El Estado de Ganancias y Prdidas

Documento de Trabajo

Contabilidad Financiera

CONTENIDO
1 2 3 4 5 6 7 Modelo del Estado de Ganancias y Prdidas Definicin y estructura general Los componentes del Estado de Ganancias y Prdidas Relacin entre el Estado de Ganancias y Prdidas y el Balance General Ingresos y cobranzas, gastos y desembolsos. Reconocimiento de los ingresos Medicin de los gastos

Preparado por Beatrice Avolio Alecchi

Documento de trabajo elaborado para fines didcticos. Prohibida su reproduccin total o parcial sin permiso del autor. ltima actualizacin: marzo 2007

EL ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS

2.

1 MODELO DEL ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS

(Nombre de la Empresa) Estado de Ganancias y Prdidas Por los aos terminado el 31 de diciembre de ao X y ao X-1 (Expresado en Nuevos Soles) Ao X Ventas Netas (ingresos operacionales) Costo de Ventas Utilidad Bruta Gastos Operacionales Gastos de Administracin Gastos de Venta Utilidad Operativa Otros Ingresos (Gastos) Ingresos Financieros Gastos Financieros Otros Ingresos Otros Gastos Resultados antes de Participaciones e Impuesto a la Renta Participaciones Impuesto a la Renta Utilidad (prdida) Neta del Ejercicio Utilidad (prdida) Bsica por Accin Comn Utilidad (prdida) Diluida por Accin Comn Ao X-1

2 DEFINICIN Y ESTRUCTURA GENERAL

El Estado de Ganancias y Prdidas es, al igual que el Balance General, uno de los estados financieros bsicos que debe ser elaborado por todas las empresas. Muestra los resultados de un negocio durante un perodo de tiempo, es decir, cuantifica el desempeo financiero desde el punto de vista de sus ingresos y de sus gastos, es decir, de sus resultados (utilidades o prdidas)1.
1

Wilcox, K.A.; San Miguel, J.G. En: Introduccin a la contabilidad financiera. Mxico, 1990. Pag. 74.

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3.

Es importante resaltar que este estado financiero constituye un informe de flujo, donde se indica el movimiento ocurrido en determinados aspectos del negocio durante un periodo de tiempo, a diferencia del Balance General, que se encarga de mostrar la situacin final del negocio a la fecha indicada. Por esto, cuando se lee un Estado de Ganancias y Prdidas se observa que aparece, por ejemplo Del 1 de enero de 200X al 31 de diciembre de 200X, o tambin, Por el periodo terminado el 31 de diciembre de 200X. En el cuadro adjunto se muestra un ejemplo de un Estado de Ganancias y Prdidas. Como se observa, est expresado en una unidad monetaria y refleja los resultados obtenidos por una entidad especfica. Asimismo, se nota que cuenta con dos componentes bsicos: los ingresos y los gastos.

Los ingresos
Los ingresos representan incrementos en los activos producto de la venta de bienes, la prestacin de servicios a los clientes, u otra fuente que aumente la participacin de los propietarios (a travs de un incremento en las utilidades)2. En el caso de empresas comerciales o industriales, los ingresos provienen principalmente de las ventas generadas, mientras que en el caso de empresas de servicios, los ingresos provienen de los honorarios o las comisiones cobradas. Para las instituciones financieras, sus principales ingresos provienen de los ingresos financieros, es decir, de las tasas de inters cobradas por las colocaciones realizadas. Para ser ms claros sobre el concepto de ingresos, observe el Estado de Ganancias y Prdidas mostrado. En este caso, la empresa ha obtenido ingresos producto de sus ventas por UM 450,492 en el ao 1 y UM 384,645 en el ao anterior. Asimismo, ha obtenido otro tipo de ingresos por UM 10,684 y UM 2,926 para el ao 1 y el ao 0, respectivamente.

Los gastos
Los gastos representan los recursos consumidos o los valores perdidos por la entidad durante un periodo dado y por los cuales se generaron ingresos3. Es fundamental resaltar que los gastos considerados como tales deben relacionarse con los ingresos producidos. En el Estado de Ganancias y Prdidas mostrado, observe que los gastos de la empresa comprenden el costo de las ventas, los gastos operativos y los gastos financieros. El principal gasto es el costo de los bienes vendidos por UM 227,233 y UM 188,271 para el ao 1 y el ao 0, respectivamente.

2 3

CHONG, Esteban. En: Contabilidad Intermedia Tomo I. Lima, Universidad del Pacfico. 1992. Pag. 60. CHONG, Esteban. En: Contabilidad Intermedia Tomo I. Lima, Universidad del Pacfico. 1992. Pag. 60.

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4.

ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS Por los aos terminados el 31 de diciembre de xx y de xx (en unidades monetarias) Ao 1 Ventas netas Costo de ventas Margen bruto Gastos operativos: Depreciacin y amortizacin Gastos de administracin Gastos de ventas Gastos de paralizacin 450,492 (227,233) -------------223,259 ---------------(17,510) (34,245) (9,163) (1,499) --------------(62,417) --------------160,842 -------------5,729 10,684 ------------177,255 (17,833) (47,942) --------------111,480 ========= Ao 0 384,645 (188,271) -------------196,374 -------------(34,125) (31,131) (7,619) (2,321) -------------(75,196) -------------121,178 ------------7,826 2,926 -----------131,390 (14,579) (39,273) -------------78,078 ========

Utilidad operativa Ingresos (gastos) financieros Otros ingresos, neto Utilidad antes de participacin de los trabajadores e impuesto a la renta Participacin de los trabajadores Impuesto a la renta Utilidad neta

3 COMPONENTES DEL ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS

Como se mencion anteriormente, los componentes bsicos del Estado de Ganancias y Prdidas son los ingresos y los gastos. A continuacin se revisan con ms detalle cada uno de estos componentes.

Los ingresos
Dentro del Estado de Ganancias y Prdidas se incluyen varios tipos de ingresos, como siguen:

Ventas. Comprenden aquellos ingresos generados por la actividad propia del negocio y se denominan usualmente como Ventas. En algunas empresas las Ventas son a su vez divididas en Ventas a Filiales y Ventas a Afiliadas, cuando su importancia lo justifica. Tambin, algunas
empresas prefieren considerar las ventas brutas y las ventas netas, as: Beatrice Avolio Alecchi Pgina 4 de 17 Prohibida su reproduccin sin permiso del autor

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5.

Ventas brutas Devoluciones y rebajas sobre ventas Ventas netas

UM 10,000 UM (1,000) UM 9,000

El rubro de ventas comprende el valor de venta facturado de los bienes vendidos o los servicios prestados. No debe incluir el impuesto a las ventas que se cobra al comprador puesto que este impuesto no es un ingreso para la empresa sino que representa las cobranzas que la empresa realiza por cuenta de la autoridad tributaria. El rubro devoluciones sobre ventas representa el valor de venta de la mercadera devuelta por los clientes. Este rubro puede ser restado directamente de las ventas, pero cuando su monto lo justifica debe ser mostrado por separado en el estado financiero.

Ingresos financieros. Comprenden todos aquellos ingresos generados por actividades

financieras de los negocios, relacionados con su actividad principal, como intereses ganados en depsitos bancarios, ganancias por diferencia en cambio, descuentos recibidos por pronto pago, dividendos percibidos, intereses sobre bonos y ttulos similares, intereses sobre cuentas por cobrar comerciales, entre otros.

En el caso de empresas financieras, es decir, instituciones dedicadas a captar y colocar dinero, los ingresos financieros constituyen sus ingresos directos puesto que se reciben por la actividad propia del negocio4.

Otros ingresos. Comprenden aquellos ingresos generados por operaciones ajenas al giro del

negocio, pero que se presentan de manera regular. Dentro de stos se incluyen los ingresos por alquileres de inmuebles de propiedad del negocio (siempre que no correspondan a empresas dedicadas al arriendo de inmuebles), alquileres de terrenos, comisiones y corretajes, regalas, recuperaciones de impuestos, subsidios recibidos, utilidades en la venta de valores, utilidades en la venta de activo fijo, recuperaciones de castigos de cuentas incobrables, utilidades en la venta de intangibles, entre otros.

En el caso de instituciones financieras, el grupo de otros ingresos comprende ingresos como aquellos generados por comisiones fijas en cuentas corrientes, tarjetas de crditos, cartas fianzas, y otras actividades diferentes al prstamo de fondos.

Los gastos
Los gastos pueden ser clasificados en diferentes rubros de acuerdo con su funcin, los cuales definen su presentacin en el Estado de Ganancias y Prdidas, como sigue:

4 Las instituciones financieras estn sujetas a un sistema de presentacin de estados financieros que difiere del resto de empresas del sector, dadas las caractersticas de su actividad. No constituye materia del presente documento el anlisis del Estado de Ganancias y Prdidas de este tipo de empresas; pero se incluyen algunos comentarios al respecto.

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6.

Costo de las Mercaderas Vendidas o Costo de Ventas. Son aquellos generados por la

actividad principal del negocio. En el caso de una empresa comercial, que compra y vende bienes, se denomina como Costo de Ventas5 e incluye el costo de la mercadera que ha sido vendida en el periodo del estado financiero. Para una empresa de servicios tambin se denomina como Costo de Ventas e incluye, por ejemplo, la mano de obra relacionada con el servicio y los materiales directamente relacionados. En el caso de empresas manufactureras, se denomina como Costo de Productos Vendidos e incluye tambin el costo de la mercadera fabricada que ha sido vendida en el periodo. En el caso de las instituciones financieras, los gastos directos estn conformados por los gastos financieros y comprenden los gastos relacionados con la obtencin de los fondos que han sido prestados y que a su vez generan ingresos financieros.

Gastos de operacin. Comprenden todos aquellos gastos en los que se incurre para la
operacin y funcionamiento normal del negocio. Usualmente se clasifican a su vez en:

Gastos de ventas, es decir, los que se relacionan con las actividades de venta de los negocios. Por ejemplo, sueldos y comisiones de vendedores, alquiler de locales, depreciacin del equipo de venta, publicidad, fletes sobre ventas, cuentas de cobranza dudosa, beneficios sociales del personal de ventas, gastos publicitarios, gastos de representacin, entre otros. Gastos de administracin, es decir, los que se relacionan con la actividad de administrar
todas las actividades de una empresa, y que no son identificables con las operaciones de venta. Por ejemplo, sueldos de personal contable y logstico, sueldo del gerente general, depreciacin del edificio administrativo, alquileres de oficinas, honorarios de abogados, impuestos prediales, correo, telecomunicaciones, subscripciones, entre otros.

Gastos financieros. Comprenden aquellos gastos generados por los prstamos que los negocios

adquieren, es decir, de obtener financiamiento de terceras personas, como intereses pagados sobre prstamos y sobregiros, prdidas por diferencia en cambio, descuentos otorgados por pronto pago, intereses pagados por bonos emitidos y otras obligaciones a plazos, gastos por compras de valores, entre otros. En el caso de instituciones financieras, los gastos financieros constituyen los gastos directos, es decir, los que se relacionan con el giro del negocio. Comprenden los gastos financieros relacionados con la obtencin de capital como los intereses pagados por los depsitos en ahorros, intereses pagados por la emisin de bonos y lneas de intermediacin, etc.

Otros gastos. Comprenden aquellos gastos que no estn relacionados con el giro del negocio y que son diferentes a los gastos operativos y financieros. Por ejemplo, las donaciones otorgadas a

Para mayor detalle sobre el costo de ventas en una empresa comercial o manufacturera, revisar los temas relacionados con existencias y costos. En todo caso, el costo de ventas en una empresa comercial, bajo un sistema de control peridico, se calcula como: Costo de ventas = inventario inicial de mercaderas + compras del periodo devoluciones y rebajas sobre compras inventario final de mercaderas.

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diversas entidades; costo de venta de valores, activo fijo e intangibles; sanciones fiscales, impuestos atrasados o adicionales, gastos de ejercicios anteriores, seguros, regalas, entre otros.

Impuestos, participaciones de los trabajadores. Los impuestos calculados sobre la renta

generada por las empresas son mostrados por separado en el Estado de Ganancias y Prdidas dada su importancia. Asimismo, en aquellas empresas que estn obligadas a entregar a sus trabajadores participaciones sobre las utilidades, tambin se muestra por separado el monto calculado. Tanto los impuestos como las participaciones a los trabajadores se calculan sobre la base de los resultados imponibles y no sobre la base de los resultados financieros (basados en normas contables).

Los resultados
El Estado de Ganancias y Prdidas determina los resultados de las operaciones de los negocios (utilidades o prdidas). En dicho estado financiero se incluyen algunos resultados parciales de dichos resultados, como sigue:

Utilidad (prdida) bruta. La diferencia entre los ingresos por ventas y el costo de ventas (o costo de la mercadera vendida) es la utilidad bruta o tambin llamado como margen bruto.

Expresa el margen que obtiene la empresa del precio de venta respecto al costo directo de la venta.

Utilidad (prdida) operativa. Es aquella que resulta de descontar los gastos de operacin

(administrativos y de ventas) de la utilidad bruta. Expresa el margen de los negocios antes de ingresos y gastos financieros e impuestos.

Utilidad (prdida) neta.

Es el ltimo rubro del estado financiero y expresa el resultado obtenido por el negocio despus de haber considerado todos los gastos e ingresos.

Inters minoritario
El inters minoritario se presenta en el Estado de Ganancias y Prdidas consolidado. Corresponde a la participacin de los accionistas minoritarios en la utilidad (prdida) neta del ejercicio, que es atribuible a intereses que no son de propiedad de la matriz directamente o indirectamente a travs de subsidiarias sino de accionistas no vinculados a la matriz.

4 RELACIN ENTRE EL ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS Y EL BALANCE GENERAL

El Balance General es aquel estado financiero que muestra la situacin econmico-financiera de un negocio a una fecha determinada. En el se incluyen los activos (recursos de la empresa o inversin total), pasivos (deudas con terceros) y patrimonio (inversin de accionistas o tambin consideradas como deudas con accionistas).

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8.

Como se observa en el cuadro adjunto, para la empresa ABC, el Balance General incluye la partida de Utilidades Retenidas. Este rubro comprende aquellos resultados de la empresa (utilidades o prdidas) que no han sido repartidas entre los socios como dividendos y que se han decidido reinvertir en la empresa. Estos resultados provienen de los ingresos y gastos generados por los negocios, que se han ido acumulando a lo largo del tiempo. Como los resultados constituyen la retribucin a los socios (capital propio), les corresponde ser repartidos, pero cuando los socios deciden reinvertirlos en la empresa, se les considera como parte del Patrimonio (capital propio), ya que se aade a su inversin en la empresa. Cuando las empresas obtienen prdidas, tambin se acumulan dentro de la partida Utilidades Retenidas, pero en este caso, en vez de incrementar la inversin de los accionistas en la empresa,

significa una disminucin a su inversin dado que deben asumir las prdidas del negocio.

En el cuadro adjunto se observa para la empresa ABC que, al 31 de diciembre del ao 20X1, los resultados acumulados ascienden a UM 150 mientras que al 31 de diciembre del ao 20X2 ascienden a UM 250. Por su lado, el Estado de Ganancias y Prdidas explica en detalle la variacin causada por las operaciones del periodo (ingresos menos gastos de un periodo), la cual se acumula en la partida Utilidades Retenidas del Balance General. Como se observa en el cuadro, los resultados del periodo ascienden a UM 110. De estos resultados, UM 10 han sido repartidas como dividendos a los socios, lo cual significa una detraccin de los resultados. El saldo de UM 100, se acumula en el Balance General bajo la partida Utilidades Retenidas. En otras palabras, observe que los ingresos que obtiene un negocio significan un incremento del patrimonio, mientras que los gastos significan una disminucin del patrimonio. A su vez, por el concepto de partida doble, si los ingresos incrementan el patrimonio, significan que deben incrementar el activo o disminuir el pasivo. Situacin contraria sucede con los gastos. Suponiendo que no se contara con el Estado de Ganancias y Prdidas y solamente existiera el Balance General, podramos afirmar que el saldo neto de ingresos y gastos del periodo ha sido de UM 110, la cual ha incrementado el patrimonio de la empresa de UM 300 a UM 410. Sin embargo, los socios han decidido repartir UM 10 como dividendos, por lo que el incremento neto ha sido de UM 400.

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RELACION ENTRE LOS ESTADOS FINANCIEROS Empresa ABC Balance General Al 31 de diciembre del 20X1 Activo Activo corriente Caja 100 Cuentas por cobrar 150 Total activo corriente 250 Activo no corriente Activo fijo 500 Total del Activo 750 Pasivo y Patrimonio Neto Pasivo corriente Cuentas por pagar Pasivo no corriente Bonos por pagar Patrimonio Capital social Utilidades retenidas Total Pasivo y Patrimonio Empresa ABC Balance General Al 31 de diciembre del 20X2 Activo Activo corriente Caja Cuentas por cobrar Total activo corriente Activo no corriente Activo fijo Total del Activo Pasivo y Patrimonio Neto Pasivo corriente Cuentas por pagar Pasivo no corriente Bonos por pagar Patrimonio Capital social Utilidades retenidas Total Pasivo y Patrimonio

50 150 200 550 750

200 250 150 150 750

150 200 150 250 750

Empresa ABC Estado de Ganancias y Prdidas Por el ao terminado el 31 de diciembre de 19X2 Ventas 160 Costo de ventas (60) Utilidad Bruta 100 Gastos de operacin Gastos de ventas (10) Gastos administrativos (20) Utilidad operativa 70 Otros ingresos (gastos) Utilidad antes de impuestos Impuesto a la renta Utilidad neta 60 130 (20) 110

UTILIDAD NETA 110 DIVIDENDOS (10) A UTILIDADES RETENIDAS 100 Beatrice Avolio Alecchi

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5 INGRESOS Y COBRANZAS; GASTOS Y DESEMBOLSOS

Es fundamental para entender el funcionamiento del Estado de Ganancias y Prdidas, que los conceptos de ingresos y gastos se relacionan con cambios en el patrimonio de la empresa y que no tienen necesariamente relacin con el movimiento de efectivo. Por el contrario, las cobranzas y los desembolsos se relacionan con las entradas y salidas de caja y no necesariamente tienen relacin con el incremento patrimonial.

Los ingresos y las cobranzas

Para expresar este caso, suponga que una empresa vende una mercadera por UM 1,000, que le ha costado UM 800. La forma de pago es de 50% al contado y 50% al crdito. Como se observa en el cuadro adjunto, esto significa en el Balance General un incremento en el efectivo de UM 500; un incremento de las cuentas por cobrar por UM 500, una disminucin en los inventarios vendidos por UM 800 y un incremento patrimonial de UM 200 (utilidad generada). En este caso, los ingresos de la empresa son de UM 1,000 (ventas generadas), los gastos de la empresa son de UM 800 (costo de ventas), y la utilidad generada es de UM 200. Por otro lado, el efectivo del periodo ha sido de UM 500, que es el monto cobrado. Balance General Activo Caja Cuentas por cobrar Inventarios Movimiento sube 500 sube 500 bajan 800 sube 200 Pasivo y patrimonio

Utilidades del ejercicio Movimiento

sube 200 sube 200

Pongamos otro ejemplo para quede claro el concepto. Suponga ahora que la empresa toma una deuda por UM 2,500, la cual es depositada por el banco en su cuenta corriente. Esta operacin no ha generado ninguna utilidad para la empresa, simplemente ha incrementado sus pasivos por la deuda asumida y ha incrementado su efectivo por al abono bancario. En otras palabras, el incremento de efectivo no necesariamente significa para la empresa un incremento patrimonial puesto que puede ser consecuencia del incremento de una deuda, sin efecto alguno sobre el patrimonio de los propietarios.

Los gastos y los desembolsos

Ejemplos semejantes pueden establecerse para diferenciar un gasto de un desembolso. Un gasto se reconoce independientemente de su pago, mientras que un desembolso se refiere a una salida de caja. Los casos que pueden darse son: Desembolsos que son tambin gastos. Es el caso en el que se generan los gastos correspondientes a las remuneraciones del personal en el periodo, los cuales son cancelados en efectivo en el mismo periodo. En este caso, constituye un gasto y un desembolso del Beatrice Avolio Alecchi Pgina 10 de 17 Prohibida su reproduccin sin permiso del autor

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periodo. Otro ejemplo es la mercadera adquirida este periodo, que se vende en el mismo periodo y se paga en el mismo periodo. Activos que se convierten en gastos del periodo. Es el caso de activos como mercaderas que se venden en este periodo, generando un gasto correspondiente denominado como costo de ventas en el Estado de Ganancias y Prdidas. Tambin es el caso de gastos pagados por adelantado (seguros y alquileres, por ejemplo), que se convierten en gastos del periodo cuando se consume el servicio del seguro o transcurre el tiempo del alquiler. Desembolsos que todava no son gastos. Para que se genere un gasto, este tiene que haberse consumido. Por esto, existen una serie de desembolsos como el pago en efectivo de alquileres por adelantado, el pago en efectivo de seguros por adelantado y el pago en efectivo de mercaderas que van a ser vendidas que forman parte del activo del negocio. Cuando tales activos sean consumidos, se convertirn en gastos del Estado de Ganancias y Prdidas. Mientras tanto, son activos de la empresa puesto que constituyen recursos que van a generar beneficios futuros. Gastos no desembolsados. Algunos gastos se pueden encontrar pendientes de pago, como las remuneraciones de periodo correspondiente a los empleados de la empresa, el alquiler de las oficinas administrativas y los tiles de escritorio consumidos, por ejemplo. En este caso, existe una cuenta por pagar pendiente por el gasto incurrido que debe ser desembolsada en algn momento.

DESEM BOLSOS Y GASTOS DEL PERIODO

ACTIVOS QUE SE CONVIERTEN EN GASTOS DEL PERIODOS

Compro este periodo (INVEN a C/P) Lo pago este periodo (C/P a CAJA) Lo consumo este periodo (GASTO a INVEN)

Vendo existencias GASTOS a INVENTARIOS

Gastos pag. por anticipado devengados GASTOS a CARGAS DIFERIDAS

DESEM BOLSOS QUE NO SON GASTOS

GASTOS DEL PERIODO QUE TODAVA NO SE HAN PAGADO

Compras de este periodo que todavia no he usado. INVENTARIOS a CAJA

Sueldos pendientes de pago SUELDOS a CUENTAS POR PAGAR

Costos de fabricacin de articulos que todava no se han vendido SUELDOS a CAJA INVENTARIOS a SUELDOS

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6 RECONOCIMIENTO DE LOS INGRESOS

El ciclo operacional
Las empresas realizan una serie de actividades durante su operacin denominadas como las secuencias econmicas bsicas. Estas van desde generar la caja necesaria para operar, comprar o producir, generar mercaderas o existencias, recibir pedidos, entregar las existencias, emitir rdenes de cobranza, cobrar y nuevamente generar caja para las operaciones. Este ciclo es lo que se denomina como el ciclo contable o ciclo operacional. Sin embargo, las empresas son organismos vivos que se prolongan en el tiempo, tienen una operacin continua y permanentemente realizan todas las operaciones anteriores. A determinada fecha, algunas mercaderas se estarn comprando, se habrn recibido pedidos de otras, se tendrn cuentas por cobrar pendientes, se habrn cobrado algunas de ellas, y as sucesivamente. Dado que todas estas actividades econmicas no se interrumpen en el tiempo, la contabilidad enfrenta el problema de cmo determinar los ingresos, los gastos y los resultados en un periodo determinado.

E L C IC L O O P E R A C IO N A L
L a d ivisi n d e lo s h ech o s e n p erio d o s es alg o arb itrario p u e sto que lo s h ech o s no se in te rru m p en . C u a n d o e l ciclo d u ra m s d e u n p e rio d o ex is te e l p ro b le m a d e cu n d o s e re co n o ce el in g res o .
C A JA P ago p ro vee do re s C o bran za A ctivida de s de com pra o producci n

C U E N TA S P O R CO BRAR

IN V E N T A R IO S

E nvo de fa ctura E nvio de l p ed ido

P ed ido

ESTADO DE GYP NOVIEMBRE

ESTADO DE GYP DICIEMBRE

ESTADO DE GYP ENERO

PERIODO PASADO

PERIODO PRESENTE

PERIODO FUTURO

Los directivos de las empresas no pueden esperar hasta que las empresas se liquiden para conocer sus resultados, requieren conocerlos peridicamente. Por esto, los contadores deben hacer algunos supuestos para poder dividir los hechos econmicos continuos en algn periodo de tiempo, basados en el principio del periodo contable6. Esta divisin resulta arbitraria dada la continuidad de las operaciones econmicas de la empresa.

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Por esto, si la contabilidad decide conocer los resultados por el periodo que va del 1 de diciembre al 31 de diciembre de determinado ao, en ese instante, existirn ventas que no han sido cobradas, pedidos que no han sido entregados, existencias que no han sido terminadas de producirse, rdenes de compra que no han sido recibidas, ventas ya cobradas, etc. El problema de la contabilidad es cmo determinar qu ingresos pertenecen al periodo, qu ingresos pertenecen al periodo anterior y al periodo siguiente.

Principio de realizacin
El principio de realizacin es el que permite resolver el problema de la medicin de los ingresos para un periodo contable. De acuerdo con este principio, los ingresos se reconocen como tales en el periodo en el que cumplen con dos requisitos bsicos: 1 2 El vendedor ha transferido al comprador los riesgos y beneficios inherentes al bien materia de la venta. Cuando no existe incertidumbre sobre el pago que se deriva de la venta, los costos en los que se haya incurrido o que se vaya a incurrir, la posibilidad que las mercaderas puedan ser devueltas7.

En otras palabras, si una empresa ha recibido una orden de compra por UM 800 en mercaderas, pero todava no se han entregado los bienes ni se ha recibido la cobranza, no se puede considerar ingreso. Si ya se entreg la mercadera pero todava no se ha cobrado, es ingreso del periodo en el que se despach la mercadera a pesar de que no haya realizado el cobro porque ya se transfirieron los riesgos y beneficios. Algunos casos El principio de realizacin de los ingresos genera que en las empresas se puedan dar los siguientes casos en la medicin de los ingresos: Ingresos cobrados por adelantado. Constituyen ingresos del siguiente periodo, que han sido cobrados en el periodo actual. El caso ms comn es el de las suscripciones de revistas, en las cuales se cobra por adelantado el importe total de la suscripcin antes de entregar la revista. Como la transferencia de la propiedad de la revista se da el siguiente periodo, corresponder a un ingreso del siguiente periodo. Contablemente, se debe considerar un ingreso a caja por la cobranza; y un pasivo diferido, como reconocimiento del derecho del abonado a recibir la revista el siguiente periodo. Cuentas por cobrar. Constituyen ingresos del periodo actual, que todava no han sido cobrados. Es el caso de las ventas al crdito, que constituyen ingresos del periodo en el que se

El principio de periodo contable establece que los contadores eligen algn periodo de tiempo conveniente, normalmente un ao para fines de contabilidad financiera, y miden los resultados de las empresas por ese periodo. El lapso elegido se denomina como periodo o ejercicio contable.
7

IASC, NIC No. 19, Reconocimiento de ingresos, Colegio de Contadores Pblicos de Lima, prrafo 23.

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entrega el bien y se registra una cuenta por cobrar. Cuando se realiza la cobranza, se registra la entrada a caja y la cancelacin de la cuenta por cobrar. Ingresos devengados y no cobrados. Constituyen ingresos del periodo actual, que todava no han sido cobrados. Es el caso de los prstamos otorgados en el periodo pero cuyos intereses generados se van a cobrar en el periodo siguiente. Los bancos suelen realizar esta operacin, otorgando prstamos y generando el derecho a cobrar los intereses correspondientes al periodo denominados como un ingreso por intereses devengados. Sin embargo, estos intereses pueden ser cobrados en el periodo siguiente por lo que generan una cuenta por cobrar. Su tratamiento es parecido al caso anterior.

INGRESOS Y COBRANZAS CONCEPTO Venta al contado de este ao Venta al crdito de este ao, cobro este ao Venta al crdito este ao, cobro el prximo ao Venta al crdito del ao anterior, cobro este ao Venta cobrada por adelantado este ao, doy servicio el ao siguiente Venta cobrada por adelantado el ao anterior, presto servicio este ao TOTAL
MONTO COBRANZA INGRESO

200 400 100 300 50 70

200 400 ---300 50 --950

200 400 100 -----70 770

Adaptado de: ANTHONY, N. Robert; REECE S., James. Op. Cit. Pag. 44

REALIZACIN DE INGRESOS

INGRESOS COBRADOS POR ADELANTADO

CUENTAS POR COBRAR

INGRESOS DEVENGADOS Y NO COBRADOS Bancos que cobran interes al final, y los prestamos vencen en el periodo siguiente

Suscripciones de revistas para entregarse el siguiente periodo Alquiler cobrado por adelantado

Ventas al credito, se cobra en fecha posterior a la entrega

Se registran como pasivos diferidos. Asi se reconoce el derecho del cliente a recibir el bien el siguiente periodo. Cuando se devenga el ingreso se reconoce como tal. CAJA a GANANCIAS DIFERIDAS GANANCIAS DIFER. a INGRESO

El ingreso se reconoce cuando se vende. Como no se ha cobrado, se reg. una cuenta por cobrar. Cuando el cliente paga, ya no es ingreso CTA. POR COB. a INGRESO CAJA a CTA. POR COB.

Hay intereses devengados y no cobrados. Contrario de ingresos cob. por adelantado. CTA. POR COB. a INTERESES GANADOS

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7 MEDICIN DE LOS GASTOS

Costos y gastos
Los problemas que se generan con la medicin de los ingresos tambin se dan con la medicin de los gastos. En este caso, el principio de la correspondencia es el que proporciona a la contabilidad las pautas para determinar cundo los costos se convierten en gastos en determinado periodo contable. Sin embargo, ante todo se debe aclarar en qu se diferencia un costo de un gasto. Costos. Los costos son definidos como aquellos recursos que son utilizados para un fin cualquiera. Por ejemplo, la compra de inventarios para su reventa es un costo puesto que constituye un recurso para la empresa que podr ser vendido en el futuro. Lo mismo sucede con la adquisicin de activos fijos que van a generar beneficios futuros para la empresa y que se incluyen en el Balance General como activos. Gastos. Los gastos son aquellos costos que han sido aplicados contra la generacin de beneficios. Por ejemplo, cuando los inventarios son vendidos, se convierten en un gasto denominado como costo de ventas8. En el caso de los activos fijos (costos), en cada periodo contable una parte del activo se convierte en gasto a travs de la depreciacin, mientras que el saldo restante se mantiene como costo en el Balance General. Desembolsos. Los desembolsos son salidas de dinero. Cuando se genera un costo o un gasto, puede ser cancelado a travs de un desembolso o a travs de una cuenta por pagar.

El principio de correspondencia
De acuerdo con las normas contables, los gastos se reconocen como tales de acuerdo con la posibilidad de asociarlos adecuadamente con los ingresos que ayudaron a generar. Existen varios criterios que permiten asociar los gastos con los ingresos9: a) Asociacin de causa y efecto. Se da cuando los gastos se relacionan directamente con algunos ingresos especficos. Por ejemplo, las comisiones de los vendedores y el costo de las mercaderas vendidas se relacionan directamente con las ventas, por lo que estos gastos deben reconocerse en el mismo periodo que sus ingresos relacionados (las ventas). En otras palabras, si en el mes 1 se venden UM 10,000 en mercaderas a un costo de UM 4,000 y se generan comisiones para vendedores de UM 500, en el mes 1 deber aparecer en el Estado de Ganancias y Prdidas:

Muchas veces este trmino trae confusin puesto que el llamarse como costo de ventas se considera que es un costo. Sin embargo, es slo una terminologa puesto que el costo de la mercadera vendida es un gasto contable.

Tomado de Chong, Esteban, Op.Cit. Basado en FASB, Statement of Financial Accounting Concepts No. 6, Elements of Financial Statements. FASB, 1985, prrafos 146-149.

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Ventas Costo de ventas Comisiones Utilidad

UM UM UM UM

10,000 (4,000) ( 500) 5,500

b) Distribucin sistemtica de los gastos. Se da en el caso de algunos activos que se distribuyen como gastos en el tiempo, de manera sistemtica y racional, de acuerdo con los beneficios que generan. Los activos fijos (inmuebles, maquinaria y equipos) y algunos activos intangibles (gastos preoperativos, marcas, patentes, otros) generan beneficios para la empresa durante varios periodos. Por lo tanto, la correspondiente depreciacin y amortizacin (gastos) deben ser reconocidas en los periodos en los que estos activos generan beneficios. Si los activos no son utilizados para la generacin de beneficios (una mquina parada que no se utiliza por ejemplo) no es vlido considerar su respectiva depreciacin o amortizacin. c) Reconocimiento inmediato. Algunos gastos se registran inmediatamente como tales en el caso de que no se pueda demostrar que generarn ingresos futuros, o cuando su distribucin a lo largo de varios periodos contables no es til. En el primer caso se tiene como ejemplo a los costos de investigacin de nuevos productos, sobre los cuales no se tiene certeza de que van a generar beneficios futuros, y por lo tanto, son considerados como gastos en el periodo en el que se incurre en ellos. En el segundo caso tenemos a todos aquellos rubros en los que el beneficio de distribuirlos como gastos en el tiempo no justifica el costo de realizar este clculo (por lo poco significativo de su monto o porque no van a producir diferencias sustanciales en los resultados del negocio).

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REFERENCIAS

(1) Chong, Esteban. En: Contabilidad Intermedia Tomo I. Lima, Universidad del Pacfico. 1992. (2) Anthony, N. Robert; Reece S., James. En: Principios Contables. Ed. El Ateneo, tercera edicin, Argentina, 1982. (3) Horngren, Ch.T.; Harrison, W.T.; Robinson, M.A.. En: Contabilidad. Ed. Prentice Hispanoamericana, S.A., tercera edicin, Mxico 1997. (4) Horngren, Ch.T.; Sundem, G.; Elliot, J.A.. En: Contabilidad Financiera. Ed. Prentice Hall Hispanoamericana S.A., quinta edicin, Mxico 1994. (5) Wilcox, K.A.; San Miguel, J.G. En: Introduccin a la Contabilidad Financiera. Ed. Cecsa., Mxico 1990. (6) Dispositivos legales relacionados con el tema.

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