TATIANA MENDES CALDAS NASCIMENTO

A REVOGAO DE ISENO EQUVALE CRIAO E OU MAJORAO DE TRIBUTO?

Trabalho para avaliao da matria Direito Tributrio II, solicitado pelo docente Dr. Harrison Leite.

Salvador/Ba. 2011.

O princpio da anterioridade tributria encontra-se consagrado no artigo 150, III, "b", da Constituio Federal, estabelecendo vedao aos entes da federao no tocante cobrana de tributos no mesmo exerccio em que haja sido publicada a lei que os houver institudo ou aumentado (anterioridade de exerccio). os tributos no podem ser cobrados antes de decorridos noventa dias, e, ainda, no mesmo exerccio da publicao da lei que o institui ou majorou, valendo ressaltar, todavia, a existncia de excees constitucionalmente previstas (artigos 150, 1 e 154, II, da Constituio Federal, dentre outros). Sob a gide da Carta Magna Democrtica de 1988, diversos institutos tributrios vm sendo objeto de concepes divergentes entre a doutrina e a jurisprudncia, destacandose entre eles a iseno. Na maioria dos enfoques, prevalece o entendimento da jurisprudncia dominante, desfavorvel ao contribuinte. Apenas a ttulo de registro, cumpre destacar que apesar de se tratarem de espcies tributrias, as contribuies sociais no se submetem anterioridade de exerccio, mas, apenas, ao princpio da anterioridade nonagesimal (art. 150, III, "c", CF), consoante inteligncia do artigo 195, 6, da Carta da Repblica. Com efeito, cumpre esclarecer que o princpio da anterioridade (nonagesimal e de exerccio) tem como fundamento teleolgico evitar que o contribuinte seja surpreendido de forma repentina com a majorao da carga tributria que obrigado a suportar, o que redundaria na desestabilizao de seu planejamento oramentrio. Importante destacar que nos termos do artigo 178 do Cdigo Tributrio Nacional, a iseno, salvo quando concedida por prazo certo e em funo de determinadas condies, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o inciso III do artigo 104 daquele mesmo diploma legal (CTN). certo, contudo, que o artigo 104, III, do Cdigo Tributrio Nacional, em uma redao ultrapassada, na medida em que inalterada desde 25 de outubro de 1966, estabelece a observncia do princpio da anterioridade de exerccio para os dispositivos de lei referentes a impostos sobre o patrimnio ou a renda que extinguem ou reduzem isenes. Ou seja, em uma anlise apressada do dispositivo legal supramencionado, o intrprete pode vir a entender que, mais uma vez, o legislador veio a prestigiar a segurana jurdica e a estabilidade das relaes, evitando que o contribuinte seja surpreendido com a revogao de uma iseno. Tal entendimento defendido por doutrinadores renomados de nossa doutrina ptria, como se depreende das lies do professor Hugo de Brito Machado trazidas baila, no sentido de que: "A revogao de uma lei que concede iseno equivale criao de tributo. Por isto deve ser observado o princpio da anterioridade da lei...".

Ocorre, todavia, que o Colendo Supremo Tribunal Federal, em recente deciso ainda pendente de publicao, proferida por seu Pleno ao indeferir medida liminar postulada nos autos da Ao Direta de Inconstitucionalidade n 4016 (Informativo do STF n 514), assentou o entendimento de que a revogao de uma iseno no equivale majorao de tributo, razo pela qual no deve observncia ao princpio da anterioridade. Referida deciso, em que pese confirmar entendimento j anteriormente adotado por aquele Pretrio Excelso (RE 99.908-RS), no escapar s crticas no sentido de que caminha em sentido contrrio aos anseios de segurana jurdica e estabilidade das relaes que se espera sejam priorizados por nossa mais alta Corte de Justia. certo, contudo, que tais crticas devem ser feitas com ponderao, na medida em que, se por um lado o artigo 104, III, do Cdigo Tributrio Nacional determina a observncia ao princpio da anterioridade, por outro, faz expressa remisso ao artigo 178 do CTN, que, no custa lembrar, assevera que a iseno pode ser revogada a qualquer tempo. Diante disso, a melhor soluo parece se encontrar no prprio Cdigo Tributrio Nacional, j que nos termos de seu artigo 111, inciso II, a legislao tributria que disponha acerca da outorga de iseno deve ser interpretada de maneira restritiva, e no ampliativa. Outra espcie de iseno heternoma aquela relativa a impostos estaduais ou municipais, concedida pela Unio mediante tratado internacional. Nesse caso, a doutrina diverge com relao validade de tal iseno. Quando se fala de incidncia de tributo, deve-se ter em conta o campo ocupado pelos fatos que, por refletirem a hiptese de incidncia do tributo legalmente definida, geram obrigaes de recolher tributos. Fora desse campo, todos os fatos que no tem a aptido de gerar tributos compem o campo da no-incidncia de tributo, em que se incluem as situaes imunes e isentas, nas quais o tributo no incide. Haver incidncia de um tributo sobre um determinado fato quando este se enquadrar no modelo abstratamente previsto pela lei, juridicizar-se e irradiar o efeito, tambm legalmente previsto, para dar nascimento a uma obrigao de recolher o tributo. A iseno concedida por lei infraconstitucional, podendo por esta ser revogada. Da decorrem distines ntidas em relao a no-incidncia. A imunidade de ordem constitucional e dirigida ao legislador tributrio, impedindoo de decretar tributos nos casos expressos. Ser inconstitucional a lei que tributar a pessoa, coisa ou fato preservado pela Constituio ofendendo a imunidade. Na imunidade, h situaes em que a Constituio da Repblica Federativa do Brasil de 1988 no reconhece a competncia para criao de tributos. Em outras situaes a competncia autorizada, mas no exercida, ou exercida parcialmente. Da surge o que a doutrina costuma designar como no-incidncia - tout court - ou noincidncia pura e simples, por oposio imunidade e iseno. A diferena entre a chamada no-incidncia pura e simples e a iseno apenas formal, dizendo respeito tcnica utilizada pelo legislador.

O Cdigo Tributrio Nacional ao tratar da excluso do crdito tributrio no Livro Segundo, captulo IV, do Ttulo III, cuida do crdito tributrio e abrange a iseno e a anistia. Tomou-se como premissa que o fato jurdico ocorre normalmente, nascendo o vnculo obrigacional e por fora da norma que isenta, operou-se a dispensa do dbito tributrio. O Supremo Tribunal Federal decidiu atravs de smula que a revogao de uma iseno incondicionada no corresponderia instituio de um tributo novo e, por isso, no cabe a observncia do princpio da anterioridade da lei fiscal. Com isso, segundo o Pretrio Excelso, a revogao dessa espcie de iseno teria eficcia imediata, e o tributo poderia ser cobrado no mesmo exerccio em que ocorreu a revogao porque a lei que concede iseno suspende a eficcia da norma impositiva. O STF segue a doutrina tradicional e interpreta que a iseno constitui dispensa legal do pagamento de tributo devido. Nesse caso, o crdito tributrio no poder ser constitudo, por fora de uma norma legal que exclui a possibilidade de que seja realizado o lanamento relativo quela obrigao tributria. Em vrios acrdos, a Suprema Corte brasileira decidiu que a revogao de uma iseno incondicionada no est sujeita ao princpio da anterioridade. Registre-se que nas decises pela inaplicabilidade da anterioridade, a hiptese de revogao de isenes versava, no caso concreto, sobre o antigo ICM (atual ICMS). Essa orientao jurisprudencial est consolidada na Smula n 615 do STF, datada de 17 de outubro de 1984, que dispe que o princpio constitucional da anualidade (29 do art. 153 da Constituio Federal) no se aplica revogao de iseno do ICM. Diante disso, fica ntido que a revogao da iseno implicaria na reaquisio da eficcia da norma impositiva e que essa reaquisio subordinar-se-ia ao princpio da anterioridade. Seria caso de concorrncia de normas e de reaquisio da eficcia qualificatria da norma impositiva. Conclui-se que o acolhimento da regra da anterioridade quando da eliminao por lei de uma iseno incondicionada acarreta segurana jurdica, justia fiscal e garantia de efetividade do Texto Maior num pas de pesada carga tributria, no confronto entre a vontade do contribuinte em ver diminuda a elevada tributao e a busca desenfreada do Estado em alar a arrecadao fiscal.

REFERNCIAS:

BALEEIRO, Aliomar. Direito tributrio brasileiro. 11 ed., atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi, Rio de Janeiro: Forense, 2008.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 18 ed., So Paulo: Saraiva, 2007.