Capitolul 3______________________________ CONTUL I SISTEMUL CONTURILOR 3.1.

DEFINIREA, NECESITATEA, FORMA I STRUCTURA CONTULUI Contul se defineste ca un model de nregistrare cronologic, grupare, sistematizare, eviden i calcul n expresie valoric i, uneori, cantitativ a situaiei i micrii elementelor patrimoniale. Contul are forma unui tablou bilanier, cu dou serii de calcule: pe de o parte starea iniial i creterile, pe de alt parte micorrile i starea final. Contul a Starea iniial Creteri Contul p Micorri Starea final Micorri Starea final Starea iniial Creteri

Reiese ecuaia bilanier proprie contului: Starea iniial + Creterea = Micorarea + Starea final Diferenieri ntre bilan i cont: a) n timp ce bilanul se asociaz ntregului patrimoniu, contul se asociaz unui singur element patrimonial; b) n timp ce bilanul reflect starea patrimoniului, contul evideniaz starea i micarea unui element patrimonial; c) n timp ce n bilan exprimarea patrimoniului se face numai n etalon valoric (monetar), n cont apare att etalonul valoric i uneori (pentru bunurile stocabile) cantitativ. Considerate n totalitatea lor, conturile formeaz un sistem unitar denumit sistemul conturilor. Structura contului: titlul contului, simbolul contului, data nregistrrii, debitul i creditul, explicaia contului, micarea sau rulajele contului, soldul contului. Titlul contului exprim ct mai fidel coninutul elementului a crui eviden o ine. El corespunde, de regul, denumirii elementului cruia i s-a asociat. De exemplu, contul asociat produselor realizate n totalitatea lor poart titlul de Produse, iar pentru produsele finite ca parte component, contul are titlul Produse finite. Pentru uurarea mecanismului de folosire, conturilor li se asociaz un simbol cifric. De exemplu 531 Casa, 5311 Casa n lei. Data operaiei exprim momentul cnd s-a efectuat operaia economico-financiar care se reflect n cont. Data conine ziua, luna i anul. Explicatia. Operaiile economice i financiare care au loc n entitatea economic sunt foarte numeroase i variate din punct de vedere al coninutului. Pentru nelegerea acestui coninut este necesar ca fiecare operaie nregistrat n cont s fie nsoit de o explicaie. Aceasta poate fi descriptiv i contabil. Explicaia descriptiv const n descrierea succint a operaiei cu indicarea documentului justificativ pe baza cruia se face nregistrarea. Aceast form de descriere se folosete la nregistrarea operaiilor economice i financiare n ordine cronologic. Explicaia contabil const n indicarea denumirii sau simbolului contului corespondent n care se nregistreaz operaia. Ea se folosete la nregistrarea operaiilor n ordine sistematic. Debitul i creditul contului sunt cele dou pri cu ajutorul crora se sistematizeaz situaia iniial i final precum i modificrile de sens contrar ale elementului evideniat. Partea din stnga contului este denumit debit, iar partea din dreapta credit. Micarea sau rulajul contului reprezint totalul sumelor nregistrate n debitul sau creditul unui cont n cursul unui exerciiu financiar. Rulajele pot fi debitoare i creditoare, n raport de cele dou pri ale contului. nsumnd soldul iniial debitor cu rulajul debitor se obine totalul sumelor debitoare, iar prin nsumarea soldului iniial creditor cu rulajul creditor, totalul sumelor creditoare. Soldul contului exprim existena la un moment dat a elementului patrimonial sau mrimea la un moment dat a structurii patrimoniale corespunztoare titlului contului. Soldul contului poate fi:

 iniial, caz n care reflect starea elementului la deschiderea exerciiului; curent, stabilit dup fiecare operaie; final, calculat la nchiderea exerciiului.
Soldul curent se determin prin adunarea la soldul iniial a creterilor suferite de elementul patrimonial i scderea din rezultatul obinut a micorrilor elementului. Soldul final se determin ca diferen ntre total sume debitoare i total sume creditoare, dndu-i-se semnificaia sumei mai mari. Dac totalul sumelor debitoare este mai mare dect totalul sumelor creditoare, soldul este debitor, iar dac totalul sumelor creditoare este mai mare dect totalul sumelor debitoare, soldul este creditor. n situaia n care totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare, soldul este zero, iar contul este soldat sau balansat. Prezentarea contului se poate face ntr-o form bilateral sau unilateral. Forma bilateral se caracterizeaz prin faptul c att n debit ct i n credit apar elemente privitoare la dat, explicaie i sum. De exemplu, forma contului asociat ca socoteal scris pentru numerarul din casierie, se prezint astfel: TITLUL CONTULUI: CASA N LEI LUNA/AN: 03/ N DEBIT Nr. Data Document Explicaia crt. 1. 01.03 Balan Sold verificare iniial 2. 08.03 CEC Ridicare numerar numerar ncasat 3. 10.03 Chitana contraval. 65847 marf vndut Decont Restituire 4. 18.03 cheltuieli avans 1281 RULAJ DEBITOR TOTAL SUME DEBITOARE

Suma 3.000 6.000 3.500

Nr. crt. 1. 2. 3.

Data 08.03 14.03 30.03

CREDIT Document Explicaia Stat salarii Dispoziie de plat Foaie vrsmnt Achitat salarii Acordat avans Depunere numerar la banc

Suma 5.500 1.600 3.500

1.200 10.700 13.700 RULAJ CREDITOR TOTAL SUME CREDITOARE SOLD 31.03 N 10.600 10.600 3.100

n forma sa unilateral, contul Casa n lei se prezint ca n modelul de mai jos: TITLUL CONTULUI: CASA LUNA: Martie N Data Nr. DOCUMENT nreg Fel Nr. . 01.0 1 Balana 3 verificare 08.0 5 CEC 6987 3 numerar 2 08.0 7 Stat salarii 3 10.0 3 14.0 3 18.0 3 30.0 19 20 28 40 Chitan Dispoziie plat Decont cheltuieli Foaie 6584 7 250 1281 250 Simbol cont 5311 EXPLICAIA Data Sold iniial 08.0 3 08.0 3 10.0 3 14.0 3 18.0 3 30.0 Ridicare numerar Achitat salarii ncasat contravaloare marf Acordat avans Restituit avans Depunere 581 421 707 542 542 581 CONT CORESP RULAJ Debito Creditor r 6.000 3.500 1.200 5.500 1.600 3.500 D / C D D D D D D D Pag. 1 SOLD 3.000 9.000 3.500 7.000 5.400 6.600 3.100

Vrsmnt Rulaje martie TOTAL SUME

numerar 10.700 10.600 13.700 10.600 D 3.100

n cele ce urmeaz, n scop didactic se va folosi forma grafic a contului, ca n modelul de mai jos: Debit 5311 Casa n lei Sold iniial 3.000 5) 6.000 19) 3.500 28) 1.200 RD 10.700 TSD 13.700 Credit

7) 5.500 20) 1.600 40) 3.500 RC 10.600 TSC 10.600 SFD 3.100 Se observ c soldul final al contului se trece n partea opus celei din care a provenit, cu indicarea sensului su. Ca urmare, soldul final debitor se trece n creditul contului, iar soldul final creditor n debit. n acest fel, se asigur relaia balanier a contului, i anume: Sold iniial debitor + Rulaj debitor = Rulaj creditor + Sold final debitor proprie conturilor cu sold iniial debitor, sau Sold iniial creditor + Rulaj creditor = Rulaj debitor + Sold final creditor proprie conturilor cu sold iniial creditor. 3.2 REGULILE DE FUNCIONARE A CONTURILOR nregistrarea operaiilor economico-financiare cu ajutorul conturilor se face dup anumite reguli: 1. Conturile de activ i ncep funcionarea prin debitare. Se debiteaz cu existentul (soldul iniial) si cu creterile, majorrile, intrrile elementelor de activ; se crediteaz cu micorrile, diminurile, ieirile elementelor de activ; au intotdeauna sold final debitor sau zero (sunt soldate, balansate). 2. Conturile de pasiv i ncep funcionarea prin creditare. Se crediteaz cu existentul (soldul iniial) si cu creterile, majorrile elementelor de pasiv; se debiteaz cu micorrile, diminurile elementelor de pasiv; au intotdeauna sold final creditor sau sunt soldate, balansate (sold zero). Conturile care respect aceste reguli de functionare sunt denumite conturi monofuncionale, de aceea regsim conturi monofuncionale de activ, respectiv conturi monofuncionale de pasiv. Conturile care nu respect nici regulile de funcionare ale conturilor de activ nici regulile de funcionare ale conturilor de pasiv sunt conturi bifuncionale. Acestea i pot ncepe funcia fie prin debitare, fie prin creditare i pot avea, fie sold debitor, fie creditor. De exemplu, contul Profit sau pierdere se crediteaz cu veniturile perioadei i se debiteaz cu cheltuielile efectuate in respectiva perioad. Poate avea sold final creditor reprezentnd profitul entitii (veniturile sunt mai mari dect cheltuielile) sau debitor, reprezentnd pierdere (cheltuielile sunt mai mari dect veniturile). Dup nchiderea conturilor, soldurile lor finale se preiau n bilanul contabil. Ca regul general soldurile debitoare se trec n activul bilanului, iar soldurile creditoare n pasiv.

3.3 ANALIZA CONTABIL A OPERAIILOR ECONOMICO-FINANCIARE. FORMULA CONTABIL Analiza contabil se face cu ajutorul documentului care st la baza operaiei economico-financiare i const n descompunerea ei n elemente componente, n scopul stabilirii conturilor i respectiv a prii acestora debit sau credit n care urmeaz a se nregistra operaia, simultan i cu aceeai sum. Etapele analizei contabile sunt:

Stabilirea naturii, respectiv a coninutului operaiei (explicarea ei descriptiv, n mod succint, pentru a reiei la ce se refer: aprovizionare de bunuri, plat de datorii, vnzare de bunuri, ncasare de creane, consum de materiale, nregistrarea salariilor, etc.). Determinarea elementelor patrimoniale, care se modific n urma operaiei i a sensului modificrii (cretere de activ, micorare de activ, cretere de pasiv, micorare de pasiv). Stabilirea pe baza elementelor din bilan, care suport modificrile, a conturilor n care urmeaz a se nregistra operaia; Stabilirea prii conturilor corespondente debit sau credit n care urmeaz a se nregistra operaia, prin aplicarea regulilor de funcionare a conturilor.

De exemplu, presupunem c o ntreprindere achiziioneaz un lot de mrfuri n valoare de 15.000 lei, pe credit comercial. n urma analizei contabile rezult:

a) Natura operaiei: cumprare mrfuri, pe credit comercial; b) Modificrile generate de operaia economico-financiar asupra patrimoniului sunt:
O cretere de activ, prin creterea valorii mrfurilor din patrimoniu i O cretere de pasiv, prin creterea datoriilor fa de furnizori; c) Conturile care corespund coninutului economic al operaiei sunt: Contul Mrfuri n care se nregistreaz creterea valorii mrfurilor i Contul Furnizori n care se evideniaz datoria fa de furnizori: Conform regulilor de funcionare a conturilor, contul Mrfuri, de activ, cu plus de activ, se debiteaz iar contul Furnizori, de pasiv, cu plus de pasiv, se crediteaz. d) Formula contabila Mrfuri = Furnizori 15.000 lei

Reiese c formula contabil este reprezentarea grafic a operaiei economico-financiare, prin care, potrivit dublei nregistrri, un cont de debiteaz i altul se crediteaz concomitent i cu aceeai sum. Legtura dintre conturile corespondente se face prin semnul egal; n stnga lui se trece contul care se debiteaz iar n dreapta contul care se crediteaz. Dup nregistrarea operaiei n formula contabil, periodic, se centralizeaz sumele pe conturi distincte, dup natura operaiei i se trec n fiele de cont. De exemplu: D Si 1) Mrfuri 15.000 Formula contabil se clasific n raport de dou criterii: C D Furnizori C Si 1) 15.000

dup numrul de conturi corespondente din care este format distingem:

formul simpl; formul compus. Formula contabil simpl este acea formul n care corespondena se stabilete ntre dou conturi: unul se debiteaz i altul se crediteaz, simultan i cu aceeai sum. Formula contabil compus este formula n care corespondena se stabilete ntre mai multe conturi: un cont se debiteaz i dou sau mai multe conturi se crediteaz simultan i cu aceeai sum; dou sau mai multe conturi se debiteaz i un cont se crediteaz simultan i cu aceeai sum; dou sau mai multe conturi se debiteaz i dou sau mai multe conturi se crediteaz simultan i cu aceeai sum.

dup scopul pentru care se folosete formula poate fi:

curent; de stornare.

Formula contabil prin intermediul creia se nregistreaz operaiile economico-financiare n contabilitate poart denumirea de formul contabil curent. Formula contabil de stornare este acea formul prin care se corecteaz eventualele erori constnd fie n nregistrarea unei sume eronate, fie n nregistrarea unei sume n alte conturi dect cele corespunztoare coninutului operaiei. Stornarea(adic rectificarea erorii) se poate face n negru sau n rou. a. Stornarea n negru const n inversarea poziiei conturilor din formula eronat, fie cu ntreaga sum dac s-au utilizat alte conturi dect cele corespunztoare coninutului operaiei, fie cu diferena dintre suma eronat i cea corect n cazul erorii de sum. Efectul acestei inversri este anularea nregistrrii eronate sau corectarea ei prin micorarea soldului. Exemplu: Presupunem c societatea achiziioneaz materii prime n valoare de 6.000 lei de la furnizori, pe credit comercial. n mod eronat operaia s-a nregistrat prin formula: 1) Mrfuri = Efecte de plat 6.000

Corectarea se face inversnd formula contabil eronat cu aceeai sum i scriind ulterior formula corect, astfel: 2) i scrierea corect: Materii prime = Furnizori Situaia se prezint n conturi astfel: D 1) RD TSD D 3) RD TSD Mrfuri 2) RC TSC SFD Materii prime 6.000 6.000 6.000 6.000 6.000 6.000 RC TSC SFD C 6.000 6.000 6.000 0 C 6.000 D Efecte de plat C 2) 6.000 1) 6.000 RD 6.000 RC 6.000 TSD 6.000 TSC 6.000 SFC 0 Furnizori C 3) 6.000 RD TSD SFC 6.000 RC TSC 6.000 6.000 6.000 3) Efecte de plat = Mrfuri 6.000

Prin soldul zero obinut n urma formulei de corectare, la conturile Mrfuri i Efecte de plat s-au anulat valorile nregistrate eronat. Se observa ca stornarea n negru presupune inversarea formulei contabile eronate i scrierea formulei contabile corecte; conduce la denaturarea rulajelor aferente conturilor eronat folosite, cu reflectarea real a tranzaciei prin intermediul soldurilor finale; b. Stornarea n rou Const n repetarea formulei contabile eronate cu ntreaga sum nscris n rou sau chenar, n cazul erorii de conturi sau cu diferena dintre suma eronat (mai mare) i cea corect (mai mic) n cazul erorii de sum. Culoarea roie sau nscrierea n chenar are n contabilitate efect de scdere. Dac eroarea a fost de conturi, dup rectificare se scrie formula corect. Relund exemplul anterior rezult: nregistrarea eronat: 1) Mrfuri = Efecte de plat 6.000

Corectarea prin stornare n rou:

2) i scrierea formulei corecte: 3)

Mrfuri = Efecte de plat

6.000

Materii prime

Furnizori

6.000

Situaia n conturi se prezint astfel: D 1) 2) RD TSD D 3) RD TSD Mrfuri C 6.000 6.000 0 RC TSC SFD 0 Materii prime C 6.000 6.000 6.000 RC TSC SFD 6.000 D Efecte de plat RD TSD SFC 0 Furnizori RD TSD SFC 6.000 C 1) 2) RC TSC C 3) RC TSC 6.000 6.000 6.000 6.000 6.000

Se constata ca stornarea n rou presupune repetarea formulei contabile eronate, dar cu sumele n rou sau minus, urmat de scrierea formulei contabile corecte; conduce la aceleai solduri finale ca i stornarea n negru, fr a fi afectate rulajele conturilor implicate.

3.4 PLANUL DE CONTURI GENERAL Planul de conturi este un model normativ privind clasificarea i codificarea conturilor. El reprezint un tablou al sistemului de conturi n cadrul cruia fiecare cont, desemnat printr-o denumire i simbol cifric, este ncadrat ntr-o anumit grup i clas n raport de o anumit caracteristic de grupare. Aceast caracteristic o formeaz coninutul economic al conturilor. Simbolizarea conturilor s-a realizat n sistem zecimal, ntemeiat pe mprirea conturilor n clase, grupe, subgrupe, fiecare diviziune fiind simbolizat n ordine de la 0 la 9, de la 00 la 99 .a.m.d. Astfel, conturile sintetice sunt grupate n zece clase simbolizate de la 0 la 9; fiecare clas cuprinde zece grupe simbolizate de la 00 la 99, fiecare grup zece subgrupe simbolizate de la 000 la 999, iar fiecare subgrup zece conturi simbolizate de la 0000 la 9999. Prima cifr din simbol desemneaz clasa din care face parte contul, primele dou cifre grupa, primele trei cifre subgrupa sau contul divizionar, iar cele patru cifre contul subdivizionar. clasa transport are urmtoarea semnificaie: De exemplu, contul 2133 Mijloace de2 Imobilizri 2 1 3 3

grupa 21 Imobilizri corporale subgrupa 213 Instalaii tehnice, mijl. de transport, animale i plantaii contul 2133 Mijloace de transport

ntreprinderile mici folosesc conturi divizionare (conturi sintetice de grad I) al cror simbol cuprinde transp. trei cifre, iar ntreprinderile mari i mijlocii conturi subdivizionare (conturi sintetice de grad II) care au n alctuirea simbolului patru cifre.

Rezult c n planul de conturi sunt cuprinse urmtoarele clase de conturi: Clasa 1 Conturi de capitaluri; Clasa 2 Conturi de imobilizri; Clasa 3 Conturi de stocuri; Clasa 4 Conturi de teri; Clasa 5 Conturi de trezorerie; Clasa 6 Conturi de cheltuieli; Clasa 7 Conturi de venituri; Clasa 8 Conturi speciale; Clasa 9 Conturi de gestiune intern.

Conturile sintetice si analitice si legatura dintre ele Conturile sintetice reflect existena i micarea elementelor patrimoniale n unitatea lor. Ele reflect ntr-o form grupat diferite categorii de mijloace sau surse de finanare. Astfel, contul Mrfuri reflect toate categoriile de mrfuri din ntreprindere: alimentare, nealimentare (textile, nclminte, metalo-chimice, mobil, etc.), n depozite, uniti cu amnuntul, de alimentaie public, etc. Conturile sintetice se utilizeaz din necesitatea generalizrii informaiilor privind existena i micarea elementelor patrimoniale. Aceasta se reflect n etalon monetar. Soldurile finale ale conturilor sintetice apar ntro form sintetizat i generalizat ca posturi de activ i pasiv ale bilanului contabil. Conturile analitice sunt folosite pentru urmrirea prilor componente ale elementelor nregistrate n conturile sintetice. Ele reflect elemente individualizate dup anumite caracteristici i sunt dezvolttoare ale conturilor sintetice. Gradul de detaliere al conturilor sintetice n analitice depinde de: complexitatea i diversitatea activitii ntreprinderii; gradul de generalizare a mijloacelor i surselor; cerinele conducerii operative i analizei activitii ntreprinderii; controlul integritii patrimoniului.

Conturile analitice au un coninut i o funcie contabil identice cu contul sintetic la care se refer. Ca urmare se pot stabili anumite corelaii ntre conturile analitice i contul sintetic, i anume: totalul soldurilor iniiale ale conturilor analitice este egal cu soldul iniial al contului sintetic; totalul rulajelor debitoare, respectiv creditoare ale conturilor analitice este egal cu rulajul debitor, respectiv creditor al contului sintetic; totalul sumelor debitoare, respectiv creditoare ale conturilor analitice este egal cu total sume debitoare, respectiv creditoare ale contului sintetic; totalul soldurilor finale ale conturilor analitice este egal cu soldul final al contului sintetic. n conturile analitice, nregistrrile se pot face n etalon valoric i uneori cantitativ (n cazul stocurilor). Astfel, se poate stabili integritatea acestor elemente patrimoniale precum i rspunderea material a persoanelor care le gestioneaz.