Provisiones Financieras De acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados segn el esquema actual, Principio de Devengado, o las Hiptesis

Fundamentales, Base de Acumulacin o Devengo, de acuerdo al Marco Conceptual publicado por la IASC en 1989 y que actualmente se discute en nuestro pas, los hechos econmicos se deben reconocer cuando se producen, al margen de su pago o la oportunidad en que este se realice. Para los efectos de la preparacin de los Estados Financieros de un ente, este Principio o Hiptesis Fundamental, adquiere una importancia mayor, ya que debemos reconocer en dichos Estados, todos los gastos y/o ingresos que sean imputables a dicho ejercicio al margen de la oportunidad en que ser exigible su pago, as como tambin a las consideraciones tributarias, en orden a que dicho gasto sea aceptado tributariamente como gasto o no. Especial atencin debemos otorgar a todos aquellos gastos, que por naturaleza su exigibilidad es de largo plazo o sujeta a condiciones externas que el ente no controla o dicha exigibilidad es relativa. Ejemplos de estos Gastos y por ende Pasivos, son entre otros: a) Indemnizaciones por aos de Servicio del Personal. b) Provisin por vacaciones del personal. c) Provisin de Obligaciones Tributarias, Impuestos sobre la Renta o Resultados Tributarios obtenidos en el ejercicio. d) Intereses devengados por obligaciones con acreedores ya sean bancos u otros. e) Regalas por la explotacin de marcas, procedimientos, o derechos de terceros que realice el ente. f) Provisin Deudores Incobrables. g) Provisin por obsolescencia de inventarios.

Revisando los puntos anteriores en su mismo orden, tenemos: a) Indemnizaciones por Aos de Servicio. El monto de las Indemnizaciones por Aos de Servicio que se debe pagar, por imperativo legal o contractual, al personal del ente que deja de pertenecer al mismo, no corresponde ser considerado como un gasto del ejercicio en que dicho pago se efecta, ya que dicho valor no ha sido ganado por los trabajadores en dicho ejercicio, sino que ha sido devengado por cada ao en que dicho personal ha pertenecido a la empresa. Carece de toda lgica afirmar que si un trabajador ha prestado servicios a una empresa durante 15 aos consecutivos y al momento de su retiro, supongamos en el mes de junio de este ltimo ao, se le debe cancelar una indemnizacin por aos de servicio, en este caso el equivalente a 15 meses de remuneracin, el costo para la empresa por dicho trabajador en el ao de la referencia equivale a 21 meses de remuneracin, en circunstancias que slo ha trabajado 6 meses. Al respecto el Colegio de Contadores de Chile, en sus Boletines Tcnicos N 8 y 18 se pronuncia sobre esta indemnizacin estableciendo su reconocimiento en resultados de cada ejercicio. Para los efectos del clculo se pronuncia sobre la contabilizacin a valor actual de este beneficio.

El IASC, se ha pronunciado de manera similar a travs de su NIC 19, Beneficios a los Empleados, en que tambin sugiere el mtodo de valor presente. Ilustrativamente podemos sealar que tambin la normativa tributaria reconoce este gasto, pero slo cuando el mismo es un gasto ineludible, por estar pactado en contratos o convenios colectivos o individuales y difiere del tratamiento reconocido por la prctica contable en el sentido de reconocer este monto calculado a valor corriente.

b) Provisin por vacaciones del personal. El personal de una empresa, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 67 y siguientes del Cdigo del Trabajo, establece que todo trabajador que complete un ao de servicios, tiene derecho a 15 das hbiles, considerados de lunes a viernes al margen de la distribucin de la jornada laboral, de feriado o vacaciones con remuneracin integra. En los casos que corresponda, regiones extremas, el reconocimiento de das se deber hacer en funcin de los das establecidos por ley para dichas zonas. Para los casos de feriado progresivo se debe dar reconocimiento a la totalidad de das que le corresponda a cada trabajador, incluyendo los das que corresponda por aplicacin de dicho beneficio. Aaden las disposiciones legales citadas que si el trabajador deja de prestar servicios a la empresa, tendr derecho a percibir una indemnizacin equivalente a la remuneracin por los das que le habran correspondido de feriado. Por ltimo debemos recordar que el mismo Cdigo declara el carcter irrenunciable de los derechos que la ley confiere a los trabajadores. De la disposicin legal citada, se desprende que la remuneracin que le corresponde percibir a los trabajadores durante su feriado o perodo de vacaciones, no es un valor que se gane durante dicho perodo, sino ms bien es un valor que se ha devengado en el perodo anual, inmediatamente anterior a aquel en que el trabajador hace uso de este beneficio. De las consideraciones anteriores, nace la necesidad de reconocer en los resultados los valores devengados por los trabajadores por este concepto. El Colegio de Contadores de Chile por medio de su Boletn Tcnico N 47, complementado por el Boletn Tcnico N 48, establece la obligacin de reconocer este costo en los resultados del ejercicio en el cual es devengado. Con respecto a este punto, la NIC 19 tambin considera esta provisin en el rubro de ausencias remuneradas. Es del caso mencionar que a pesar de la obligacin, para el empleador de otorgar dicho beneficio o pagar la indemnizacin correspondiente en los casos que la ley prescribe, la normativa tributaria no considera el devengamiento del beneficio como un gasto, sino que lo acepta a la fecha en dicho gasto se realiza, al margen de los perodos a que dicho gasto pueda corresponder.

c) Provisin de Obligaciones Tributarias, Impuestos sobre la Renta o Resultados Tributarios obtenidos en el ejercicio. Al margen de las consideraciones tributarias sobre el tema, que en este caso no vienen a lugar, debemos dar reconocimiento en los resultados del ejercicio del gasto tributario que implican los resultados obtenidos.

Resulta impresentable y contrario a la lgica ms elemental que si una empresa ha obtenido los siguientes resultados: Ao 1 Utilidades por $ 1.000.000 Ao 2 Utilidades por $ 10.000.000 Ao 3 Prdida por $ 5.000.000 Digamos que la carga tributaria del ao 2 equivale a $ 170.000 para una tasa de Impuesto a la Renta de 17% y que en el ao 3 en que se obtiene una Prdida digamos que, adems, la empresa debi soportar una carga tributaria de $ 1.700.000 para la misma tasa de impuestos. Para estos efectos debemos dar reconocimiento a los impuestos diferidos que se causen, de acuerdo con el mtodo establecido en el Boletn Tcnico N 60, complementados por los Boletines Tcnicos N 69; 71 y 73, de Contabilizacin de Impuestos a la Renta e Impuestos Diferidos. La NIC 12 sugiere la contabilizacin de los impuestos diferidos desde los ejercicios iniciados en o desde el 01 de enero de 1998 el que se basa en el mtodo del pasivo basado en el balance de situacin, que resultar bsicamente de la comparacin del valor contable de los activos y pasivos con su valor tributario.

d) Intereses devengados por obligaciones con acreedores ya sean bancos u otros. Resulta demasiado obvio que el uso de capital de terceros, lo que tiene un costo que se traduce en intereses a pagar al propietario de dichos recursos, deban ser reconocidos como un gasto del ejercicio en que dichos intereses son devengados, al margen de la oportunidad de su pago, por lo tanto deben ser reconocidos como un gasto del ejercicio. Es una simple aplicacin del principio de devengado, PCGA o Base de Acumulacin o Devengo, de acuerdo al Marco Conceptual.

e) Regalas por la explotacin de marcas, procedimientos, o derechos de terceros que realice el ente. Con respecto a este ltimo punto se deber dar debido reconocimiento en los resultados del ejercicio de todos los valores devengados a favor del titular de la marca, derechos, u otros que la empresa explote. Estos derechos, royalties, u otros que se causen, debern ser reconocidos como resultado de acuerdo a la base que se haya pactado con el titular de dichos derechos, al margen de la exigibilidad del pago de dichos derechos. En el caso se causen tributos especiales a cancelar con motivo del pago o remesa, se debern reconocer los montos brutos que corresponda.

f)

Provisin Deudores Incobrables. Normalmente las cuentas por cobrar que constituyen activos de las empresas, no son recuperables en un 100%. Esta simple constatacin obliga a reconocer un estimado sobre los montos totales a un cierre para registrar de la manera ms precisa el monto que razonablemente la empresa espera cobrar. Dichas estimaciones pueden ser

resultado de historial propio de la empresa o provenir de promedios de la industria a la cual la empresa pertenece. Estas estimaciones deben ser constituidas al margen de consideraciones de orden tributario y generarn una base de impuestos diferidos, ya que es un claro ejemplo de valores diferentes de un activo entre lo contable y su valor tributario.

g) Provisin por obsolescencia de inventarios. Es tambin normal, en la prctica comercial que las existencias puedan llegar a ser obsoletas, ya sea por costumbres, modas, mejoras tecnolgicas, etc., lo que nos obliga a reconocer este hecho en nuestros resultados. En los estados financieros, nuestros inventarios debern ser presentados o valores que no excedan los valores netos de realizacin, lo que obliga a ajustar los valores de costo histrico. Al respecto vale la pena revisar lo que expresa la NIC 2 Inventarios al respecto. Con respecto a lo sealado por el Colegio de Contadores de Chile, se debe revisar el principio de Costo Histrico. En el Marco Conceptual se debe revisar lo relativo a la Medicin de los Elementos de los Estados Financieros.