FRAUDE Y ERROR Norma Internacional

SINTESIS Esta norma define los conceptos de fraude y error, e indica que la responsabilidad de la prevencin de los mismos recae en la propia gerencia. El auditor debe planear la auditora de modo que exista una razonable posibilidad de detectar distorsiones materiales provenientes del fraude o error. En esta norma se sugieren los procedimientos que debe seguir el auditor cuando detecta indicios de la existencia de fraude o error, as como los aspectos relativos al retiro del compromiso de auditora. Al planear y aplicar los procedimientos de auditora y al evaluar e informar sobre los resultados, el auditor debe considerar el riesgo de distorsin material en los estados financieros producidos por un fraude o error. El concepto fraude, se refiere al acto intencional, por parte de uno o ms individuos del rea de administracin, personal o terceros, que produce una distorsin en los estados financieros, el cual puede involucrar : la manipulacin o falsificacin de documentos, el uso indebido de recursos, la supresin u omisin de los efectos de las transacciones en los registros y la aplicacin indebida de las polticas de contabilidad. La responsabilidad de la prevencin y deteccin de fraudes recae en la administracin que debe implementar y mantener controles internos efectivos ; por lo tanto, el auditor no es y no puede ser responsable de la prevencin del fraude o error, aunque el hecho que la auditora se practique anualmente puede servir de freno contra la ocurrencia de tales eventos. Al planear el examen, el auditor debe evaluar el riesgo de distorsin material que el fraude o error puede producir en los estados financieros, as como est en la obligacin de indagar ante la administracin acerca de la existencia de los hechos irregulares que hayan sido descubiertos. En base a ello, el auditor debe disear procedimientos que le ofrezcan la certidumbre de poder detectar las distorsiones producidas por fraude o error, las que pueden tener un efecto material en el conjunto de los estados financieros. Existe el riesgo inevitable de no poder detectar las distorsiones materiales en los estados financieros, aun cuando la auditora haya sido debidamente planeada. El riesgo de la no deteccin es mayor, cuando este proviene de un fraude que involucra la presencia de actos preconcebidos con el fin de ocultarlo ; consecuentemente se admite que el auditor acepte que las declaraciones que reciben son veraces y que los registros y documentos que se le entregan para su examen son autnticos.

El trmino error, se encuentra referido al acto no intencional que produce una distorsin en los estados financieros, el cual puede manifestarse en la incorreccin matemtica o procesal en los registros, la omisin o interpretacin equivocada de hechos y la aplicacin indebida de las En el apndice respectivo se describen los polticas de contabilidad. ejemplos de condiciones o hechos que aumentan el riesgo de fraude o error,

desde el enfoque de la correspondiente La aplicacin indebida de las polticas NA. de contabilidad. Igualmente, se incluye los comentarios de 4. El trmino error se refiere al acto no la Declaracin de Normas de Auditora intencional que produce una distorsin No.53-SAS/53, en torno al tema errores e en los estados financieros. El error irregularidades, emitida por el Instituto puede manifestarse como : Americano de Contadores Pblicos (AICPA) ; as como notas adicionales Incorreccin matemtica o procesal en sobre los procedimientos de deteccin de los registros sustentativos o en los datos fraudes y errores. contabilizados. Omisin o interpretacin equivocada de En el rubro Auditora Gubernamental se hechos. comentan las normas de auditora que Aplicacin indebida de las polticas de sobre esta materia han aprobado contabilidad. INTOSAI, la Contralora General de la Repblica del Per (CGR) y la Oficina de Responsabilidad de la administracin la Contralora General de Estados Unidos de Norteamrica (GAO). 5. La responsabilidad de la prevencin y deteccin de fraudes y errores recae en Introduccin la administracin, que debe implementar y mantener 1. El propsito de la presente Norma permanentemente operativos sistemas Internacional de Auditora (NIA) es de contabilidad y control interno establecer pautas y proporcionar apropiados. Tales sistemas reducen orientacin con respecto a la pero no eliminan las posibilidades de responsabilidad del auditor de fraude o error. considerar la existencia de fraude o error en la auditora de estados Responsabilidad del auditor financieros. 2. Al planear y aplicar los procedimientos 6. El auditor no es y no puede ser de auditora y al evaluar e informar responsable de la prevencin del fraude sobre los resultados, el auditor debe o error. Sin embargo, el hecho de que considerar el riesgo de distorsin la auditora se practique anualmente material en los estados financieros puede servir como freno contra fraudes producida por un fraude o error. y errores. 3. El trmino fraude se refiere al acto intencional, por parte de uno o ms Evaluacin del riesgo individuos del rea de administracin, personal o terceros, que produce una 7. Al planear el examen, el auditor debe distorsin en los estados financieros, El evaluar el riesgo de distorsin material fraude puede involucrar : que el fraude o error pueden producir en los estados financieros y debe La manipulacin, falsificacin o indagar ante la administracin si alteracin de registros o documentos. existen fraudes o errores significativos La malversacin (uso indebido) de que hayan sido descubiertos. recursos. 8. Adems de las debilidades en el diseo La supresin u omisin de los efectos de los sistemas de contabilidad y de las transacciones en los registros o control interno y la inobservancia de documentos. determinados controles, las condiciones El registro de transacciones sin o hechos que incrementan el riesgo de sustentacin. fraude o error incluyen :

detectar las distorsiones producidas por cuestionamientos sobre la integridad o fraude o error que tengan un efecto competencia de la administracin. material en el conjunto de los estados presiones inusuales internas o externas financieros. sobre la entidad. 10. En consecuencia, el auditor busca la transacciones inusuales. evidencia de auditora suficiente y problemas para obtener evidencia de competente que le asegure que no se ha auditora suficiente y competente. producido un fraude o error que tenga efecto material en los estados El apndice a esta Norma presenta financieros o que, de haberse ejemplos de las mencionadas condiciones producido, el efecto del fraude se o hechos. refleja adecuadamente en los estados financieros o el error ha sido corregido. Deteccin La probabilidad de detectar errores es, por lo general, mayor que la de detectar 9. En base a su evaluacin del riesgo el fraudes, puesto que el fraude va auditor debe disear procedimientos de comnmente acompaado de actos auditora que le ofrezcan una especficamente concebidos para certidumbre razonable de poder ocultar su existencia.

un ejemplo prctico de evaluacin de cifras errneas y sus efectos acumulados SAS-53-AICPA : RESPONSABILDIAD en los estados financieros ; lo cual puede DEL AUDITOR PARA DETECTAR Y verse en el correspondiente anexo. REPORTAR ERRORES Y IRREGULARIDADES Debido a las limitaciones inherentes a la auditora existe un riesgo inevitable de que Al desarrollar un plan de auditora el las distorsiones materiales en los estados auditor debe considerar los factores que financieros por un fraude, y en menor influyen en el riesgo de auditora, siendo extensin, por un error, no puedan ser los principales : detectadas. El posterior descubrimiento de estas distorsiones producidas por un Caractersticas gerenciales. fraude o error existente durante el perodo Caractersticas de operaciones y de la cubierto por el dictamen, no indica que el auditor no se haya ceido a los principios industria. bsicos y procedimientos esenciales de Caractersticas del trabajo. auditora. Que el auditor haya observado o El desarrollo de stos factores pueden no estos principios y procedimientos, lo encontrarse en el anexo adjunto a la determinar lo apropiado de los procedimientos que haya aplicado en las presente NIA. circunstancias y la congruencia entre el dictamen y los resultados de aquellos Igualmente, se formulan comentarios procedimientos. adicionales sobre los mecanismos de deteccin de posibles fraudes y errores y Limitaciones inherentes a la auditora

12. La auditora est sujeta al riesgo inevitable de no poder detectar todas las distorsiones materiales en los estados financieros, aun cuando haya sido debidamente planeada y practicada de conformidad con las NIAS. 13. El riesgo de no deteccin de una distorsin material es mayor cuando esta proviene de un fraude que cuando proviene de un error, porque el fraude comnmente involucra actos concebidos para ocultarlo, como la colusin, falsificacin, deliberada omisin del registro de transacciones, o tergiversaciones intencionales hechas al auditor. Salvo que la auditora muestre evidencia en contrario, se admite que el auditor acepta que las declaraciones que recibe son veraces y que los registros y documentos que se le entregan para su examen son autnticos. Sin embargo, de conformidad con la NIA sobre Objetivo y principios bsicos que rigen la auditora de estados financieros, el auditor debe planear y realizar su examen con una actitud de escepticismo profesional, tomando en consideracin que la auditora podra revelar condiciones o hechos que permiten presumir la existencia de un fraude o error. 14. Si bien la existencia de sistemas de contabilidad y control interno efectivos reduce la probabilidad de distorsiones en los estados financieros por causa de un fraude o error siempre habr el riesgo de que los controles internos no funcionen conforme fueron diseados. Ms an, un sistema de contabilidad y control interno puede ser ineficaz contra un fraude en que exista colusin entre los empleados o contra un fraude llevado a cabo por la administracin. Ciertos niveles de la administracin pueden estar en una posicin que los permita pasar por encima de los controles que previenen fraudes similares de otros empleados ; por ejemplo, ordenando a sus subordinados a registrar transacciones en forma

incorrecta o a ocultarlas, o suprimiendo informacin relacionada con las transacciones. Procedimientos a seguir cuando hay indicios de la existencia de un fraude o error 15. Si la aplicacin de los procedimientos de auditora diseados de acuerdo a la evaluacin del riesgo, indican la posible existencia de un fraude o error, el auditor debe considerar el efecto potencial sobre los estados financieros. Si el auditor considera que el presunto fraude o error puede tener un efecto material sobre los estados financieros, debe modificar apropiadamente sus procedimientos o aplicar procedimientos adicionales. 16. El alcance de los procedimientos modificados o de los procedimientos adicionales depende del criterio del auditor con respecto a : a. los tipos de fraude y error presuntos ; b. la posibilidad de su ocurrencia, y c. la posibilidad de que un determinado tipo de fraude o error produzca un material en los estados financieros Salvo que las circunstancias indiquen claramente lo contrario, el auditor no debe asumir que un caso de fraude o error constituyan un hecho aislado. De ser necesario deber modificar la naturaleza, oportunidad y alcance de sus procedimientos sustantivos. 17. La aplicacin de sus procedimientos modificados o adicionales permite, generalmente al auditor confirmar o disipar su presuncin de fraude o error. Si los resultados de sus procedimientos no disipan tal presuncin, el auditor debe discutir el asunto administrativo y determinar si el hecho ha sido apropiadamente reflejado o corregido en los estados financieros. Debe considerar asimismo el posible impacto el dictamen. 18. El auditor debe considerar las implicaciones del fraude o del error

significativo en otros aspectos de la auditora, particularmente en cuanto a A los usuarios del dictamen la confiabilidad de las manifestaciones de la administracin. Al respecto, el 21. Si el auditor concluye que el fraude auditor debe reconsiderar la evaluacin o error tiene un efecto material en los del riesgo y la validez de las estados financieros y no ha sido manifestaciones de la administracin en apropiadamente reflejado o corregido caso de que el fraude o error no hayan en los estados financieros, el auditor sido detectados por los controles deber expresar una opinin con internos o no hayan sido incluidos en salvedad o una opinin adversa. dichas manifestaciones. Las 22. Si la entidad no permite que el implicaciones de cada caso particular auditor obtenga evidencia suficiente y de fraude o error detectado por el competente para poder evaluar si ha auditor dependern de la relacin entre ocurrido o probablemente ocurra un los actos de comisin y ocultamiento, si fraude o error que pueden tener un los hubiera, y los procedimientos de efecto material en los estados control especficos y el nivel de la financieros, deber expresar una administracin o del personal opinin con salvedad o una abstencin involucrados. de opinin por existir una limitacin al alcance del examen. Informe sobre fraude y error 23. Si el auditor no puede determinar si el fraude o error ha ocurrido o no, en A la administracin razn de las limitaciones impuestas por las circunstancias pero no impuestas 19. El auditor deber, tan pronto como por la entidad, deber considerar el sea posible, comunicar a la efecto en su dictamen. administracin su inquietud : A las autoridades reguladoras o a. si presume que puede existir un fraude, administrativas an si el efecto potencial de este sobre los estados financieros es inmaterial ; o 24. El deber profesional de b. si detecta que realmente existe un confidencialidad impide que el auditor fraude o error material informe del fraude o error a terceros, en general. Sin embargo, en ciertas 20. Al determinar a qu persona o ente circunstancias, tal deber profesional es apropiado de la entidad informar de la desestimado por los reglamentos, las ocurrencia de un fraude o error leyes o los tribunales (en algunos importante, posible o real, el auditor pases, por ejemplo, se requiere que el deber considerar todas las auditor informe del fraude o error en circunstancias. Con respecto al fraude, las instituciones financieras, a las el auditor evaluar la posibilidad del respectivas autoridades supervisoras). lucramiento de la alta administracin. En tales circunstancias, el auditor En la mayora de los casos que detecte puede requerir asesora legal y tener un fraude ser apropiado informar del presente la debida consideracin a su asunto a un nivel de la estructura responsabilidad profesional frente al organizacional de la entidad que tenga inters pblico. superior responsabilidad al nivel de las personas presuntamente implicadas. Retiro del Compromiso de Auditora Cuando tenga dudas acerca de los responsables finales a quienes informar, 25. El auditor puede decidir que debe el auditor buscar asesora legal para retirarse del compromiso si la entidad determinar los procedimientos a seguir. no toma, con respecto al fraude, la

accin correctiva que el auditor considera necesaria en las circunstancias, aun cuando el fraude no sea material para los estados financieros. Entre los factores que pueden influir en la decisin del auditor se cuenta el que est involucrada la autoridad superior de la entidad, lo que puede afectar la confiabilidad de las manifestaciones de la administracin y afectar la decisin del auditor de continuar su relacin con la entidad. Si toma esta decisin, el auditor debe buscar asesoramiento legal. 26. Como lo establece el Cdigo de Etica del Contador Pblico emitido por la Federacin Internacional de Contadores -IFAC, cuando el auditor propuesto como auditor sucesor consulte al auditor actual, este debe comunicarle si existe alguna razn profesional por la que no debiera

aceptar la designacin. El grado en que el auditor actual puede discutir los asuntos del cliente con el auditor propuesto como sucesor, depender de la autorizacin que obtenga del cliente y/o de los requerimientos legales y ticos aplicables en cada pas al respecto. Si existiera la mencionada razn u otros asuntos que necesiten ser comunicados, el auditor actual, dentro de las limitaciones legales y ticas, incluyendo en lo pertinente, el permiso del cliente, comunicar los detalles de los asuntos en referencia y discutir libremente con el auditor propuesto como sucesor todos los aspectos que puedan afectar la designacin. Si el cliente deniega su autorizacin para discutir los mencionados asuntos, este hecho debe ser comunicado por el auditor propuesto como sucesor.

AUDITORIA GUBERNAMENTAL Perspectivas del sector pblico segn IAPC-IFAC Debe tenerse en cuenta que la naturaleza y alcance de la auditora del sector pblico pueden verse afectados por la legislacin, reglamentos, ordenanzas y disposiciones ministeriales relacionadas con la deteccin de fraudes o errores. Estos requerimientos pueden afectar la capacidad del auditor para aplicar su criterio. Adems de las responsabilidades formalmente asignadas respecto a la deteccin de fraudes, el uso de fondos pblicos tiende a imponer un nivel superior a los temas de fraude, y el auditor puede verse requerido a responder a las expectativas del pblico con respecto a la deteccin de fraudes. Tiene tambin que observarse que las responsabilidades de informacin, pueden estar sujetas a disposiciones especficas del mandato de auditora o de las leyes y reglamentos pertinentes. Fraude y error segn las normas de auditora INTOSAI :

Normas de procedimientos fiscalizacin pblica.

en

la

relativos a actos ilcitos, de modo que no se interfiera en posibles procedimientos legales. Fraude y error segn las normas de auditora gubernalmental de la CGRE Informe Especial (NAGU 4.50) cuando en la ejecucin del trabajo de auditora se evidencien indicios razonables de comisin de delito, en cautela de los intereses del Estado, el auditor, sin perjuicio de la continuidad del respectivo examen, debe emitir con la celeridad del caso, un Informe Especial, con el respectivo sustento tcnico y legal, para que se efecten las acciones pertinentes en forma inmediata en las instancias correspondientes. La aplicacin de esta norma permitir al auditor que con base en su juicio profesional y en observancia de las normas legales aplicables, ejerza su labor en los casos de evidencia, de indicios razonables de comisin de delitos, durante el desarrollo de su trabajo en la entidad auditada. La instancia correspondiente ser la Procuradura, en el caso que la auditora sea realizada por la Contralora General de la Repblica ; las Fiscalas, y/o Procuradura asdcrita al sector respectivo, cuando los exmenes sean efectuados por los rganos de auditora interna conformantes del Sistema y Sociedades de Auditora designadas. En la misma fecha de iniciados los trmites en la Procuradura y/o Fiscala, segn corresponda, los citados rganos de auditora y las Sociedades de Auditora, remitirn un ejemplar del informe especial a la Contralora General y, a juicio del auditor, al titular de la entidad, siempre que este ltimo no se encuentre comprendido en los indicios razonables de comisin de delito.

Al verificar la conformidad de las leyes y reglamentos el auditor debe disear acciones de revisin que ofrezcan la garanta razonable de que se detecten errores, irregularidades o actos ilcitos que pudieran repercutir substancialmente sobre los valores que figuran en los estados financieros. La auditora de regularidad (financiera) constituye un aspecto esencial de la fiscalizacin pblica, por cuanto uno de los objetivos que se persigue es el de velar por la integridad y validez del presupuesto y las cuentas pblicas. En virtud de ello, tanto el Parlamento como las autoridades destinatarias de los informes de auditora estn en condiciones de constatar con certeza la magnitud y evolucin de las obligaciones financieras del Estado. Para tal fin, se precisa que las Entidades Fiscalizadoras Superiores (EFS) procedan a examinar las cuentas y los estados financieros de la administracin con el objeto de asegurar que las operaciones han sido debidamente contradas, ordenadas, liquidadas y registradas ; concluyendo ordinariamente con una aprobacin, en el caso de no detectar irregularidad. Del mismo modo en las auditoras de alcance amplio se plantea la conveniencia de evaluar la conformidad de las leyes y reglamentos vigentes, para lo cual el auditor gubernamental est obligado a disear la auditora de manera que ofrezca una garanta razonable de que se detecten actos ilcitos que pudieran afectar sus resultados. En estos casos, sin restringuir la independencia de la EFS, el auditor debe ejercer la debida diligencia y prudencia profesional al difundir las acciones y procedimientos de auditora

La emisin del informe especial, no exime al auditor de su obligacin de recomendar medidas inmediatas, en cautela de la recuperacin del patrimonio del Estado. En la presencia del informe especial se tendr en cuenta bsicamente la estructura que tiene el informe de auditora gubernamental. Fraude y error segn las normas de auditora gubernamental de la GAO : Errores, ilcitos irregularidades y actos

Estos conceptos son manejados igualmente en el marco de las auditoras de alcance amplio. En dichas normas se establece que la definicin de abuso es distinta al de los actos ilcitos y otros tipos de incumplimiento legal. Cuando se produce un abuso, no se viola ninguna ley, regulacin, disposicin contractual o convenio ; lo que sucede es que la conduccin de un programa gubernamental no satisface las expectativas de la sociedad en lo que respecta a una conducta prudente. Sin embargo, dichas normas aceptan que la determinacin del abuso es bastante subjetivo, por lo que no se espera que el auditor proporcione una seguridad razonable de que sea factible detectar el abuso. Los auditores deben informar sobre los casos significativos de incumplimiento detectados, a fin de ofrecer al lector una base para evaluar la frecuencia y consecuencias de tales comportamientos. En determinadas circunstancias los auditores son responsables de informar sobre actos ilcitos directamente a los interesados externos de la entidad auditada. Por ello, las leyes, regulaciones o polticas exigen que estos informen de manera rpida sobre los indicios de cierto tipo de actos ilcitos que encuentren, a fin de ser entregados a las entidades fiscalizadoras de investigacin que corresponda. Ejemplos de condiciones o hechos que incrementan el riesgo de fraude o error Cuestionamiento de la integridad o competencia de la administracin La administracin es dominada por una persona (o un pequeo grupo) y no hay una junta o comit de supervisin efectivo.

El auditor debe planear la auditora para tener la seguridad razonable de que ser posible descubrir irregularidades significativas en los estados financieros examinados Al referirse a los temas de errores, irregularidades y actos ilcitos, se exige que los auditores deban planear sus actividades para tener la seguridad de que ser posible detectar tales situaciones. En este sentido, entendemos que el propsito principal de una auditora gubernamental no es detectar fraudes o irregularidades, sino ms bien prevenirlos, toda vez que es la propia administracin de la entidad pblica quien tiene la responsabilidad de evitarlos. Tales normas precisan que irregularidad es aquel error u omisin intencional de la presentacin de cifras o revelaciones en los estados financieros. Define tambin que el trmino incumplimiento tiene un sentido ms amplio que acto ilcito que es la violacin de leyes u otras disposiciones legales que tienen un efecto directo o indirecto significativo en la determinacin de los montos de los estados financieros, sino que adems involucra transgresiones a las estipulaciones de los contratos o convenios.

 Existe una estructura corporativa compleja donde la complejidad no parece estar justificada. No se toman medidas correctivas en los puntos dbiles importantes del control interno, en que tales medidas correctivas son factibles. Existe un alto ndice de rotacin del personal bsico financiero y contable. Existe una importante y prolongada carencia de personal en el departamento de contabilidad Existen cambios frecuentes de auditores o de asesores legales Presiones externas inusuales internas o

Transacciones inusuales Transacciones inusuales, especialmente cerca de fin de ao, que tengan un efecto importante sobre las ganancias. Transacciones o tratamientos contables complejos Transacciones con partes vinculadas Pagos por servicios (por ejemplo, a abogados, consultores o agentes) que parezcan excesivos en relacin con los servicios recibidos. Problemas para obtener evidencia de auditora suficiente y competente Registros inadecuados, por ejemplo, archivos incompletos, ajustes excesivos en los libros y cuentas, transacciones no registradas conforme a los procedimientos normales y fuera de las cuentas de control de saldos. Sustentacin inadecuada de las transacciones, tales como, la falta de autorizacin apropiada, documentacin sustentatoria no disponible y alteracin de documentos (cualquiera de estos problemas de sustentacin asume una mayor importancia segn se relacione con transacciones significativas o inusuales). Un nmero excesivo de diferencias entre los registros contables y las confirmaciones de terceros, evidencia de auditora contradictoria y cambios inexplicables en los ndices de operacin. Respuestas evasivas o no razonables de la administracin a las indagaciones del auditor. Entre los factores propios de un ambiente de sistemas de informacinSIC que se relacionan con las condiciones y hechos descritos se incluye :

El sector de actividad est en declive y las quiebras se incrementan Existe un capital de trabajo inadecuado debido a la declinacin de las utilidades o a una expansin demasiado acelerada. La calidad de las ganancias se deteriora, por ejemplo, por incremento en el riesgo en las ventas a crdito, por cambios en las prcticas comerciales o por la seleccin de polticas contables alternativas tomadas para mejorar los ingresos. La entidad necesita obtener una tendencia ascendente de las utilidades para sustentar el precio de mercado de sus acciones por razones de una oferta al pblico, por razones de una adquisicin, etc. La entidad posee una inversin importante en una actividad o lnea de productos en que se observa un cambio acelerado. La entidad depende fuertemente de uno o unos pocos productos o clientes. Existe presin financiera sobre la alta administracin. Existe presin sobre el personal contable para terminar los estados financieros en un perodo de tiempo inusualmente corto.

 La imposibilidad de extraer informacin de los archivos de cmputo debido a la falta o desactualizacin de sustentacin de los registros o programas. Gran nmero de cambios en los programas, que no se documentan, aprueban ni prueban. Inadecuada conciliacin general entre las transacciones computarizadas y las bases de datos de las cuentas. Anexo SAS-53-AICPA : Responsabilidad del Auditor para detectar y reportar Errores e irregularidades Al desarrollar un plan de auditora, el auditor deber considerar los factores que influyen en el riesgo de la auditora, relacionado con varios o todos los saldos de las cuentas y adquirir un entendimiento de la estructura del control interno. Estos asuntos suelen tener efectos que se extienden a los estados financieros tomados en conjunto, e influyen asimismo, en la consideracin del auditor del riesgo a nivel del saldo de cuenta o clase de operacin. Consideracin del riesgo de auditora a nivel de estados financieros Durante la planeacin, se deber evaluar el riesgo de las declaraciones incorrectas importantes. La comprensin por parte del auditor de que la estructura de control interno, aumentar o mitigar su preocupacin por el riesgo de esas declaraciones. Los factores que se consideran para evaluar el riesgo, debern considerarse en combinacin para formular un juicio general ; la presencia de algunos factores aislados no necesariamente indicara mayor riesgo. Se podrn considerar factores de la naturaleza de los que se enumeran a continuacin :

Caractersticas gerenciales : Una sola persona controla las decisiones gerenciales con respecto a operaciones y fianzas. La actitud gerencial con respecto a informacin financiera, se demuestra indebidamente agresiva. Rotacin gerencial alta (en particular, el personal contable de alto nivel). La gerencia asigna una importancia indebida al cumplimiento con las proyecciones de utilidades. En la comunidad empresarial, la gerencia no goza de buena reputacin. Caractersticas de operaciones y de la industria La rentabilidad de la entidad en relacin a su industria es insuficiente o consistente. La sensibilidad de los resultados de operaciones a los factores econmicos es alta (inflacin, tasa de inters, desempleo, etc). El ritmo de cambio de la entidad en la industria, es acelerado. La direccin del cambio en la industria de la entidad se disminuye, debido a muchos fracasos empresariales. La organizacin est descentralizada, sin la supervisin adecuada Se evidencian asuntos internos o externos que plantean muchas dudas con respecto a la capacidad de la entidad de seguir como negocio en marcha No. 59. Consideracin del auditor de la capacidad de una entidad para continuar como negocio en marcha. Caractersticas del trabajo Se presentan muchos aspectos contables contenciosos o difciles Se presentan importantes operaciones o saldos, difciles de auditar

 Se presentan importantes e inusitadas operaciones con partes relacionadas, no en el curso normal del negocio. Importancia de la naturaleza, causa (en caso de saberla) o nmero de declaraciones incorrectas conocidas y probables, detectadas en la auditora de los estados financieros del ejercicio anterior. Se trata de un cliente nuevo sin ninguna historia de auditora anterior, no se obtiene la informacin suficiente del auditor predecesor. Frecuencia o importancia de las operaciones difciles de auditora que afectan el saldo o la clase. Naturaleza, causa y nmero de declaraciones incorrectas, conocidas y probables, detectadas en el saldo o clase de la auditora anterior. Susceptibilidad de los activos relativos al mal manejo Capacitacin y experiencia del personal asignado a procesar los datos que afectan el saldo o clase. complejidad de los clculos que afectan el saldo o clase Escepticismo Profesional Una auditora de estados financieros realizada de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas, deber planearse y llevarse a cabo en base a una actitud de escepticismo profesional. El auditor ni supone que la gerencia sea deshonesta ni supone su honestidad incuestionable. Por el contrario, el auditor reconoce que las condiciones observadas y el material evidencial obtenido, incluyendo la informacin de auditora anteriores, debe evaluarse objetivamente para determinar si los estados financieros estn libres de cualquier declaracin incorrecta importante. La integridad gerencial reviste importancia, porque la gerencia puede obligar a sus subordinados a registrar operaciones y ocultar informacin,

dando como resultado una declaracin incorrecta importante en los estados financieros. Comunicacin en relacin a errores o irregularidades Para que el comit de auditora interna haga los juicios necesarios de lo informado por el auditor para cumplir su responsabilidad de vigilar la contabilidad, el auditor debe cerciorarse de que el comit de auditora, sea adecuadamente informado acerca de cualquier irregularidad que el auditor descubra durante la auditora, salvo si no es importante. Por ejemplo, un desfalco menor por un empleado de nivel bajo en la organizacin, puede considerarse no importante. No obstante irregularidades que no son importantes individualmente, pueden ser reportadas al comit de auditora en su totalidad, y el auditor puede llegar a un entendimiento con el comit de auditora, sobre la naturaleza y monto de irregularidades sujetas a reportarse. Responsabilidades en otras circunstancias Esta declaracin describe las responsabilidades del auditor de detectar y reportar errores e irregularidades en una auditora de estados financieros, elaborados de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas. En otros compromisos, las responsabilidades del auditor pueden ser ms extensas o ms restringidas, dependiendo de los trminos del compromiso. Ocultamiento Ocultamiento es cualquier intento de reducir una posibilidad de deteccin de irregularidad. Normalmente el ocultamiento requiere el manipuleo de registros de contabilidad o de documentos de apoyo para cubrir el hecho de que los registros de contabilidad o de documentos de apoyo no estn de acuerdo con las

circunstancias. El ocultamiento puede ser hbil y complejo o torpe y limitado. La capacidad del auditor para detectar una irregularidad ocultada, depende de su habilidad de la frecuencia y alcance del manipuleo, y el tamao relativo de las cifras manipuladas. Se puede falsificar firmas y documentos enteros o crear seales de autenticidad. La conclusin puede resultar en confirmaciones falsificadas u otras evidencias de validez. Asimismo, operaciones no registradas normalmente son ms difciles de detectar que el ocultamiento a travs de manipuleo de operaciones registradas. Estructura del Control Interno La falta de procedimientos de control podra permitir que ocurra un error o irregularidad repetidamente resultando una cantidad material. No obstante, el auditor puede no detectar un error o irregularidad que resulte de una falla ocasional de un procedimiento de control especfico. Las irregularidades pueden ser efectuadas u ocultadas a un nivel de la gerencia. Esta clase de irregularidad en general es ms difcil para detectar. Ejemplos sobre Procedimientos para la Deteccin de Fraudes y Errores Deteccin de Fraudes y Errores En base a las prcticas usuales de Auditora a continuacin se sealan conceptos y ejemplos importantes sobre procedimientos para detectar posibles fraudes y errores : En el diseo del programa de auditora se seleccionan los procedimientos de auditora para lograr un nivel apropiado de riesgo de deteccin, riesgo basado en nuestras evaluaciones de riesgo inherente y de control interno. Por tanto la evidencia de nuestros procedimientos

de auditora, tanto pruebas de cumplimiento como sustantivas, respaldan esas evaluaciones de riesgo. Cuando la evidencia no las respalda, es posible que tengamos que realizar procedimientos sustantivos adicionales. Si descubrimos que quedan muchos errores en los registros contables o en los estados financieros, debemos cambiar a alto nuestras evaluaciones de riesgo inherente y de control interno para las aseveraciones relevantes y considerar nuestros procedimientos sustantivos sobre la base de que estn ocurriendo errores que deben ser cuantificados ( ya sea por el cliente o por nosotros mismos). Dichos errores ocasionan una diferencia de auditora. Una diferencia de auditora existe cuando no concordamos con el monto, la clasificacin, presentacin o revelacin de partidas o totales en los estados financieros. Tales diferencias deben ser resumidas sistemticamente para que podamos evaluar sus efectos sobre los estados financieros si permanecen sin ajustar. Las diferencias que involucran montos o la clasificacin de partidas deben ser acumuladas, a medida que avanza la auditora, en un Resumen de Diferencias de Auditoria que distingue aquellas diferencias que afectan los ingresos y activos netos de aquellos que slo afectan las clasificaciones de cuentas. 1. Error conocido. Son diferencias de auditora que incluyen montos de error determinados confiablemente, por ejemplo : Errores matemticos (sumas, precio incorrecto de una partida de inventario) Omisiones (un pasivo no registrado) Errores al clasificar o registrar saldos o transacciones (registrar una compra de activo fijo en la cuenta incorrecta o por el monto incorrecto).

2. Error ms probable, las diferencias de auditora son para muestras estadsticas y no estadsticas, las mejores estimaciones del monto total de error es en base a los errores especficos. 3. Diferencias de auditora no ajustadas de perodos previos que afectan los estados financieros actuales, las diferencias de auditora no ajustadas en aos previos que afectan el activo neto inicial y/o las utilidades del ao corriente deben ser consideradas al evaluar la importancia relativa de las diferencias de auditora del ao corriente. Las diferencias de auditora no ajustadas en aos previos afectan los estados financieros del ao corriente de varias maneras y, en consecuencia, deben considerarse. Estas incluyen : Errores que se inviertan en el ao corriente y tienen un efecto similar sobre el Estado de Ganancias y Prdidas del ao anterior, pero en el sentido opuesto, y no tienen ningn efecto sobre el Balance General del ao corriente. Un ejemplo es un error de corte al registrar una venta. Errores que se hacen consistentemente cada ao y que tienen un efecto ms o menos constante sobre el Balance General y poco o ningn efecto sobre el Estado de Ganancias y prdidas. Un ejemplo es una sobrestimacin consistente de la provisin par cuentas de cobranza dudosa por aproximadamente el mismo monto. Errores que pueden agregar un nuevo error en la ganancia o prdida del ao corriente (Ejemplo : la sobrestimacin de una provisin de obsolescencia de inventario en el ao anterior y la subestimacin en el Balance (Ejemplo : El registro de depreciacin en el activo fijo sobre las vidas estimadas consideradas demasiado largas).