilizadas na contabilidade gerencial, principalmente na confeco de grficos. A quantidade de relatrios gerados nesta etapa est relacionada diretamente com as necessidades elencadas pelos gestores na entrevista. Entre os mais utilizados pode-se citar os descritos a seguir. 1. Anlises vertical e horizontal 2. Fluxo de caixa (semanal, mensal, semestral, anual) 3. Indicadores de desempenho (financeiros e no financeiros) 4. Lucratividade por departamentos 5. Rentabilidade dos produtos e servios 6. Detalhamento das receitas e despesas Tanto os relatrios como os grficos utilizados nesta etapa devero satisfazer as ansiedades por informaes que os gestores possuem, por isso, os relatrios elaborados devero ser personalizados para cada empresa, respeitando suas caractersticas e seus pontos de vista fundamentais. Outro aspecto que deve ser

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considerado a participao do gestor na elaborao dos relatrios e na escolha de dos indicadores que auxiliaro o processo decisrio. Esta etapa dever demonstrar que os instrumentos gerenciais desenvolvidos so teis s tomadas de deciso, melhorando as condies de conhecimento e compreenso do processo produtivo por parte dos gestores bem como o resultado de se tomar uma deciso baseada em informaes gerenciais. Tais decises tendero a ser mais geis e seguras, refletindo num futuro no muito distante um resultado mais satisfatrio empresa em seu conjunto. No quinto captulo sero apresentados alguns exemplos prticos de como a elaborao de relatrios poder ser aplicada nos moldes da sistemtica apresentada no presente captulo.

4.7 Adaptar o processo decisrio

Depois de concludas as etapas anteriores da sistemtica, devero ser analisadas as necessidades de ajustes ao processo decisrio, tendo em vista as estratificaes de informaes realizadas na etapa anterior. Cabe ento ao contador apresentar aos gestores o resultado de todas as etapas, desde a anlise da empresa at a aplicao dos relatrios gerenciais na atual gesto. Alguns passos podero ser seguidos na adaptao do processo decisrio, conforme descrito na sequncia. 1. Apresentar as estratificaes desenvolvidas: sendo um dos princpios desta sistemtica, o gestor dever participar ativamente da confeco de todos os relatrios, desde a sua forma de apresentao at o seu contedo. Nesta fase o contador dever demonstrar detalhadamente ao gestor o motivo da elaborao de cada relatrio e a importncia em t-lo como instrumento de auxlio nas decises. Outra caracterstica positiva desta etapa a possibilidade de simulao dos nmeros, fazendo com que o gestor visualize vrios resultados para a sua empresa, cujo objetivo propiciar-lhe diferentes alternativas para gerenciar diversas situaes, como, por exemplo, variao de preos por parte de seus fornecedores, sazonalidade, alteraes na carga tributria, mudana de comportamento na clientela, entre outros. Os relatrios devero ajudar o gestor a conhecer melhor a maneira como a empresa vem se comportando no mercado e

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como poder se comportar mediante as mais diversas situaes que possam vir a atingi-la. 2. Analisar a relao da sistemtica com o planejamento estratgico: o contador dever demonstrar o envolvimento da sistemtica com o planejamento estratgico, como os indicadores extrados da sistemtica influenciaram na realizao dos objetivos da empresa, como as anlises dos relatrios podero incrementar caractersticas na elaborao de futuros planejamentos estratgicos, como a aplicao da sistemtica poder melhorar o desempenho dos pontos fortes e fracos da empresa, e, sobretudo, demonstrar a otimizao do planejamento estratgico. 3. Demonstrar como a sistemtica poder apoiar o processo decisrio: por apresentarem informaes fiis real situao em que a empresa se encontra, os relatrios gerenciais tendem a facilitar as interpretaes dos resultados, pois foram desenvolvidos de forma interativa entre o contador e o gestor, possibilitando com isso que o gestor ouse mais na gesto de seus negcios, o que caracteriza um diferencial competitivo no mercado. 4. Identificar possibilidades de inovao: elencar os pontos positivos que a aplicao da sistemtica trouxe gesto da empresa, traando um comparativo entre o modo como as decises eram tomadas antes e como so tomadas aps a aplicao da sistemtica, tornando-as mais geis e seguras. O resultado da aplicao desta sistemtica ser considerado satisfatrio quando o gestor sentir a mudana em administrar uma empresa com a contabilidade gerencial inserida no processo decisrio, se comparado com as antigas tomadas de deciso baseadas em relatrios meramente contbeis, cuja linguagem no lhe familiar.

4.8 Consideraes finais

Neste captulo foi apresentada uma sistemtica que tem como objetivo inserir a contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas. O processo de desenvolvimento desta sistemtica tende a ser interativo e incremental, tornando o gestor mais participativo na elaborao de relatrios que o auxiliaro na gesto e simplificando o processo de absoro por parte dos gestores.

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Uma vez inserida na organizao, esta sistemtica resultar em vantagens para a gesto da empresa, a saber: os relatrios gerenciais refletiro as necessidades dos gestores, que, conseqentemente, compreendero melhor o que cada relatrio demonstra; as tomadas de decises tendero a ser mais geis e seguras; os futuros planejamentos estratgicos beneficiar-se-o das informaes contidas nos relatrios gerenciais. Enfim, o gestor ter uma viso mais detalhada da situao real da empresa que administra e, sobretudo, compreender melhor os seus resultados, devendo estar preparado para eventuais surpresas do mercado competitivo. Por isso importante que tanto ele como a empresa estejam dispostos a facilitar a insero da contabilidade gerencial no processo de gesto. Na maioria das pequenas e mdias empresas os servios contbeis so terceirizados e a implantao dessa sistemtica ir gerar um custo adicional para essas empresas. Por isso, tanto as empresas como os escritrios contbeis devero saber administrar a relao custo x benefcio da implantao da sistemtica, possibilitando a insero da contabilidade gerencial no processo decisrio dessas empresas a fim de tornar a administrao mais eficaz. Sob a tica dos escritrios contbeis, tem-se nessa sistemtica uma nova fonte de recursos para o contador, pois num primeiro momento indispensvel a sua presena na implantao da sistemtica, mas com o desenvolvimento das etapas e um ciclo completado, este profissional poder ter o apoio de auxiliares ou at mesmo ser substitudo nas tarefas mais burocrticas, baixando assim o custo para as empresas interessadas em implantar tal sistemtica. relevante demonstrar a necessidade de haver um bom relacionamento entre gestores e contadores na gesto das empresas, pois a participao contnua do gestor na implantao da sistemtica torna-o mais interessado pelo sucesso dessa implantao.

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5 APLICAO DA SISTEMTICA PARA INSERIR A CONTABILIDADE GERENCIAL NO PROCESSO DECISRIO: UM ESTUDO DE CASO

5.1 Introduo
O presente captulo demonstrar a aplicao da sistemtica apresentada no captulo anterior a fim de se avaliar a sua aplicabilidade em uma empresa prestadora de servios do ramo de propaganda e publicidade, localizada em Florianpolis/SC. Tambm ser demonstrado como os passos dessa sistemtica foram

implementados e ajustados empresa conforme a sua realidade. A insero da contabilidade gerencial no processo decisrio de uma empresa poder acarretar mudanas na sua poltica organizacional, e isso poder ser verificado quando houver a comparao entre o modo como as tomadas de deciso eram feitas antes da aplicao dessa sistemtica e como as tomadas de deciso esto sendo feitas aps a sua implantao.

5.2 Anlise da empresa Mercado Propaganda e Marketing Ltda.

Como previsto na sistemtica apresentada no quarto captulo, o primeiro passo foi conhecer um pouco melhor a empresa onde seria aplicada a sistemtica com o intuito de facilitar e agilizar o desenvolvimento dos trabalhos. Com a finalidade de se conhecer um pouco mais a respeito do ramo de atividade da empresa citada no estudo de caso, segue um breve comentrio sobre agncias de propaganda e publicidade. 5.2.1 Agncias de propaganda e publicidade A primeira agncia fundada no Brasil foi datada em 1914 e chamava-se Ecltica Publicidade. Inicialmente eram comprados espaos por atacado nos jornais para revend-los aos anunciantes em pequenas pores. Segundo Santana (1973, p. 178), uma agncia antes de mais nada, os clientes que ela conquista e conserva .

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De acordo com a Lei Federal n 4.680, de 18/06/1965, regulamentada pelo Decreto n 57.690, de 01/02/1966:
Art. 6 - A agncia de propaganda pessoa jurdica e especializada na arte e tcnica publicitria que, atravs de especialistas, estuda, concebe, executa e distribui propaganda aos veculos de divulgao, por ordem e conta de clientes-anunciantes, com o objetivo de promover a venda de produtos e servios, difundir idias ou informar o pblico a respeito de organizaes ou instituies a que servem.

Para Santana (1973, p. 178), uma agncia de publicidade poder oferecer a seus clientes os seguintes servios: ? ? ? ? ? ? ? ? ? planejar, confeccionar e distribuir publicidade; planejar campanhas de promoo de vendas e preparar o material para esse fim; aconselhar e assistir em problemas de relaes pblicas e de marketing; fazer ou superintender pesquisas de mercado; planejar e confeccionar vitrinas e estandes para feiras e exposies; organizar programas de rdio e TV; confeccionar dispositivos, planejar filmes e audiovisuais; confeccionar material de ajuda para vendedores; assistir criao ou renovao de embalagens e encarregar-se dos desenhos que as identificam. Segundo as normas-padro para prestao de servios pelas agncias de propaganda estabelecidas pela Associao Brasileira de Agncias de Propaganda (ABAP), uma agncia de propaganda ser remunerada da seguinte forma: ? ? ? honorrios na base de uma porcentagem equivalente comisso de 20%, que lhe concedida pela imprensa e por outros veculos; honorrios na base de uma porcentagem mnima de 15%, que cobra dos clientes sobre o custo real comprovado dos trabalhos autorizados; servios especiais, tais como pesquisas de mercado, promoes de vendas, etc., que sero prestados mediante honorrios a combinar. 5.2.2 Caractersticas da empresa A empresa que foi objeto de estudo deste trabalho denomina-se Mercado Propaganda e Marketing Ltda. e pertence ao ramo de atividade de propaganda e

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publicidade. Iniciou suas atividades em 1989, tendo sede na cidade de Florianpolis/SC. A empresa Mercado faz parte da rede mundial Publicis, o que significa ter o apoio de agncias de 75 pases para pesquisas, tradues, promoes, veiculaes em mdia e outros servios. Entre seus principais clientes destacam-se os seguintes: Casa Feliz, Lacticnios Tirol, Femepe, Marisol, Pizza Hut, Faculdade Estcio de S e Softway. Sob a tica do Servio Brasileiro de Apoio s Micro e Pequenas Empresas (SEBRAE) uma empresa pode ser denominada de pequeno porte quando o nmero de empregados for levado em considerao, conforme ilustra a Tabela 1 (SEBRAE, 2003). Mas, segundo a Secretaria da Receita Federal, uma empresa deixa de ser considerada de pequeno porte para ser uma empresa designada normal quando o seu faturamento bruto anual ultrapassar R$ 1.200.000,00.

Tabela 1: Classificao das empresas por nmero de empregados segundo o SEBRAE Porte Microempresa Pequena empresa Mdia empresa Grande empresa
Fonte: SEBRAE (2003).

Nmero de empregados Comrcio e servio At 09 10 a 49 50 a 99 Acima de 99 Indstria 19 20 a 99 100 a 499 Acima de 499

Conforme a Lei n 9.317, de 05/12/1996, alterada parcialmente pelo Artigo 3 da Lei n 9.732, de 11/12/1998, a Secretaria da Receita Federal classifica as empresas pelo faturamento bruto anual, como apresentado na Tabela 2.

Tabela 2: Classificao de micro e pequenas empresas conforme a Lei 9.317/96 Porte Microempresa Empresa de pequeno porte Faturamento bruto anual At R$ 120.000,00 De R$ 120.000,01 a R$ 1.200.000,00

Fonte: Secretaria da Receita Federal (2003).

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5.2.3 Estrutura organizacional Em termos de estrutura organizacional, a empresa apresenta uma hierarquia bem enxuta (Figura 7), sendo representada por uma diretoria composta de trs scios e uma equipe de profissionais considerada de alta capacidade.

Diretoria

Atendimento/ Planejamento

Criao

Produo Grfica/Eletrn.

Mdia

Financeiro

Administrativo

Figura 7: Estrutura organizacional da Mercado Propaganda e Marketing Ltda.

Em suma, o departamento de atendimento e planejamento responsvel por tarefas de assistncia ao cliente, estudo de suas caractersticas, compreenso de seus problemas e planejamento dos trabalhos a serem realizados. J a criao a fase da gerao das idias, das expresses, dos slogans e de demais formas de comunicao que possam transmitir as mensagens publicitrias voltadas ao pblicoalvo do cliente. A produo grfica e eletrnica cuida do material a ser exibido, como, por exemplo, imagem e som. A mdia seleciona os veculos de comunicao mais adequados segundo a necessidade de cada cliente e tambm negocia e compra os espaos para a veiculao da propaganda. O departamento financeiro controla os pagamentos, recebimentos e intermedeia todas as negociaes que envolvem o caixa da empresa. E, por fim, o administrativo, que composto dos servios de apoio agncia, como telefonistas, auxiliar de servios gerais, office-boy e auxiliar de servios relacionados agncia. 5.2.4 Servios prestados Alm dos servios prestados citados no item 5.2.1 deste captulo, a Mercado Propaganda oferece um diferencial a mais no ramo de agncias de propaganda e publicidade atravs do programa Mercado Cultural, que cria e valoriza marcas, o que se soma a um trabalho focado no incentivo cultura. Os servios prestados pela Mercado Cultural so:

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orientao para aplicao dos recursos disponveis dos benefcios fiscais com maiores possibilidades de retorno institucional, mercadolgico, promocional e de merchandising;

? ? ? ? ?

recepo de projetos culturais encaminhados sua empresa; triagem, anlise e indicao dos projetos culturais mais adequados ao perfil de sua empresa e/ou produto e pblico-alvo; formatao de projetos culturais idealizados por sua empresa; criao de projetos personalizados; acompanhamento da execuo do projeto patrocinado por sua empresa at o encaminhamento da respectiva prestao de contas do produtor cultural ao rgo da cultura responsvel por sua aprovao.

5.2.5 Planejamento estratgico Segundo Cassarro (1999, p. 13), planejamento estratgico significa estabelecer, com antecipao, a linha de conduta a ser trilhada, os recursos a empregar e as etapas a vencer para atender a um dado objetivo. J Oliveira (apud SILVA, 2001) considera que o planejamento estratgico um processo gerencial que possibilita ao executivo estabelecer o rumo a ser seguido pela empresa, com vistas a se obter um nvel de otimizao na relao da empresa com o seu ambiente. A empresa em questo estrutura anualmente o seu planejamento estratgico, sendo elaborado pelos trs scios e mais dois tcnicos da rea, que, por sua vez, so colaboradores da empresa. Tal planejamento est preparado para acrescentar, alterar ou at mesmo excluir eventuais mudanas que possam surgir no decorrer do perodo, ou seja, um planejamento flexvel. O pblico-alvo da Mercado tambm parte integrante do planejamento estratgico, o qual se volta para um pblico mais seletivo e de maior porte. Taylor (apud CUNHA, 2002) aponta trs reas-chave para as aes de planejamento estratgico: (1) a primeira gerenciar os negcios da empresa como uma carteira de investimentos; (2) a segunda envolve a avaliao dos pontos fortes de cada negcio; e (3) a terceira rea-chave a estratgia. Visando ao aperfeioamento constante dos pontos fortes e fracos, a Mercado Propaganda aborda em seu planejamento estratgico a importncia de se discutir sobre tais pontos. Entre os pontos fortes da empresa pode-se destacar:

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? ? ? ? ? ? ?

reas de atendimento/planejamento e criao focadas na gesto empresarial; boa solidez financeira; tecnologia e informatizao (softwares interativos com os clientes); acordo com a Salles D Arcy (informao mundial); boa relao com os veculos de comunicao.

J entre os pontos fracos destacam-se: a agncia no tem uma imagem institucional muito divulgada, ou seja, no uma agncia muita conhecida; no possui um relacionamento comercial com o mercado.

Sendo a Mercado uma prestadora de servios cujo sucesso de suas atividades depende, sobretudo, da criatividade de seus colaboradores, a empresa enfatiza no seu planejamento estratgico a importncia de se investir no capital humano, sendo este considerado o seu principal diferencial competitivo. Dalazen (2003) enfatiza a fora do capital humano, pois so as pessoas que criam, desenvolvem e mantm as empresas.

5.3 Entendimento do processo decisrio

A contabilidade, por ser um sistema de informao que recebe lanamentos dos demais subsistemas da empresa, pode ser considerada uma rica fonte de informaes capaz de ajudar o administrador a conhecer melhor os resultados da sua administrao. Segundo Lesca (apud MAAS, 1999), um sistema de informao liga trs importantes componentes: as pessoas que participam no processo de informao da empresa; as estruturas da organizao; e as tecnologias de informao e comunicao. A Mercado Propaganda apresenta uma boa ligao entre esses trs componentes, motivo pelo qual a informao deve ser considerada pea fundamental no processo decisrio. Interessados em acompanhar a performance e discutir as evolues patrimoniais da empresa, os dirigentes da Mercado Propaganda apresentaram as necessidades que tinham por informaes capazes de auxili-los no processo decisrio. Essas necessidades foram expostas atravs de uma entrevista realizada pelo contador. Aps essa entrevista, o contador pde compreender quais eram as principais dvidas que cercavam a administrao, alm de verificar quais informaes seriam

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relevantes, sob o ponto de vista dos administradores, e, sobretudo, qual informao deveria ser divulgada, quando, como e para quem. Hendriksen (1991) defende que um dos maiores objetivos dos relatrios est em fornecer informaes capazes de auxiliar as tomadas de deciso. Para tal, trs questionamentos devero ser respondidos: 1. 2. 3. Para quem a informao ser destinada? Qual a finalidade da informao? Quanta informao deve ser disponibilizada?

Verificou-se tambm que a maioria das decises tomadas baseavam-se em resultados financeiros, ou seja, em relatrios elaborados pelo financeiro da empresa. Perante essa atitude, sugeriu-se que num primeiro momento tambm fossem elaborados relatrios com enfoque econmico, a fim de apoiar as decises e facilitar a compreenso por parte dos administradores da evoluo do resultado operacional da empresa. Tomar decises baseadas somente em informaes financeiras pode tornar-se perigoso ao longo do tempo, principalmente se a empresa no apresentar uma boa sade financeira. A entrevista em forma de questionrio encontra-se transcrita no Anexo A deste trabalho. Outra informao coletada na entrevista foi sobre a qualidade das informaes, se eram confiveis ou no. Essa qualidade tende a influenciar as tomadas de deciso, pois as conseqncias de uma boa ou m deciso dependem muito de quem coleta tais informaes e da maneira como so coletadas. Martins (1996, p. 28) comenta essa importncia. Segundo ele, o sucesso de um sistema de informaes depende do pessoal que o alimenta e o faz funcionar . Felizmente, a Mercado Propaganda conta com um quadro de pessoal bem-preparado para a coleta das informaes, o que as torna confiveis para a seqncia do processo. Todo administrador necessita de diferentes tipos de informaes, e cabe ao contador levar mesa dos dirigentes informaes capazes de gerar alternativas para a soluo dos problemas de cada empresa.

5.4 Anlise dos dados disponveis nos sistemas utilizados pela empresa
A empresa conta com o apoio de um sistema integrado de informaes que abrange as atividades operacionais da agncia, dando condies para o

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atendimento e a concretizao de negcio mesmo que o colaborador esteja fora das dependncias da empresa. O cliente pode consultar o desenvolvimento do trabalho contratado a qualquer momento, bastando acessar a pgina da empresa e informar a senha de acesso. A utilizao desse sistema tem auxiliado e agilizado todo o processo operacional e administrativo da empresa, somando pontos positivos na sua imagem, principalmente se for considerada a varivel tempo. As atividades realizadas pelo departamento financeiro da empresa envolvem faturamento, contas a pagar, contas a receber, emisso de cheques e controle da movimentao bancria. Tais atividades so desempenhadas com o auxlio de um software adquirido de terceiros, e as informaes geradas por esse software so de cunho extremamente financeiro. A contabilidade tributria e fiscal terceirizada, sendo utilizados softwares adquiridos de terceiros que propiciam o desenvolvimento das atividades correlatas, estando sob a responsabilidade do escritrio contbil contratado. Relatrios, planilhas e o livro razo auxiliar tambm foram analisados, pois so resultados dos sistemas utilizados pela empresa. Sobre as atividades levantadas, verificou-se que no h integrao entre os softwares empregados pelos departamentos, o que acaba prejudicando o processo de extrao de informaes para o processo decisrio (SELL, 2001). Com isso, as tomadas de deciso se beneficiam apenas de relatrios elaborados pelo financeiro da empresa, desconsiderando o resultado econmico. Os sistemas contbil e financeiro dispem de funcionalidades para exportao de dados, recursos estes que auxiliam o processo de extrao desses dados. Podem ser consideradas ainda outras formas de extrao e integrao de informaes indiretas, como a concepo de um data warehouse (KIMBALL et al., 1998) por meio do qual os dados extrados dos sistemas podem ser reunidos em um nico repositrio capaz de suportar o processo de extrao de informao til para a implantao dessa sistemtica.

5.5 Elaborao de relatrios

A seguir sero demonstrados relatrios gerenciais desenvolvidos com a participao do contador e do gestor da empresa Mercado Propaganda a fim de tornar mais gil e seguro o processo decisrio.

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5.5.1 Fluxo de caixa No intuito de preservar a sua continuidade operacional, a empresa necessita honrar suas obrigaes, adquirir e financiar ativos circulantes e fixos. Toda movimentao financeira pertence ao fluxo de caixa, por isso indispensvel que o administrador tenha acesso s informaes financeiras da empresa. Quando essas informaes no chegam a ele, normalmente a empresa tende a passar por problemas de falta de liquidez e conseqentemente buscar recursos de terceiros. Mesmo no sendo exigido pela legislao fiscal, de acordo com o Artigo 274 do RIR/99, e da legislao comercial, conforme o Artigo 176 da Lei 6.404/76, o fluxo de caixa um demonstrativo de suma importncia para o gerenciamento dos negcios, pois evidencia tanto os perodos em que a empresa se encontra com folga de caixa, como aqueles em que dever tomar mais cuidados em relao aos seus gastos. De acordo com Teles (apud DALBELLO, 1999), o conceito de caixa engloba o dinheiro em caixa e bancos, bem como os equivalentes de caixa, sendo considerados os investimentos altamente lquidos, ou seja, conversveis em caixa em at trs meses. Seguindo essa definio, a empresa analisada neste estudo de caso sentiu necessidade de conhecer o seu fluxo de caixa para melhor controlar e planejar o sistema de contas a pagar e a receber, bem como melhorar a administrao das carncias e folgas de caixa. O modelo utilizado pela empresa antes da implementao deste trabalho no abrangia todas as atividades desempenhadas pelo financeiro, ou seja, de forma resumida as informaes de pagamentos e recebimentos eram repassadas aos administradores num montante geral, conforme demonstra o quadro a seguir.

Quadro 12: Fluxo de caixa utilizado pela empresa Saldo inicial de caixa + Recebimentos - Pagamentos = Saldo final de caixa R$ 5.000,00 R$ 2.000,00 R$ 1.800,00 R$ 5.200,00

Zdanowicz (1998) ressalta que o processo de planejamento do fluxo de caixa visa concepo de uma estrutura de informaes til, prtica e econmica que possibilite empresa estimar de forma segura os futuros ingressos e desembolsos

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de caixa. O autor d continuidade ao seu pensamento afirmando que o principal objetivo do oramento de caixa dimensionar, para um dado perodo, a disponibilidade de recursos para suprir as necessidades de caixa da empresa. Tendo por base essa premissa, foi implantado na empresa um fluxo de caixa orado e realizado a fim de facilitar a comparao e o entendimento das variaes ocorridas em determinado perodo. A partir da, a empresa comea a utilizar os fluxos de caixa semanal, mensal e semestral, sendo este ltimo utilizado de forma a melhorar em longo prazo o processo de tomada de deciso. Em virtude de a empresa no apresentar particularidades em relao sua sade financeira e por opo dos usurios, foi aplicado o demonstrativo do fluxo de caixa pelo mtodo direto, tanto para o orado como para o realizado. Esse mtodo foi escolhido por ser um modelo que facilita a compreenso por parte do administrador, principalmente pela linguagem adotada dos fatos ocorridos no caixa da empresa. Aps a escolha do mtodo a ser utilizado pela empresa para o fluxo de caixa, estipulou-se o perodo com que se desejaria trabalhar, ou seja, definindo-se o fluxo como semanal, mensal, trimestral, semestral ou anual. O prximo passo foi fazer o oramento propriamente dito, por meio do qual o administrador poder dispor de informaes financeiras capazes de auxili-lo na administrao de suas folgas bem como de suas insuficincias de caixa. Uma vez expirado o prazo do fluxo de caixa orado, adiciona-se ao demonstrativo o fluxo de caixa realizado, que

automaticamente gerar uma variao positiva ou negativa do perodo. Este confronto entre o caixa orado e o realizado que permitir aos dirigentes da empresa discutirem as causas e os efeitos da variao ocorrida naquele perodo, a fim de encontrarem solues para eventuais problemas ocorridos e

conseqentemente se precaverem de situaes futuras indesejveis. Campiglia (1993) afirma que o grau de eficincia da administrao poder ser medido frente aos eventuais desvios que possam ocorrer entre a previso e a execuo . Uma questo que sempre vem mente quando se discute fluxo de caixa o saldo mnimo necessrio para a empresa fazer face s suas obrigaes. Deve-se levar em considerao que h semanas com maiores desembolsos e/ou recebimentos do que outras, por isso a mdia no deve ser uma regra. No caso analisado no foi diferente, pois a empresa apresenta clientes cujo faturamento mais expressivo que outros, por isso existem perodos em que o saldo de caixa

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torna-se mais favorvel para o capital de giro da empresa ou at mesmo para aplicar no mercado financeiro. Uma das vantagens de se analisar o comportamento do caixa ao longo de um perodo justamente conhecer as necessidades e/ou folgas de caixa, podendo a empresa tomar decises com mais tranqilidade. O quadro a seguir demonstra a praticidade da adoo de um fluxo de caixa pelo mtodo direto utilizado pela empresa. Num primeiro momento, somente a coluna dos valores orados ser preenchida; aps o trmino do perodo estipulado, a segunda e a terceira coluna tambm sero preenchidas.

Quadro 13: Fluxo de caixa proposto Mtodo direto (orado x realizado)

Perodo: X1 I Das atividades Operacionais Entradas Recebimentos de clientes Recebimentos de juros de clientes Sadas Pagamentos a fornecedores/servios Pagamentos de tributos Pagamentos relativos a folha de pagamento Pagamentos de juros Outros pagamentos II Das atividades de Investimentos Entradas Recebimentos por venda de imobilizado Recebimentos por rendimentos em aplicaes financeiras Sadas Investimentos em aplicaes financeiras Investimentos em ativo permanente III Das atividades de Financiamentos Entradas Emprstimos Integralizao de capital Sadas Amortizaes de emprstimos Despesas Financeiras relativas a emprstimos Resultados distribudos IV Aumento (ou) Diminuio lquida de caixa V - Saldo inicial de caixa VI - Saldo final de caixa
Fonte: Adaptado de Padoveze (1996, p. 64).

Orado 70.078,94 151.658,00 151.658,00 0,00 81.579,06 10.456,00 13.905,06 41.560,00 0,00 15.658,00 -1.034,00 66,00 0,00 66,00 1.100,00 0,00 1.100,00 -15.200,00 0,00 0,00 0,00 15.200,00 0,00 0,00 15.200,00 53.844,94 89.563,00 143.407,94

Realizado Variao 67.110,86 2.968,08 152.776,00 -1.118,00 -995,00 152.653,00 123,00 -123,00 85.665,14 -4.086,08 -1.471,67 11.927,67 0,00 13.905,06 0,00 41.560,00 5,80 -5,80 -2.608,61 18.266,61 -1.392,32 358,32 75,68 -9,68 0,00 0,00 75,68 -9,68 1.468,00 -368,00 500,00 -500,00 968,00 132,00 -15.200,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 15.200,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 15.200,00 0,00 50.518,54 3.326,40 89.563,00 0,00 140.081,54 3.326,40

Dado que a empresa encontra-se numa posio financeira confortvel, no houve a necessidade de serem adicionadas ao modelo fontes de financiamentos

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para o seu capital de giro, clculo do prazo mdio de recebimentos e pagamentos; e por se tratar de uma empresa prestadora de servios no foi realizada nenhuma anlise referente a estoques. Para que o fluxo de caixa seja uma ferramenta gerencial capaz de auxiliar o administrador na tomada de decises importante que esse demonstrativo se adapte s particularidades da empresa. Por isso, o modelo a ser adotado dever ser flexvel em relao quantidade de informaes que convier para o usurio naquele momento (PADOVEZE, 1996). 5.5.2 Anlises vertical e horizontal Martins e Neto (1986) comentam a importncia da anlise das demonstraes financeiras, visto que revelam a situao mais aproximada da posio econmicofinanceira de uma empresa, apontando sintomas e dificuldades da sade financeira da entidade. A contabilidade financeira est preocupada em registrar os fatos contbeis de acordo com as exigncias legais e conseqentemente elaborar as demonstraes conforme a Lei n 6.404/76 estipula. Pois bem, a contabilidade gerencial dever atender s necessidades do usurio, logo, tais demonstraes podero ser ajustadas a fim de melhorar a sua interpretao. O Balano Patrimonial e a Demonstrao de Resultado do Exerccio (DRE), que representam, respectivamente, a situao esttica e dinmica do patrimnio, constituem a sntese dos efeitos dos fatos contbeis sobre a composio e as variaes patrimoniais. Se o administrador entender melhor o que cada conta grfica de um Balano Patrimonial ou de uma DRE significa, mais seguras sero as suas decises. Por isso, papel fundamental do contador transformar tais resultados em informaes compreensveis ao usurio. Conforme citado no segundo captulo, autores como Matarazzo (1998), Iudcibus (1998), Franco (1991) e Padoveze (1996) acreditam que a anlise das demonstraes contbeis, se exposta ao administrador de forma clara e concisa, poder ser uma ferramenta gerencial capaz de transformar uma obrigao legal em informao til administrao. A localizao e organizao do que se necessita em termos de informao para apoio ao processo decisrio um problema comum enfrentado por empresas de diversos setores produtivos (SELL, 2001). Saber qual foi o gasto com salrios,

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material de expediente, telefone, energia eltrica, tributos, enfim, conhecer os custos e despesas que mantm uma agncia de propaganda com as portas abertas uma das preocupaes que os administradores da Mercado Propaganda tm. Na busca por melhores alternativas para os problemas que a empresa enfrenta diariamente os administradores acreditam que a anlise das informaes contidas nas

demonstraes contbeis seja capaz de auxili-los. Como a empresa em questo no utiliza demonstrativos voltados para o resultado econmico, foi proposto aos administradores da Mercado Propaganda transformar a Demonstrao de Resultado do Exerccio (DRE) em uma ferramenta gerencial, mostrando-lhes a importncia de conhecerem o resultado da empresa em um determinado perodo. Baseando-se na DRE, muitas decises corretivas podero ser tomadas, sendo que o mais importante que o resultado de todo o desempenho da empresa est demonstrado atravs do lucro ou prejuzo do perodo. Os administradores da Mercado Propaganda juntamente com o contador escolheram as anlises vertical e horizontal como forma de melhor acompanharem o desenvolvimento e o comportamento mensal da empresa. Segundo Padoveze (1996), a anlise vertical evidencia a participao dos elementos patrimoniais e de resultados dentro do total. J a anlise horizontal evidencia o crescimento ou a reduo ocorridos de um perodo para outro. O quadro a seguir demonstra o resultado das anlises vertical e horizontal empregadas concomitantemente no ativo, passivo e na Demonstrao de Resultado do Exerccio a fim de melhor se observar o comportamento da empresa em trs meses consecutivos. Notifica-se que os valores utilizados neste trabalho foram alterados com o intuito de se preservar o sigilo das informaes econmicas e financeiras da empresa.

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Quadro 14: Anlise vertical e horizontal do ativo

ATIVO ATIVO CIRCULANTE DISPONIBILIDADES Caixa Bancos CRDITOS Clientes IMPOSTOS A RECUPERAR Imposto de Renda Contribuio Social
DESPESAS DO EXERCCIO SEGUINTE

Seguros Assinaturas Jornais CRDITOS COM TERCEIROS Contratos a receber ATIVO PERMANENTE IMOBILIZADO MVEIS E EQUIPAMENTOS Equipamentos de Inform tica Instalaes M veis e Utenslios (-)DEPRECIAO ACUMULADA Equipamentos de Inform tica Instalaes M veis e Utenslios

X1 341.147,39 189.492,02 109.763,57 5.365,89 104.397,68 40.402,76 40.402,76 20.254,40 19.051,88 1.202,52 3.563,04 3.120,00 443,04 15.508,25 15.508,25 151.655,36 151.655,36 336.017,10 252.862,21 15.189,22 67.965,67 184.361,74 159.645,95 6.595,75 18.120,04

AV 100,00 55,55 32,17 1,57 30,60 11,84 11,84 5,94 5,58 0,35 1,04 0,91 0,13 4,55 4,55 44,45 44,45 98,50 74,12 4,45 19,92 54,04 46,80 1,93 5,31

AH 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00

X2 AV 383.591,38 100,00 231.500,54 60,35 146.522,21 38,20 4.156,23 1,08 142.365,98 37,11 37.455,67 9,76 37.455,67 9,76 26.348,29 6,87 23.202,90 6,05 3.145,39 0,82 3.266,12 0,85 2.860,00 0,75 406,12 0,11 17.908,25 4,67 17.908,25 4,67 152.090,84 39,65 152.090,84 39,65 340.103,10 88,66 256.114,21 66,77 15.189,22 3,96 68.799,67 17,94 188.012,26 49,01 162.854,73 42,46 6.701,23 1,75 18.456,30 4,81

AH X3 AV 112,44 325.198,04 100,00 122,17 168.714,95 51,88 133,49 88.396,43 27,18 77,46 2.756,98 0,85 136,37 85.639,45 26,33 92,71 30.669,43 9,43 92,71 30.669,43 9,43 130,09 31.171,64 9,59 24.528,25 121,79 7,54 6.643,39 261,57 2,04 2.969,20 91,67 0,91 91,67 2.600,00 0,80 91,67 369,20 0,11 115,48 15.508,25 4,77 115,48 15.508,25 4,77 100,29 156.483,09 48,12 100,29 156.483,09 48,12 101,22 348.179,10 107,07 101,29 264.190,21 81,24 100,00 15.189,22 4,67 101,23 68.799,67 21,16 101,98 191.696,01 58,95 102,01 166.094,87 51,07 101,60 6.806,72 2,09 101,86 18.794,42 5,78

AH 95,32 89,04 80,53 51,38 82,03 75,91 75,91 153,90 128,74 552,46 83,33 83,33 83,33 100,00 100,00 103,18 103,18 103,62 104,48 100,00 101,23 103,98 104,04 103,20 103,72

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Quadro 15: Anlise vertical e horizontal do passivo

PASSIVO PASSIVO CIRCULANTE FORNECEDORES Fornecedor 1 Fornecedor 2 Fornecedor 3 OBRIGAES TRABALHISTAS Salrios a pagar Pro-Labore a pagar ENCARGOS SOCIAIS INSS a recolher FGTS a recolher OBRIGAES TRIBUTRIAS IRRF a recolher PIS a recolher COFINS a recolher ISS a recolher PROVISES 13 e encargos sociais Frias e encargos sociais OBRIGAES COM TERCEIROS Contratos PATRIMNIO LQUIDO CAPITAL SOCIAL Capital Subscrito
LUCROS E PREJUZOS ACUMULADOS

Ajustes de Exerccios Anreriores Lucros Acumulados

X1 341.147,39 92.371,04 2.888,02 690,01 2.198,00 0,00 17.305,32 12.144,00 5.161,32 8.431,14 7.058,06 1.373,08 6.751,36 350,75 1.710,59 4.523,87 166,15 14.812,90 1.440,20 13.372,69 42.182,32 42.182,32 248.776,35 72.000,00 72.000,00 176.776,35 -10.483,78 187.260,12

AV 100,00 27,08 0,85 0,20 0,64 5,07 3,56 1,51 2,47 2,07 0,40 1,98 0,10 0,50 1,33 0,05 4,34 0,42 3,92 12,36 12,36 72,92 21,11 21,11 51,82 (3,07) 54,89

AH 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00

X2 AV 383.591,38 100,00 107.777,67 28,10 4.925,78 1,28 1.812,00 0,47 1.270,38 0,33 1.843,40 0,48 20.608,92 5,37 15.447,60 4,03 5.161,32 1,35 8.527,90 2,22 7.124,27 1,86 1.403,63 0,37 12.529,75 3,27 1.341,98 0,35 2.658,91 0,69 6.856,72 1,79 1.672,14 0,44 19.003,00 4,95 3.305,22 0,86 15.697,78 4,09 42.182,32 11,00 42.182,32 11,00 275.813,71 71,90 72.000,00 18,77 72.000,00 18,77 203.813,71 53,13 -10.483,78 (2,73) 214.297,49 55,87

AH 112,44 116,68 170,56 262,60 57,80 119,09 127,20 100,00 101,15 100,94 102,23 185,59 382,61 155,44 151,57 1.006,39 128,29 229,50 117,39 100,00 100,00 110,87 100,00 100,00 115,29 100,00 114,44

X3 AV AH 325.198,04 100,00 95,32 102.862,58 31,63 111,36 7.390,01 2,27 255,89 690,01 0,21 100,00 0,00 0,00 6.700,00 2,06 20.894,52 6,43 120,74 15.733,20 4,84 129,56 5.161,32 1,59 100,00 9.598,13 2,95 113,84 7.523,74 2,31 106,60 2.074,39 0,64 151,08 8.946,22 2,75 132,51 1.582,26 0,49 451,11 1.047,65 0,32 61,24 4.480,08 1,38 99,03 1.836,23 0,56 1.105,15 24.651,40 7,58 166,42 5.285,22 1,63 366,98 19.366,18 5,96 144,82 31.382,32 9,65 74,40 31.382,32 9,65 74,40 222.335,46 68,37 89,37 72.000,00 22,14 100,00 72.000,00 22,14 100,00 150.335,46 46,23 85,04 -10.483,78 (3,22) 100,00 160.819,24 49,45 85,88

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Quadro 16: Anlise vertical e horizontal da DRE

1 RECEITAS Prestao de Servios 2 DEDUES DA RECEITA PIS-COFINS-ISS 3 CUSTOS E DESPESAS Folha de pagto e encargos Comisses Condomnio Depreciao Energia eltrica Manuteno nas instalaes Despesas com viagens Correio Telefone Internet Material de escritrio Material de limpeza/cozinha Servios de terceiros Ressarcimento a funcionrios Despesas com publicidade Outras despesas Despesas bancrias CPMF Impostos e Taxas 4 TRIBUTOS Imposto de Renda CSLL 5 RECEITAS FINANCEIRAS Outras receitas 6 Total dos custos e despesas 7 RESULTADO DO PERODO

X1 AV 152.354,74 100,00 152.354,74 100,00 10.131,59 6,65 10.131,59 6,65 113.594,79 74,56 54.300,29 35,64 6.000,00 3,94 1.293,10 0,85 4.320,84 2,84 1.283,48 0,84 3.751,15 2,46 2.106,37 1,38 1.688,16 1,11 6.383,77 4,19 1.494,43 0,98 1.585,99 1,04 892,10 0,59 5.269,26 3,46 10.005,00 6,57 8.250,72 5,42 3.120,48 2,05 156,58 0,10 734,58 0,48 958,49 0,63 2.019,60 1,33 2.019,60 1,33 33,86 0,02 33,86 0,02 115.580,53 75,86 26.642,62 17,49

AH 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00

X2 AV AH X3 269.574,54 100,00 176,94 149.260,60 269.574,54 100,00 176,94 149.260,60 17.926,71 6,65 176,94 9.925,83 17.926,71 6,65 176,94 9.925,83 134.491,52 49,89 118,40 99.361,82 71.963,18 26,70 132,53 45.678,00 5.983,20 2,22 99,72 6.256,80 1.293,10 0,48 100,00 1.293,10 4.380,62 1,63 101,38 4.420,50 2.109,88 0,78 164,39 2.137,91 5.837,82 2,17 155,63 6.135,54 2.668,56 0,99 126,69 2.698,76 484,44 0,18 28,70 848,83 4.372,04 1,62 68,49 5.346,48 1.384,64 0,51 92,65 1.198,36 5.131,88 1,90 323,58 2.303,52 217,30 0,08 24,36 268,90 4.600,86 1,71 87,32 6.927,77 8.081,23 3,00 80,77 4.629,86 5.060,78 1,88 61,34 4.653,00 3.578,23 1,33 114,67 2.826,88 144,47 0,05 92,27 163,28 1.121,28 0,42 152,64 1.025,93 6.078,01 2,25 634,12 548,40 24.052,32 8,92 1.190,94 1.440,00 12.754,32 4,73 11.298,00 4,19 559,42 1.440,00 576,00 0,21 1.701,12 1.668,79 576,00 0,21 1.701,12 1.668,79 157.967,84 58,60 136,67 99.133,03 93.679,99 34,75 351,62 40.201,74

AV 100,00 100,00 6,65 6,65 66,57 30,60 4,19 0,87 2,96 1,43 4,11 1,81 0,57 3,58 0,80 1,54 0,18 4,64 3,10 3,12 1,89 0,11 0,69 0,37 0,96 0,96 1,12 1,12 66,42 26,93

AH 97,97 97,97 97,97 97,97 87,47 84,12 104,28 100,00 102,31 166,57 163,56 128,12 50,28 83,75 80,19 145,24 30,14 131,48 46,28 56,40 90,59 104,28 139,66 57,21 71,30 71,30 4.928,50 4.928,50 85,77 150,89

A anlise vertical da DRE propicia a avaliao da lucratividade da empresa, pois evidencia os custos e as despesas em relao ao total das receitas. No quadro acima constata-se uma particularidade, onde os percentuais das dedues da receita mantm-se constantes nos trs perodos analisados. Isto ocorre porque as alquotas dos impostos de cada ramo de atividade so estipuladas por legislaes federais, estaduais e municipais, tais alquotas somente sofrero alteraes se essas legislaes forem modificadas. Autores como Padoveze optam por parametrizar como 100% a receita operacional lquida. Na empresa em questo padronizou-se a receita operacional bruta como 100%. Essa deciso foi tomada a partir de uma discusso entre os administradores e o contador, pois h um interesse por parte da empresa em conhecer quanto da receita est sendo oferecida tributao.

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Com relao anlise horizontal, Padoveze (1996) determina que deve ser escolhido um perodo que represente os 100%, e os demais perodos sero considerados como evoluo positiva ou negativa do perodo-base escolhido. Na anlise demonstrada, X1 representou o perodo-base, variando algumas vezes de forma positiva e em outras, negativa. Para melhor evidenciar ao usurio essas variaes, pode-se dizer que o que exceder a 100% ou o que faltar para 100% representa a variao propriamente dita. Se tomarmos o exemplo do Quadro 16, o total dos custos e das despesas em X2 teve um acrscimo de 36,67% em relao a X1, mas se compararmos X3 com X1, este perodo apresentou um decrscimo de 14,23%. Outro exemplo a ser citado a coincidncia das variaes entre a receita bruta e as dedues da receita, ambas sofreram as mesmas variaes em percentuais na anlise horizontal em X2 e X3 em relao a X1. Isto se deve a relao direta que existe entre a receita bruta e as dedues da receita, pois as dedues da receita alteram-se proporcionalmente receita bruta. Atravs dessa demonstrao pode-se analisar a evoluo dos perodos, facilitando a compreenso do aumento ou da reduo das despesas e receitas, de maneira que as providncias sejam tomadas mais rapidamente. importante ressaltar que no se deve analisar de forma isolada os grupos ou valores que compem os demonstrativos contbeis. Por exemplo, se as despesas com telefone num determinado perodo aumentaram 20% em relao ao perodo anterior, no significa dizer que houve abuso por parte dos funcionrios ou que essa despesa dever ser mais bem controlada; deve-se analisar, por exemplo, se as vendas tambm aumentaram nessa proporo, indicando, assim, um resultado positivo na busca por clientes novos, ou at mesmo se houve problemas com alguns clientes, que somados representam um percentual relevante na receita da empresa. As anlises vertical e horizontal devero ser empregadas e estudadas conjuntamente, pois de forma isolada podero no revelar informaes teis empresa. Por exemplo, numa anlise vertical uma conta poder ser insignificante se confrontada com o ativo total da empresa, mas se analisada horizontalmente poder demonstrar um acrscimo ou decrscimo significante aos olhos do tomador de decises. A sazonalidade outro fator que dever ser levado em considerao quando se analisa qualquer demonstrativo, seja ele financeiro ou econmico. A Mercado Propaganda um exemplo de empresa que apresenta esse fator. Por isso, o

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planejamento estratgico e o fluxo de caixa so peas indispensveis na administrao da empresa, devendo ser bem elaborados e observadas quaisquer alteraes que possam ser evidenciadas no seu comportamento, visando assim agilizar aes que minimizem ou at mesmo impeam desvios negativos no comportamento da empresa. 5.5.3 Indicadores de desempenho Com o acompanhamento mensal dos resultados o tomador de decises poder melhor visualizar onde as medidas corretivas devero ser aplicadas, a fim de minimizar resultados futuros indesejveis. Segundo Stair (1998), um modelo de relatrio aplicvel gerncia empresarial o que permite a realizao de comparativos entre as atividades da empresa ou que permite comparar fases ou pocas distintas da empresa. Objetivando detectar as falhas mas tambm os sucessos, a anlise atravs de indicadores tem sido muito utilizada pelos administradores, inclusive no estudo de caso apresentado. A discusso dos porqus importante para a compreenso do que exatamente cada demonstrativo representa, uma vez que aliada

comparabilidade dos resultados de diferentes perodos tende a facilitar a relao entre administrador versus contabilidade. A anlise atravs de indicadores tem se mostrado muito til no acompanhamento do oramento estipulado no planejamento estratgico, pois tende a evidenciar alteraes no comportamento tanto patrimonial como no das despesas e receitas. Particularidades como a sazonalidade, as tendncias do mercado, as carncias de produtos, entre outras, podero ser mais bem acompanhadas quando existir esse trabalho de anlise que auxilie a empresa a tomar decises mais seguras. Apesar de haver inmeros indicadores econmico-financeiros, a empresa em questo optou por utilizar os mais tradicionais, principalmente os que evidenciam a sade financeira e a rentabilidade dos seus servios, conforme demonstrado no quadro a seguir.

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Quadro 17: Indicadores econmico-financeiros 1) ndices de liquidez 1.a) Liquidez corrente 1.b) Liquidez geral 1.c) Endividamento 2) ndices de rentabilidade 2.a) Margem operacional lquida 2.b) Rentabilidade do ativo total 2.c) Rentabilidade do patrimnio lquido 3) Capital de giro Frmulas Ativo circulante / passivo circulante Ativo circulante + realizvel em longo prazo Passivo circulante + exigvel em longo prazo Passivo circulante + exigvel em longo prazo Patrimnio lquido Lucro operacional lquido / receita lquida Lucro operacional lquido / ativo total Lucro operacional lquido patrimnio lquido Ativo circulante passivo circulante

O emprego das frmulas pode ser visualizado no quadro a seguir, permitindo uma anlise de trs perodos diferentes dentro do mesmo ano-calendrio a fim de se verificar a evoluo da situao tanto financeira como econmica da empresa.

Quadro 18: Avaliao dos ndices financeiros

ndices Liquidez corrente Liquidez geral Endividamento Margem operacional lquida Rentabilidade do ativo Rentabilidade do PL Capital de giro X1 2,05 2,05 0,37 0,21 0,09 0,12 97.120,98 X2 2,15 2,15 0,39 0,49 0,32 0,45 123.722,87 X3 1,64 1,64 0,46 0,30 0,13 0,19 65.852,37

A anlise atravs de ndices uma das ferramentas de gesto mais acessveis ao administrador, dando-lhe condies de verificar se a sua administrao est sendo eficaz, como no seguinte exemplo: o resultado do ndice de liquidez corrente mostra quanto a empresa possui no ativo circulante para cada R$1,00 de passivo circulante. Logo, quanto maior for o resultado da aplicao desse ndice, melhor ser para a empresa. Outro exemplo o caso da rentabilidade do ativo, indicando quanto

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a empresa obtm de lucro lquido para cada R$ de investimento, sendo que quanto maior, melhor (PADOVEZE, 1996). O quadro acima apresentou um exemplo prtico da empresa Mercado Propaganda, para a qual o clculo da margem operacional lquida do perodo X2 apresentou um resultado muito expressivo, pois se for considerada a lucratividade antes das despesas financeiras a empresa obteve um lucro operacional de R$ 0,49 para cada R$ 1,00 faturado proveniente da prestao de seus servios. Os resultados dos ndices citados acima so acompanhados mensalmente, visto que qualquer variao verificada e discutida logo aps o fato gerador, agilizando, assim, a ao corretiva. Com efeito, tanto as anlises das demonstraes contbeis como as por indicadores econmico-financeiros ajudam o administrador a conhecer melhor o seu negcio e se este est gerando recursos para mant-lo ativo no mercado. Conforme Guimares (apud MARTINS, 2001), a anlise das demonstraes financeiras transforma dados em informaes para que scios e acionistas possam acompanhar a rentabilidade e a liquidez da empresa, e para que fornecedores possam conhecer a estrutura de seus clientes visando a um melhor atendimento e segurana para seus crditos. Quanto anlise com o uso de ndices, o mesmo autor enfatiza que sendo um dado numrico esttico, o ndice no deve ser considerado isoladamente, mas sim sob o aspecto dinmico e dentro de um contexto mais amplo, onde outros indicadores e variveis devem ser cuidadosamente interpretados (apud MARTINS, 2001). Quanto aos indicadores no financeiros, a empresa em questo avalia principalmente os relacionados satisfao dos clientes internos e externos. A conquista e a permanncia dos clientes da agncia tm se confirmado a cada dia, ou seja, os indicadores como qualidade dos servios prestados e o nvel de satisfao dos clientes externos apresentam resultados positivos e crescentes. Com relao satisfao dos clientes internos, a empresa adota a poltica de valorizao do seu capital intelectual atravs do estmulo criatividade dos seus colaboradores. Outro exemplo de indicador no financeiro a rotatividade dos seus funcionrios, sendo esta quase nula.

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5.5.4 Centros de lucros Antes de tudo, interessante comentar a importncia de se utilizar a nomenclatura centros de lucros , e no mais centros de custos . Segundo Padoveze (1996), a empresa define seus centros como centros de lucros, pois alm de se contabilizarem despesas a esses centros, deve-se considerar que eles tambm geram receitas. Toda empresa necessita de informaes gerenciais, tais como margem de contribuio de cada produto, custo de produzir ou de prestar seus servios, conhecimento sobre a soma dos custos e as despesas globais, entre outras. Num ambiente globalizado e competitivo importante e necessrio se conhecer o custo de manter as portas de uma empresa abertas. Focada nessa premissa, a empresa analisada neste estudo de caso tem a preocupao de conhecer o quanto cada centro de lucro contribui para o seu resultado operacional. Padoveze (1996, p. 161) discorre sobre o gerenciamento contbil setorial, que, segundo ele, no se aplica necessariamente apenas quando a empresa est segmentada em divises. possvel faz-lo atravs da identificao dos segmentos geradores de resultados. Como comentado no incio deste captulo, quando se demonstra a estrutura organizacional da empresa, a Mercado Propaganda conta com o auxlio de seis centros de lucros, exceto a Diretoria. Para se encontrar a lucratividade de cada centro de lucro, necessrio que se conheam as receitas e despesas correspondentes a esses centros. Com relao gerao de receitas, os centros de criao, mdia e produo possuem receitas prprias, mas os de atendimento/planejamento, financeiro e administrativo no possuem. Definiu-se ento que os centros financeiro e administrativo sero considerados como centros de apoio, indispensveis s atividades da empresa, mas que no geram receitas diretamente. Por esse motivo, no ser aplicada uma forma de clculo a fim de se encontrar receita para esses centros. J o atendimento/planejamento participa ativamente na gerao de receitas para a empresa, conquistando e conservando a clientela da agncia, sem a qual a empresa no existe. Assim, houve a preocupao de se encontrar a receita deste centro de lucro.

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Como

forma

de

clculo

da

receita

gerada

pelo

centro

de

lucro

atendimento/planejamento da agncia foi utilizada a idia de cliente interno. Sendo o atendimento/planejamento o responsvel por iniciar o processo das atividades desenvolvidas pelos demais centros, logo se estabeleceu subjetivamente a participao deste centro de lucro no total das receitas geradas pela agncia. Como forma de exemplificar a deciso, o quadro a seguir demonstra a participao da receita da agncia para cada centro de lucro. Quadro 19: Percentuais atribudos receita da agncia Centros de lucros Criao Produo Mdia Atendimento/Planejamento Percentuais 10% da receita da produo 15% da receita da mdia 80% da receita da criao 70% da receita da produo 5% da receita da mdia 20% da receita da criao 20% da receita da produo 80% da receita da mdia

Em relao aos custos e s despesas dos centros de lucros houve a preocupao relativa aos custos e s despesas indiretas, cuja alocao deveria ser a mais justa possvel, j que os custos e as despesas diretas so facilmente identificveis. Martins (1996) comenta inmeras formas de rateio dos custos indiretos, sejam por horas-mquina, horas da mo-de-obra, reas ocupadas por cada departamento, entre outras. Enfim, deve-se analisar os diversos critrios de rateio para que se possa dividir os custos indiretos de maneira mais racional e justa possvel. O autor continua dizendo que se deve atribuir os custos aos departamentos, de acordo com a seguinte prioridade: 1. alocao direta; 2. rastreamento; 3. rateio. Ainda com a preocupao de se encontrar a melhor forma de alocao das despesas que pertenam aos centros administrativo e financeiro, aos demais centros foram consideradas as propostas de Martins (1996) e Horngren (1986). Segundo Martins (1996), o sistema de custeio por absoro consiste na apropriao de todos os custos de produo aos bens elaborados . Horngren (1986) comenta que o

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custeio varivel difere do custeio por absoro pelo fato de que os gastos fixos indiretos de fabricao so tratados como um custo do perodo e no como um custo do produto . Considerando-se as citaes de Martins (1996) e Horngren (1986), definiu-se que seria adotado um mix do custeio por absoro e varivel que permitisse ao administrador visualizar melhor a lucratividade antes da alocao dos gastos indiretos e tambm aps a sua alocao. Assim, como as despesas administrativas e dos servios de apoio (telefonista, copeira, office-boy, tesoureiro) so absorvidos por todos os centros, tais gastos foram alocados aos centros de mdia, criao, produo e atendimento/planejamento, no retornando aos centros administrativo e financeiro. O Princpio da Relevncia tambm foi considerado, desobrigando um tratamento rigoroso para determinados ttulos quando o valor monetrio for irrelevante dentro dos gastos totais. Primeiramente, tomou-se o cuidado de se alocarem diretamente os custos e as despesas identificveis ao centro correspondente. Aps os gastos terem sido alocados ao mximo, foi utilizado o rastreamento como forma de identificao da relao de causa e efeito entre os custos e as despesas e o centro de lucro; e finalmente foram rateados os demais gastos no identificveis. O quadro a seguir demonstra como foram alocadas as despesas relevantes da agncia para cada centro de lucro. Quadro 20: Critrio de alocao das despesas Classificao das despesas Salrios, frias, rescises e 13 salrio Encargos sociais Materiais aplicados Impostos deduo da receita IPTU e condomnio Seguro e energia eltrica Telefone e internet Depreciao Manuteno e servios de terceiros Servios de apoio e despesas administrativas Critrio de alocao Direto Direto Direto Direto Pela rea ocupada Pela rea ocupada Rateio por amostragem Pela rea ocupada Rateio Rateio

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Para fins gerenciais optou-se pela confeco de um demonstrativo que determinasse as receitas, os custos e as despesas identificveis por centro de lucro, evidenciando o resultado sem a influncia das despesas administrativas. Em seguida, so demonstradas as despesas administrativas rateadas conforme a participao dos centros de lucros em relao receita total da agncia, como j explicado anteriormente. interessante ressaltar que, por se tratar de uma empresa prestadora de servios e de pequeno porte, os centros administrativo e financeiro apenas transferem suas despesas para os demais centros, pois no apresentam receitas. Esse procedimento adotado denominado mtodo direto de distribuio, que tem o objetivo de identificar a lucratividade de cada centro. O quadro a seguir demonstra o resultado desse processo. Quadro 21: Lucratividade por Centros de Lucros (CL)

Atend/Planej. Receita do CL Impostos Custos do CL Lucratividade do CL Despesas Administrativas Resultado do CL 645.440,63 42.921,80 265.838,56 336.680,27 215.086,95 121.593,32

Criao

% 100,00 0,0665 0,6336 0,2999 0,1511 0,1488

Produo 99.325,07 6.605,12 79.824,08 12.895,87 6.496,25 6.399,62

% 100,00 0,0665 0,8037 0,1298 0,0654 0,0644

Mdia

Total

% 100,00 0,0665 0,5143 0,4192 0,2517 0,1675

100,00 341.372,49 0,0665 22.701,27 0,4119 216.281,48 0,5216 102.389,74 0,3332 51.578,43 0,1884 50.811,31

35.099,42 100,00 1.121.237,61 2.334,11 0,0665 74.562,30 14.682,39 0,4183 576.626,51 18.082,92 0,5152 470.048,80 9.109,20 0,2595 282.270,83 8.973,72 0,2557 187.777,97

O demonstrativo acima evidencia a lucratividade antes do rateio das despesas administrativas e aps este, facilitando ao gestor a visualizao do resultado de cada centro de lucro. Os custos de cada centro de lucro so compostos de gastos identificveis a cada centro, conforme demonstra o Quadro 20. Com relao s despesas administrativas, estas foram rateadas proporcionalmente lucratividade de cada centro de lucro, de acordo com a lucratividade total da empresa. Este demonstrativo dever ser confeccionado sob duas ticas: uma mensalmente a fim de se comparar o comportamento de cada centro de lucro; e outra, de forma acumulada para que o gestor possa analisar se o resultado dos centros de lucros esto de acordo com o planejamento estratgico da empresa. Conhecendo-se a lucratividade por centros de lucros, os gestores tero condies de analisar o comportamento mensal ou acumulado de cada centro de lucro, podendo dedicar mais ateno quele que no atenda s expectativas que compem o plano estratgico da empresa.

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5.6 Adaptar o processo decisrio

Tendo em vista a elaborao e a aplicao dos relatrios gerenciais na etapa anterior, que evidenciam tanto as informaes econmicas como as financeiras da empresa, deve-se analisar as necessidades de ajustes no processo decisrio. Num primeiro momento foram apresentados aos gestores os resultados das estratificaes das informaes, atravs dos relatrios gerenciais implantados na empresa. O sistema financeiro foi o primeiro a ser analisado, por meio do qual se optou por demonstrar de forma clara e concisa a importncia de se conhecer e administrar o fluxo de caixa. O uso desse demonstrativo apresentou muitas vantagens, entre as quais podem ser citadas as seguintes: ? ? identificao com maior exatido dos perodos em que a empresa apresentava maiores dificuldades em cumprir suas obrigaes; melhoria na administrao do sistema financeiro, a fim de identificar os perodos ? ? sazonais da empresa, precavendo-se de surpresas

desagradveis; maior segurana na aplicao das eventuais folgas de caixa, sem o comprometimento da liquidez da empresa; melhor planejamento para despesas eventuais, tais como 13o salrio, frias coletivas e seus respectivos encargos sociais. Zdanowicz (1998, p. 171) comenta a importncia de se projetar e administrar o fluxo de caixa, podendo-se atravs deste verificar as necessidades da empresa bem como dimensionar o seu capital de giro, tendo em vista as suas entradas e sadas futuras. Mesmo a empresa encontrando-se com boa sade financeira, no se pode deixar de considerar a anlise do resultado operacional, visto que esse resultado refletir nas disponibilidades financeiras da empresa. O acompanhamento dos resultados econmico-financeiros atravs de indicadores financeiros da empresa dever ser simultneo, pois a economia brasileira tende a apresentar um comportamento instvel, podendo surpreender o mercado a qualquer momento. A empresa dever estar preparada e ter condies para tomar decises tanto de curto como de longo prazo. Preocupada em acompanhar tais variaes, a empresa em questo elaborou um demonstrativo que evidenciasse as variaes patrimoniais e de resultado a fim de

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que seus administradores pudessem dispensar maior ateno quelas que por algum motivo se destacassem das demais. Assim, aes corretivas podem ser providenciadas logo aps a descoberta e discusso desses problemas. importante ressaltar que o relatrio das anlises vertical e horizontal est sendo utilizado para se examinar tanto a variao das receitas como das despesas, de forma a auxiliar diretamente nas decises gerenciais. Apesar de as informaes decorrentes das anlises vertical e horizontal, bem como as derivadas das interpretaes de indicadores econmico-financeiros serem relevantes para as tomadas de deciso, no se pode deixar de considerar o subjetivismo do analista. Por isso, o acompanhamento dos indicadores econmicofinanceiros torna-se indispensvel ao bom gerenciamento da empresa, pois apenas conhec-los e no verificar os motivos das variaes ocorridas no ter valia nem surtir resultados positivos para a empresa. Visando aumentar o controle dos gastos existentes em cada centro de lucro, os diretores necessitavam conhecer o montante destes a fim de melhor gerenci-los, buscando, sobretudo, aproxim-los ao oramento da empresa. Quando se utiliza a palavra controle , h sempre uma probabilidade de ela provocar inmeras reaes comportamentais por parte dos colaboradores. Por isso, a funo da gerncia ser administrar da melhor maneira possvel a relao existente entre controle e responsabilidade para transmitir essa tarefa aos colaboradores da empresa como forma de responsabilidade organizacional. O demonstrativo criado para se verificar a lucratividade de cada centro de lucro antes e aps o rateio das despesas administrativas ajudou os gestores a controlar melhor tais centros, visando aprimorar as formas de participao nos lucros dos colaboradores e ser o mais justo possvel nessa distribuio. Talvez possa ser questionado o motivo pelo qual no foi utilizado o ABC como forma de custeamento dos servios por ser a empresa uma prestadora de servios. A resposta pode ser mais bem compreendida analisando-se a afirmao de Boisvert (1999, p. 12), que diz que "a utilizao do ABC mais apropriada para o clculo dos produtos, em especial quando os gastos gerais so elevados e grande a variedade de produtos". Inicialmente, a empresa no tem o objetivo de identificar quais atividades agregam ou no valor aos seus servios. Por se tratar de uma empresa com uma estrutura organizacional enxuta, os dirigentes no estavam dispostos a despender o tempo de seus colaboradores no desenvolvimento desse mtodo. Mas,

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relevante destacar que, se houver essa necessidade mais tarde, tal mtodo no ser descartado. Pde-se verificar uma significante diferena quanto segurana nas tomadas de decises por parte dos gestores, pois as informaes geradas pelos demonstrativos sugeridos e aplicados na empresa esto voltados, principalmente, para a evidenciao dos resultados de que a contabilidade dispe aos seus usurios. Atravs da contabilidade o gestor ter condies de saber se a forma como a sua empresa est sendo administrada est surtindo resultados positivos ou no, pois a contabilidade tende a revelar tanto o resultado econmico como o financeiro da empresa. O processo decisrio tem propenso a ganhar muito com a implantao dessa sistemtica, principalmente se as decises da empresa ainda estiverem sendo tomadas com base em relatrios enviados pela contabilidade e, conseqentemente, elaborados sem a participao do gestor. A otimizao na elaborao de futuros planejamentos estratgicos e a possibilidade de inovar o processo decisrio com a aplicao da sistemtica apresentada so considerados pontos positivos nessa implementao. A insero da contabilidade gerencial na empresa e a participao do gestor na elaborao dos relatrios gerenciais caracterizam mudanas relevantes na cultura organizacional que iro influenciar positivamente a poltica organizacional daqui por diante.

5.7 Quadro comparativo

O quadro comparativo apresentado a seguir visa demonstrar como as tomadas de deciso eram realizadas anteriormente aplicao da sistemtica na empresa analisada no estudo de caso e aps ela ter sido aplicada, bem como o valor agregado que esta sistemtica inseriu no processo decisrio. importante ressaltar que para cada empresa onde a sistemtica for implantada o resultado ser diferente, pois as etapas da sistemtica respeitaro as caractersticas e necessidades por informaes gerenciais de cada empresa. O tempo de resposta tambm ser diferenciado, pois os recursos disponveis na empresa sero um dos responsveis pelo sucesso na implantao da sistemtica, sendo o capital humano o principal.

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Quadro 22: Comparao entre as tomadas de deciso antes e aps a aplicao da sistemtica Tpicos Antes Acompanhamento Havia um fluxo de financeiro caixa apresentando os totais das entradas e desembolsos Aps O modelo do fluxo de caixa implementado detalha as procedncias das entradas e os destinos dos desembolsos Foram implantados relatrios baseados em anlises vertical e horizontal das demonstraes contbeis Foram desenvolvidos relatrios que renem informaes sobre a lucratividade de cada centro de lucro, antes e aps o rateio dos gastos administrativos Foram desenvolvidos relatrios gerenciais que renem dados associados ao planejamento estratgico Valor Agregado Possibilita o gestor conhecer os perodos que ocorrero as necessidades e/ou disponibilidades dos recursos financeiros da empresa Permite o gestor acompanhar a evoluo patrimonial e do processo produtivo da empresa O gestor ter condies de dispor maior tempo e ateno quele centro que no est tendo resultados considerados satisfatrios

Acompanhamento No havia patrimonial e econmico

Acompanhamento No havia por centros de lucro

Planejamento estratgico

O acompanhamento era feito de forma emprica e baseado em informaes financeiras, com algumas projees de faturamento

A elaborao do planejamento estratgico tornouse mais rpido e o oramento mais seguro

5.8 Consideraes finais

O estudo de caso apresentado neste captulo possibilitou validar a sistemtica apresentada no quarto captulo atravs de uma aplicao prtica em uma empresa de propaganda e publicidade. Como comentado anteriormente, a sistemtica apresentou alteraes quando comparada com o modelo original, devido s necessidades dos gestores da empresa naquele momento. Mas mesmo assim se pde constatar vrios pontos positivos, entre os quais a mudana no processo decisrio, que se tornou mais gil e seguro.

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Das inmeras responsabilidades assumidas pelos contadores nas organizaes destaca-se a de conseguir evidenciar o resultado da empresa em informaes teis gesto, de forma a auxiliar os administradores no dia-a-dia empresarial. Com a interatividade do contador e do gestor no processo decisrio, os relatrios gerenciais tornam-se ferramentas importantes gesto e, principalmente, valorizam os servios contbeis na empresa. Os relatrios resultantes da aplicao da sistemtica na empresa ora analisada ajudaram na gesto de vrios pontos crticos, como foi o caso da gesto financeira baseada na utilizao contnua do fluxo de caixa. Com relao anlise do resultado operacional, utilizou-se a demonstrao de resultado mensal, que facilita a adoo de medidas corretivas mais rapidamente, quando necessrias. J a anlise dos centros de lucro tambm pode ser destacada como uma nova forma que os gestores encontraram para melhor administrar as receitas e os gastos envolvidos no processo produtivo da empresa, auxiliando-os nas decises correlatas

administrao interna da agncia. Por fim, os indicadores de desempenho ajudaram os gestores a verificar a evoluo dos seus negcios perante a concorrncia. relevante ressaltar que, independentemente do porte da empresa ou do seu ramo de atividade, o gestor dever obter informaes capazes de suprir as necessidades de gerenciamento. Um dos caminhos para isso transformar as informaes contbeis em gerenciais, o que est se tornando cada vez mais comum nas empresas, pois os administradores comeam a perceber que na contabilidade esto contidas as informaes de que eles necessitam, sejam elas de cunho econmico ou financeiro. Com a aplicao dessa sistemtica na empresa Mercado Propaganda o processo decisrio se tornou mais gil e seguro. As decises passaram a ser tomadas juntamente com o auxlio dos relatrios gerenciais desenvolvidos pelo contador com a participao do gestor, e isso influenciou muito na adoo da contabilidade gerencial na empresa.

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6 CONCLUSO E TRABALHOS FUTUROS

A contabilidade pode ser considerada uma fonte de informao valiosa para uma empresa, pois alimentada com dados gerados por todos os centros de lucro que a compem. na contabilidade que os fatos ocorridos na empresa se transformam em lanamentos contbeis, que, por sua vez, geram dados que podero ser transformados em informaes gerenciais capazes de dar suporte s mais diversas decises tomadas pelos administradores, seja a empresa do ramo industrial, comercial ou prestadora de servios. As informaes contbeis devero propiciar ao usurio uma melhor compreenso dos fatos ocorridos na empresa em determinado momento. Entretanto, na maioria das vezes, os relatrios gerados pela contabilidade tm apenas o objetivo de atender legislao vigente do ramo de atividade ao qual a empresa pertence. Devido a essa particularidade, nem sempre os gestores conseguem visualizar o resultado de suas aes atravs de tais relatrios, pois a nomenclatura utilizada no pertence ao dia-a-dia do empresrio. Cabe ento ao profissional da contabilidade estudar formas de evidenciar as informaes contidas nos relatrios contbeis a fim de apoiar o processo decisrio. O desenvolvimento deste trabalho, desde a reviso bibliogrfica que

contextualizou a importncia de se transformarem dados contbeis em informao gerencial at a aplicao da sistemtica, visou enriquecer e melhorar o processo decisrio, gerando com isso uma vantagem competitiva para as empresas. A fim de dar suporte ao processo de gesto empresarial, o estudo apresentado sugeriu a elaborao de uma sistemtica que consiga inserir, de forma gradativa, a contabilidade gerencial nas pequenas e mdias empresas, com o objetivo de gerar conhecimento aos gestores facilitando o processo de tomada de deciso. Essa sistemtica visa inserir o gestor na elaborao dos relatrios gerenciais, de modo que possam ser desenvolvidos instrumentos de apoio gesto mais prximos das reais necessidades dos administradores, considerando-se, sobretudo, as

peculiariedades da empresa. A aplicao da sistemtica na empresa ora analisada resultou em novos relatrios, os quais possibilitaram a ampliao da viso dos gestores sobre a

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situao da empresa, principalmente no que diz respeito ao gerenciamento das informaes econmicas e financeiras, focando a importncia de se ter a informao certa em tempo hbil. As trs perguntas apresentadas como hipteses da pesquisa podem ser respondidas com a descrio da aplicao da sistemtica apresentada no quinto captulo. Porm, interessante ressaltar que essas hipteses podero se confirmar ou no, dependendo da empresa, pois a poltica organizacional adotada em uma determinada empresa poder se comportar de forma diferente em outra. A primeira questo era: A contabilidade gerencial pode agregar valor ao processo decisrio nas pequenas e mdias empresas? Como se pde verificar no estudo de caso apresentado, a resposta a essa indagao afirmativa, pois a sistemtica implantada na empresa ora analisada visou a insero da contabilidade gerencial na empresa, cujos resultados advindos dessa aplicao tornaram o processo decisrio mais gil e seguro. A segunda questo era: A incorporao da contabilidade gerencial no processo decisrio de uma organizao seria facilitada se fosse implementada de forma interativa (com participao contnua dos gestores) e incremental (de forma gradual e contnua)? . A resposta a essa pergunta tambm afirmativa. A participao do gestor na elaborao e validao dos relatrios gerenciais foi determinante para o sucesso e para a aplicao desses relatrios, os quais constituem parte integrante do atual processo decisrio da empresa. Com o gestor participando desse processo ficou mais fcil a incorporao da contabilidade gerencial na cultura da empresa, pois ele comeou a compreender melhor a necessidade de tomar decises apoiado em informaes extradas da contabilidade. Com relao insero desse processo de forma incremental, sabido que, quando as mudanas so graduais, tornam-se mais fceis de serem absorvidas e, conseqentemente, apresentam resultados de forma mais rpida, o que se confirmou na empresa ora analisada. A terceira questo era: A incorporao da contabilidade gerencial no processo decisrio nas pequenas e mdias empresas poder contribuir para a valorizao do papel do contador na gesto dessas organizaes ? Felizmente a resposta a essa questo tambm afirmativa, pois a participao do contador na gesto da empresa abordada no estudo de caso uma realidade. O gestor no v mais a figura do contador apenas como uma pessoa que tem a tarefa de cumprir as exigncias legais

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da empresa, mas sim como um facilitador na evidenciao das informaes gerenciais necessrias ao processo decisrio. Com relao aos trabalhos futuros a serem desenvolvidos nesta rea e na empresa ora analisada, sugere-se o desenvolvimento de um sistema integrado de informao que contemple de forma consolidada os sistemas operacional, financeiro e contbil a fim de fortalecer a eficcia na gesto da empresa. Uma das vantagens desse sistema integrado de informao seria a minimizao ou at mesmo a extino dos retrabalhos realizados pelos departamentos financeiro e contbil, uma vez que estes desenvolvem os relatrios gerenciais utilizados no processo de tomada de decises. Por este estudo ter sido desenvolvido em apenas uma empresa prestadora de servios do ramo de propaganda e publicidade, relevante recomendar que esta pesquisa seja aplicada e validada em outros ramos de atividade, principalmente nas empresas de pequeno e mdio porte, em que a contabilidade gerencial quase inexistente. Naturalmente o tema discutido no se esgota com esta pesquisa, sendo fundamental que o estudo tenha continuidade para aprimorar os relatrios gerenciais, que visam, sobretudo, informar ao gestor o resultado de sua administrao e a posio na qual a empresa encontra-se no mercado.

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ANEXO A Roteiro da Entrevista

1) Identificao da empresa: Razo social: ___________________________________________________ Sede da empresa: ________________________________________________ Ramo de atividade: _______________________________________________ Ano de fundao: _________________________________________________ Porte da empresa: ________________________________________________ Faturamento anual: _______________________________________________ Nmero de funcionrios: ___________________________________________

2) A empresa tem algum tipo de planejamento estratgico? R: _____________________________________________________________ 3) Quem participou da elaborao deste planejamento? R: _____________________________________________________________ 5) Quais seriam os pontos fortes da empresa? R: _____________________________________________________________ 6) Quais seriam os pontos fracos da empresa? R: _____________________________________________________________ 7) O administrador j levou ao conhecimento do contador e de seus funcionrios o planejamento estratgico de sua empresa? R: _____________________________________________________________ 8) Atualmente, como as decises so tomadas? R: _____________________________________________________________ 9) Na sua opinio, qual a finalidade da Contabilidade na sua empresa? R: _____________________________________________________________ 10) A relao contador versus empresa satisfatria na sua opinio? R: _____________________________________________________________ 11) O contador e o administrador se renem para discutirem assuntos pertinentes administrao da empresa? R: _____________________________________________________________ 12) Os relatrios apresentados pela Contabilidade tm a sua ateno e credibilidade? R: _____________________________________________________________

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13) As informaes contbeis participam do processo decisrio? R: _____________________________________________________________ 14) De quais informaes o administrador necessita para fundamentar suas principais decises? Como essas informaes so obtidas? R: _____________________________________________________________ 15) Existe alguma informao (ou relatrio) que hoje no est disponvel e que de fundamental importncia para atingir os objetivos da empresa? R: _____________________________________________________________ 16) Como o administrador gostaria que essas informaes chegassem ao seu conhecimento? R: ______________________________________________________________ 17) Como a Contabilidade poderia melhor auxiliar na gesto de sua empresa? R: ______________________________________________________________