P. 1
MUHASEBE DENETİMİ

MUHASEBE DENETİMİ

|Views: 5,307|Likes:
Yayınlayan: Zekeriya Ozdemir

More info:

Published by: Zekeriya Ozdemir on May 31, 2011
Telif Hakkı:Attribution Non-commercial

Availability:

Read on Scribd mobile: iPhone, iPad and Android.
download as DOCX, PDF, TXT or read online from Scribd
See more
See less

01/02/2013

pdf

text

original

Sections

  • 1.1.Giriş
  • 1.2.Denetim ihtiyacını Ortaya Çıkaran Nedenler
  • 1.3.1. Denetim Benzeri Diğer Tanımlar
  • 1.4.Denetimin Önemi
  • 1.5.Muhasebe Denetim ilişkisi
  • 2.1. Bağımsız Denetçiler
  • 2.2.1. İç Denetçilerin Çalışma Alanı
  • 2.3. Kamu Denetçileri
  • 2.4.Denetçinin Taşıması Gereken Özellikler
  • 2.5.1. Genel Etik ilkeler
  • 2.5.2. Bağımsız Meslek Mensupları için Etik ilkeler
  • 2.5.3. Bağımlı Çalışan Meslek Mensupları için Etik ilkeler
  • 3.1.1.1. Bağımsız Denetime Tabi Kuruluşlar
  • 3.1.2. İç Denetim
  • 3.1.3.Kamu Denetimi
  • 3.2.1.Finansal Tablolar Denetimi
  • 3.2.2.Faaliyet Denetimi
  • 3.2.3.Uygunluk Denetimi
  • 3.2.4.1. Planlama ve organizasyon faaliyetlerinin denetimi
  • 3.2.4.2. Veri Merkezi / Bilgisayar Operasyonları Denetimleri
  • 3.2.4.3. Tedarik ve Uygulama Faaliyetlerinin Denetimi
  • 3.2.4.4. Hizmet Sunumu ve Destek Faaliyetlerinin Denetimi
  • 3.2.4.5. İzleme ve Değerlendirme Faaliyetlerinin denetimi
  • 3.2.4.6. Sistem geliştirme denetimleri
  • 3.2.4.7. Diğer Kişisel veya Birime Ait Bilişim Ortamı Denetimi
  • 3.2.4.8. Yedekleme
  • 3.2.4.9. BT Kontrollerinin Amacı
  • 3.2.4.10. Kontrol Sınıflamaları
  • 3.2.4.11. Standartlar
  • 3.2.4.12. Bilgi Güvenliği
  • 4.1.Denetimin Tarihsel Gelişimi
  • 4.2.1.Sermaye Piyasası Kurulu Denetim Uygulamaları
  • 4.2.2.Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu Denetim Uygulamaları
  • 4.2.3.Hazine Müsteşarlığı Denetim Uygulamaları
  • 4.2.4.Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu Denetim Uygulamaları
  • 4.2.5.Türk Ticaret Kanunu Tasarısı’nda Denetim Uygulamaları
  • 4.2.6. Türkiye Denetim Standartları Kurulu’nun Çalışmaları
  • 5.1.1.Genel Standartlar
  • 5.1.2.Çalışma Alanı Standartları
  • 5.1.3.Raporlama standartları
  • 5.2.1.Uluslararası Kalite Kontrol Standartları
  • 5.2.2.Uluslararası Denetim Standartları
  • 5.2.3.Uluslararası inceleme Sözleşmeleri Standartları
  • 5.2.4.Uluslararası Güvence Sözleşmeleri Standartları
  • 5.2.5.Uluslararası Alakalı Hizmetler Standartları
  • 6.1.1. İşlem Testleri:
  • 6.1.2. Doğrulama Testleri
  • 6.2. Denetim Teknikleri
  • 6.3. Kanıtların Yeterliliği ve Birbirine Üstünlüğü
  • 6.4. Kanıtların Yeterliliği ve Örnekleme
  • 6.5. Denetim Çalışmalarının Belgelendirilmesi
  • 6.6. Yönetim Teyit Mektubu
  • 6.7.1.1. Denetimin amacı veya ne tür bir denetim olduğu
  • 6.7.1.2. Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine veya mevzuata uyum
  • 6.7.1.3. Muhasebe politikalarında değişikliklerin bildirilmesi:
  • 6.7.1.4. Tam açıklama kuralına uyulması:
  • 6.7.1.5. Önemli aksaklıkların bildirilmesi:
  • 6.7.1.6. Görüş Bildirme
  • 6.8.1. Kapsam:
  • 6.8.2. Açıklamalar:
  • 6.8.3. Sonuç (Denetim Görüşü)
  • 6.8.4. Düzenlenme yeri ve tarih:
  • 6.8.5. Denetim kuruluşunun unvanı,sorumlu baş denetçinin adı ve imzası
  • 6.9. Tasdik İşlemleri
  • 6.10. SMMM Tarafından Düzenlenen Denetim Raporu
  • 7.1. Kasa Hesabının Denetimi
  • 7.2. Bankalar, Alınan/Verilen Çekler Hesabının Denetimi
  • 7.3. Alacakların Denetimi
  • 7.4. Stok Hareketlerinin Denetimi
  • 7.5. Alınan – Verilen Sipariş Avanslarının Denetimi
  • 7.6. Duran Varlıkların Denetimi
  • 7.7. Mali Borçların ve Finansman Giderlerinin Denetimi
  • 7.8. Ticari Borçların Denetimi
  • 7.9. Vergi Hesaplarının Denetimi
  • 7.10. Sermaye Hesaplarının Denetimi
  • 7.11. Satışlar ve Diğer Gelirlerin Denetimi
  • 7.12. Dönem Giderlerinin Denetimi
  • 8.1.1. Yasama Denetimi:
  • 8.1.2. Yönetsel Denetim:
  • 8.1.3. Yargı Denetimi:
  • 8.2.1. Vergi Kanunları Açısından Denetim Kurumları
  • 8.2.2. T.T.K Açısından Denetim Kurumları
  • 8.2.3. Bankalar Kanunu Yönünden Denetim Kurumları
  • 8.2.4. SPK Açısından Denetim
  • 8.2.5. 3568 Sayılı Kanun Açısından Denetim Kurumları
  • 8.2.6. Türk Kamu Denetim Kurumları

1- DENETİM

1.1.Giriş
Günümüzde, hem ülke ekonomileri hem de toplum için önemli ekonomik birimler olan işletmeler, küreselleşen dünyada, hızlı gelişen, büyük, karmaşık yapı ve sistemler haline dönüşmekte, faaliyet alanları ve ortaklık yapıları gibi özellikleri nedeniyle de giderek artan sayıda çeşitli tarafların ilgi odağı konumuna gelmektedirler. İşletme ile ilişkili/ilgili çeşitli taraflar, işletmelere ait finansal nitelikli bilgileri, değişik amaçlarla karar verme süreçlerinde kullanırlar. Örneğin, hissedarlar yapmış oldukları yatırımın durumunu öğrenmek, potansiyel yatırımcılar yatırım fırsatlarını değerlendirmek, kredi verenler kredibiliteyi ölçmek üzere finansal bilgilerden yararlanır. Finansal nitelikli verileri (özellikle finansal raporlar) karar verme sürecinde kullanan tüm taraflar açısından bu verilerin güvenilirlik derecesi önemlidir. Şekil 1,1’de görüldüğü üzere, bilginin doğru ve güvenilir olması karar verme sürecinde daha sağlıklı sonuçlara ulaşılmasına yardımcı olur. Örneğin, kredi kuruluşları işletmelerin finansal yapısının kredi kullandırmaya müsait olup olmadığını tespit etme aşamasında finansal tablolardan yararlanırlar. Kredi kuruluşu için; sağlıklı kredi tahsisatının yapılabilmesi, doğru ve güvenilir finansal verilere ulaşılarak sağlanır. İşletmeyle ilgili taraflardan bir diğeri olan devlet, ülke ekonomisinin önemli birimleri olan işletmelerin finansal durumunu doğru değerlendirebilmek, doğru vergi ve ekonomi politikaları oluşturmak için güvenilir finansal verilere ihtiyaç duyar. İşletmelerin ürettiği finansal nitelikli bilgilere ne düzeyde güvenileceği sorusunun cevabında denetim olgusu önemli bir görev üstlenmektedir. Güvenilir bilgi ihtiyacını karşılamak üzere çeşitli denetim mekanizmaları oluşturulmasına ihtiyaç vardır. Denetim işlevi, bilgilerin güvenilir ve doğru olup olmadığını ortaya çıkarmaya yönelik çalışmaların bütününden oluşmaktadır.

Sayfa 1 / 83

Şekil 1,1. Güvenilir Bilgi Talebi İşletmelerin sundukları mali bilgilerin denetim sürecinden geçmesi, bilgilerin güvenilirlik düzeyini diğer bir deyişle kalitesini artırmaktadır. Sonuç olarak, işletmelerin yabancı kaynak kullanmaları, halka açılmaları, uluslararası düzeyde faaliyet göstermeleri, ortak sayılarının artması gibi nedenler güvenilir finansal bilgi elde etmenin ve buna bağlı olarak denetimin önemini giderek artırmıştır. Ülkemizde bağımsız denetim alanındaki gelişim özellikle bankacılık sektörü ve sermaye piyasalarına ilişkin düzenlemelerle başlamış olup, Yakın gelecekte Türk Ticaret Kanununda yapılması planlanan değişikliklerle birlikte zorunlu hale gelerek ülke genelinde yaygınlığa kavuşacaktır. Bu süreç Türkiye’de denetimin gelişimine önemli katkılar sağlayacaktır.

1.2.Denetim ihtiyacını Ortaya Çıkaran Nedenler
Denetim yapılmasını gerektiren en önemli unsur, finansal nitelikli bilgilerin doğru ve güvenilir olup olmadığının tespit edilmesi ihtiyacıdır. Finansal nitelikli bilgilerinin güvenilirliğine engel olabilecek birçok faktörden söz etmek mümkündür. Bilgilerin güvenilirlik düzeyini artırmak amacıyla bağımsız bir uzmanın inceleme yapması ve bu konuda görüş belirtmesi önemlidir. İşletme ile ilgili çeşitli taraflar vardır ve bunların çıkarları birbiriyle çatışabilmektedir. İşletmede yapılan finansal işlemlerin karmaşıklığı elde edilen bilgiye güven düzeyini etkileyebilir veya kullanılacak bilginin alınacak kararı etkileyecek olması, bilgilerin doğru ve güvenilir olmasında önemli bir etkiye sahip olabilmektedir. Denetim ihtiyacını doğuran nedenler aşağıdaki başlıklar altında gruplandırılabilir (Şekil 1,2): a) Güvenilir ve doğru bilgi ihtiyacı, b) Çıkar çatışması, c) Muhasebe sistemlerinin karmaşıklığı, d) Diğer nedenler,

Şekil 1,2. Denetimi gerekli kılan unsurlar

Sayfa 2 / 83

a. Güvenilir ve doğru bilgi ihtiyacı Denetim ihtiyacını ortaya çıkaran ve/veya zorunlu kılan en önemli neden ilgili tarafların güvenilir ve doğru bilgi talebidir. Bu talep denetim ihtiyacını doğuran en önemli etkendir. Muhasebe tarafından oluşturulan finansal verilerin, bu verileri kullanan tarafların amaçları doğrultusunda ve sağlıklı olarak değerlendirile bilmesi ancak bu verilerin; anlaşılabilir, güvenilir, ihtiyaca uygun, karşılaştırılabilir olmasıyla sağlanabilir. Karar vericilerin bu bilgileri kullana bilmeleri için anlaşılır olması kaçınılmazdır. Muhasebe verilerinin karar vericilerinin ihtiyacına uygun düzenlenmesi, verilerin amaç doğrultusunda kullanılmasına yardımcı olacaktır. Finansal verilerin birbiriyle mukayese edilebilirliği yorum yapmayı ve değerlendirmeyi kolaylaştıracaktır. Tüm bu unsurları içinde barındırarak finansal tabloların bir arada doğru ve güvenilir olup olmadığını ortaya koyacak en önemli olgu denetimdir. b. Çıkar çatışması Finansal tabloların kullanıcıları ile finansal tabloların hazırlanmasından sorumlu olan şirket yöneticileri arasındaki çıkar çatışması, bilgilerin kasıtlı olarak gerçeği ve doğruyu göstermekten uzaklaştırılmasına yol açabilir. Bu durum, bilgi kullanıcılarının yanlış kararlar vermesine ve zarar görmesine yol açacaktır. Çıkar çatışması şirketi yöneten ve finansal tabloların hazırlanmasından sorumlu olan yöneticilerle hissedarlar arasında da yaşanabilir. Yöneticiler şirketi gerçekte olduğundan daha başarılı göstererek görevlerinde kalmayı hedefleyebilir veya daha fazla prim almayı düşünebilirler. Bu durum hissedarların şirketin gerçek faaliyet sonuçlarını ve gerçek finansal gücünü görmesine engel teşkil edecektir. Şirketin durumunun olduğundan farklı gözükmesi hissedarların sağlıklı kararlar vermelerini olumsuz yönde etkileyecektir. Diğer taraftan, şirket yönetimi kaynak temininde kredi kuruluşlarına karşı, şirket hissedarları şirket hisselerinin satılması sırasında potansiyel yatırımcılara karşı şirke tin değerini olduğundan farklı göstermeye çalışabilirler. Bu örnekler, yöneticiler, şirket hissedarları, kredi verenler ve yatırımcılar arasındaki çıkar çatışmalarına işaret etmektedir. Şirketle ilişki içinde olan üçüncü ta rafların her biri açısından benzer çıkar çatışmaları çıkma olasılığı her zaman vardır. c. Muhasebe sistemlerinin karmaşıklığı Muhasebe işlemleri ve finansal tabloların hazırlanması süreci, işlet meler büyüdükçe, faaliyet çeşitliliği arttıkça ve teknoloji ilerledikçe da ha karmaşık hale gelmektedir. Ayrıca muhasebe standartlarındaki değiş meler ve gelişmeler süreci daha da zorlaştırmaktadır. Muhasebe sürecinin karmaşıklığı finansal tablolarda hata olma olasılığını artırdığı gibi ha tayı ortaya çıkarmayı da zorlaştırmaktadır. Bu durum, muhasebe bilgilerinin güvenilirlik ve doğruluk derecesinin tespiti amacıyla denetim gereksinimini ortaya çıkarmaktadır. d. Diğer Nedenler Yukarıda sıralanan unsurların dışında da denetimi gerekli kılan bir takım unsurlar söz konusudur. Her bir kullanıcının güvenilir bilgiye kendisinin doğrudan erişebilmesindeki zorluklar da denetim mekanizma sının kurulmasını gerekli kılmaktadır. Çünkü farklı özellikler taşıyan bilgi kullanıcılarının denetim yapma yetisine sahip olması, denetim yapma yetisine sahip olsalar bile, zaman ve maliyet yönünden böyle bir çalışmanın rasyonel olması söz konusu değildir. Bu nedenle bağımsız denetim mekanizmasının oluşumu kaçınılmaz olarak ortaya çıkmaktadır.

1.3.Denetimin Tanımı
Denetim; belli bir ekonomik birime ait finansal nitelikli bilgilerin önceden tespit edilmiş ölçütlere uygunluk derecesini belirlemek amacıyla bir uzman tarafından gerçekleştirilen kanıt toplama, bu kanıtları değerlendirme ve değerlendirme sonucunda ulaşılan görüşün ilgililere bir rapor ile sunulduğu süreçtir. Denetim kavramının tanımında geçen temel unsurların ayrıntılı açıklaması aşağıdaki gibidir: Sayfa 3 / 83

1.Denetim bir ekonomik birime ait bilgileri kapsar; denetim ister kâr amaçlı olsun isterse de kâr amaçlı olmasın tüm ekonomik birimlerin faaliyetlerini kapsayabilir. Bağımsız denetimin konusu kâr amaçlı şirketlerin finansal nitelikli işlemleri olabileceği gibi, kâr amacı olmayan vakıf, dernek ve devlet organizasyonu için de söz konusu olabilir. 2.Denetim bir karşılaştırma sürecidir, önceden belirlenmiş ölçütler kullanılır; denetim sürecinde amaç finansal nitelikli bilgilerin doğru ve güvenilir olup olmadığının ortaya çıkarılmasıdır. Bilgilerin doğruluğu, bunların uyması gereken ölçütlerle mukayese edilmesi ile saptanabilir. Denetimde mukayese amaçlı kullanılan birçok ölçüt olabilir. Bunlardan bazıları aşağıdaki gibidir: a)Genel Kabul Görmüş Muhasebe ilkeleri, b)işletme içi ve dışında belirlenmiş politika ve yöntemler, sirküler ve talimatlar, c)Yasa ve yönetmelik hükümleri, d)Yönetimce saptanmış başarı ve performans ölçütleri ve bütçeler. 3.Denetim kanıt toplama ve değerlendirme sürecidir; denetçi denetim çalışması sonunda belirteceği görüşünü yeterli miktarda ve kalitede kanıta dayandırmak zorundadır. 4.Denetim uzman ve tarafsız bir kişi tarafından yapılır; denetim çalışmalarını yürütecek kişinin konusunda eğitimli ve tecrübeli olması gerekir. Denetçinin tüm çalışmalarını objektif, tarafsız ve şeffaf bir biçimde yürütmesi esastır. 5.Denetim çalışmaları sonucunda bir görüş oluşturularak ilgililere iletilir; denetçi denetim çalışması sonunda ulaştığı görüşünü düzenlediği bir rapor ile ilgililere sunar. 1.3.1. Denetim Benzeri Diğer Tanımlar Kontrol: Denetimin başlangıcı veya denetimden önce gelen faaliyettir. Herhangi bir şeyi istenilen şekilde sonuçlanması için veya belli bir hedefe ulaşmak için bazı önlemler alınır. Süreç içinde amaçlara ulaşmak için alınan önlemler bir kontrol etme faaliyetidir. Daha sonra bu hedeflere ulaşma derecesi veya sapmaların tespiti denetim faaliyetidir. Teftiş: Teftiş, bir şeyin aslını, doğrusunu veya işlerin iyi yürütülüp yürütülmediğini anlamak İçin yapılan inceleme olarak tanımlanabilir. Teftiş denetimden daha dar kapsamlı olanıdır. Denetim bir şeyin geneli için uygulanırken, teftiş bu genel içinde daha özel durumlara uygulanır. Aşağıda belirtileceği gibi, buna uygunluk denetimi ismi verilir ve herhangi bir alanda uygulanması gereken standart veya norm belirlenmiştir. Teftiş buna ne derece uyulduğunu belirlemek amacıyla yapılır. Teftişin denetimden temel farklılığını üç başlık altında toplamak mümkündür. - Teftiş, işletme personeli tarafından yürütülmektedir. Sonuçta bir bağımlılık söz konusudur. - Finansal olmayan olaylar da teftiş kapsamına girmektedir. - Belirli amaçlarla yapılmaktadır. Daha çok üst yönetimin astlara verdiği yazılı ve sözlü talimatlara uyulup uyulmadığı araştırılmaktadır. Revizyon: Revizyon, gözden geçirmek, tekrar incelemek anlamına gelmektedir. Revizyon, daha çok finansal olayların incelenmesi ve denetlenmesi için kullanılmaktadır. Revizyon, işletme personeli tarafından yapılabileceği gibi işletme dışı kişiler tarafından da yapılabilir. Çoğu kez muhasebe kayıtları tamamlandığında ve geçici mizan çıktıktan sonra hesapların vergi yasalarına veya uygulanan diğer muhasebe sistemine uygunluğunun bir kez daha incelenmesi anlamına gelmektedir.

1.4.Denetimin Önemi
Gelişmiş ülkelerde sermaye büyük ölçüde tabana yayılmış ve şirketlerin halka açıklık oranları yükselmiştir. Gelişmekte olan ülkelerde de bu oran artırılmaya çalışılmakta, tasarrufların ekonomiye aktarılması teşvik edilmektedir. Söz konusu ekonomik ortamın sağlıklı olarak oluşturulmasında Sayfa 4 / 83

Bu ölçütler. •Suiistimal ve yolsuzluk eğilimini azaltır. Muhasebenin amacı bilgi sunmaktır ve bu görevini önemli ölçüde hazırlanan finansal tablolar aracılığı ile yerine getirir.bağımsız denetim olgusunun önemi büyüktür. •Finansal tablolara olan güven düzeyini yükseltir. Denetimin çeşitli yararları arasından birkaçına aşağıda yer verilmiştir. finansal nitelikli işlemleri kaydetmek. Muhasebeci ve denetçilik meslekleri karşılaştırıldığında. finansal bilgilerin üretilmesi ve denetlenmesinde ortak ölçütlerin esas alınmasıdır. Tablo 1. Bağımsız denetim işlevinin desteği olmadan sermaye piyasasının sağlıklı bir şekilde işleyişini ve tasarrufların ekonomiye aktarımını gerçekleştirmek oldukça güç olacaktır. finansal raporlamada esas olan standartlardır. Denetimin en önemli faydası hiç şüphe yok ki karar verme sürecinde kullanılacak bilgilere ne ölçüde güvenileceği konusunda makul güvence vermesidir. Denetimin işlevi ise. •Muhasebe kayıtlarında hatalı işlemlerin azalmasına yardımcı olur. •Kredi kurumlarının kredi değerlemede karşı karşıya bulundukları Bilgi riskini (güvenilmez finansal tablolar) azaltır. muhasebe tarafından sunulan bilgilerin doğru ve güvenilir olup olmadığını tespit etmek ve bir görüş bildirmektir. muhasebe işini yürüten kişilerin denetim işlevinde bulunmamasıdır. sınıflandırmak. •Muhasebe hatalarının düzeltilmesini sağlar. özetlemek ve raporlamaktır. en önemli farklılıklardan biri.5.1. •işletmelerin şeffaflığına katkı yapar ve piyasadaki güvenilirliğini yükseltir. Diğer bir farklılık da denetim yapacak olan meslek mensuplarının da denetleyeceği finansal bilgilerin oluşturulmasında görev almamış olmasıdır. 1. Muhasebe Denetim ilişkisi Sayfa 5 / 83 .Muhasebe Denetim ilişkisi Muhasebenin işlevi. Yapılış şekli ve amaç itibariyle birbirinden farklı olan bu iki faaliyetin ortak noktası.

denetim faaliyetlerini yürüten. Sayfa 6 / 83 . yetki ve çalışma belgesini de almış olmak gerekmektedir.Muhasebeci mali nitelikli işlemlerin yasal mevzuata.İşletmeye kredi vermek isteyen yatırım kuruluşları. muhasebeci tarafından gerçekleştirilen işlemlerin hazırlanan raporların güvenilirliği konusunda ilgililere görüş sunulması sürecini yürütür. Genelde finansal tabloların denetimi. uygunluk (şekil ) denetimi ve faaliyet denetimlerini yaparlar. Denetçiler genel olarak üç gruba ayrılır: 2. Genel Kabul Görmüş Muhasebe ilkelerine uygun kaydedilmesi ve ilgililere raporlanması sürecini yürütür. Bağımsız denetçiden denetim talebinde bulunan. .İşletme ile ortaklık kurmak isteyen kişi ya da kuruluşlar. 2.İşletme sahipleri. mesleki bilgi ve deneyime sahip.İşletme yöneticileri Bağımsız denetçi olabilmek için meslekle ilgili sınavı kazanıp. . bağımsız davranabilen ve yüksek ahlaki nitelikleri taşıyan uzman bir kişidir.1. işletmenin faaliyetlerinin bağımsız denetime tabi olmasını isteyebilecek kişi veya kuruluşlar şunlardır: . Bağımsız Denetçiler Müşterilerine profesyonel denetim hizmeti sunan ve tek başına çalışan uzman kişiler ile bir denetim işlemesinde görevli kişilerdir. . Denetçi ise.DENETÇİ TÜRLERİ Denetçi.

3. Çeşitli devlet kurumları içinde kurulup örgütlenmiş olan bu denetim birimleri kamu ve özel işletmelerin yasalara. Denetçi. c-) İşletme varlıklarının her türlü zararlara karşı korunmakta olduğunu araştırmak. yeminli mali müşavirlere.İşletmenin ortakları . devletin ekonomik politikasına ve kamu yararına bağlılık derecesini izler.İşletmenin yöneticileri .Bağımsız denetçi ve . planlara ve yönergelere uygunluğunu soruşturmak. İç Denetçiler Genel olarak işletmenin yöneticilerine ya da sahiplerine karşı sorumlu olarak. İç denetçilerin faaliyetleri sonucunda ulaştıkları bulgular . Kamu Denetçileri Kamusal örgütlere bağlı olarak çalışan denetçilerdir. 2. (Müfettiş. Uzman. yönetmeliklere. İç denetçiler de denetim faaliyetini yürütürken ve bulguları değerlendirirken bağımsız davranmak zorundadır. Hesap Uzmanı. 2. işletmenin faaliyetlerinde önceden belirlenmiş ilke ve prensiplere uyulup uyulmadığını denetleyen kişilerdir. serbest muhasebeci mail müşavirlere ve yeminli mali müşavirlere verilmiştir. Denetmen gibi) Sayfa 7 / 83 . 2.1.2. b-) Faaliyetlerin ve işlemlerin belirlenmiş politikalara. gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümlerine. Bu unvanları alabilmek için ise anılan kanunda belirtilen niteliklere sahip olmak ve meslekle ilgili sınavı kazanmış olmak gerekmektedir. 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik.Kamu denetçileri tarafından da kullanılabilir. İç Denetçilerin Çalışma Alanı İç denetçiler genelde şu faaliyetleri yerine getirirler: a-) Finansal kontrollerin.Örneğin. muhasebe ilkeleri ile standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelendiğini tasdik etme yetkisi vermiştir. f-) Faaliyetlerle ilgili gerekli iyileştirme önlemlerini yönetime tavsiye etmek. İç denetçilerin faaliyetlerini sürdürmede ve iç denetim raporunu düzenlemede tarafsız davranmaları beklenir.2. gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin mali tablolarının denetimini yapma yetkisi. Bu bağımsızlığı temin ötmek için birçok işletmede iç denetim birimleri yönetim kurulları yerine genel kurula bağlanmıştır. Serbest Muhasebeci ve Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 2'nci maddesinde. d-)Yönetimin düzenleyip sunduğu her türlü bilginin doğruluk ve güvenirliğini araştırmak. Kontrolör. Sermaye Piyasası Kanununa tabi şirketlerde denetim yapabilmek için aranan nitelikler ile vergisel açıdan bağımsız denetim sayılabilecek olan Tam Tasdik işlemini yapabilmek İçin denetçide aranan nitelikler birbirinden farklıdır. yeterliliğini ve uygulanmasını dikkatle gözden geçirerek değerlemek ve uygun maliyeti etkin kontrol sistemlerini geliştirmek ve uygulamaktır. Ayrıca anılan kanunun 12'nci maddesi. İşte bu nedenle SMMM ve YMM'ler de birer bağımsız denetçi olarak değerlendirilebilir. Tarafsızlığı ve bağımsızlığı sağlamak için raporların doğrudan yönetim kurallarına vermeleri ve ilişkilerinde yönetim kuruluna karşı muhatap ve sorumlu olmaları yoluna gidilir. muhasebe kontrollerin ve diğer faaliyetlerle ilgili kontrollerin sıhhatini.

Eğer yönetim işletme dışındaki kişilerden oluşmakta ise yönetim kurulunun belirleyeceği bir denetçiler grubu yönetim kurulu ile denetçi arasında aracı olacaktır. işletmenin yönetimini emanet ittikleri kişilerin sorumluluklarını yerine getirip getirmediklerini kontrol bu işleve başvururlar. 2. ticari faaliyette bulunması. borç vb. Denetim işi asıl olarak sahada gerçek anlamda bizzat denetim faaliyetine katılarak kazanılabilecek tecrübeye dayalı bir Sayfa 8 / 83 . Denetçinin Taşıması Gereken Özellikler Denetçinin bağımsızlığını ortadan kaldıracak bazı hususlar aşağıdaki gibidir: •Denetlediği işletmenin ortağı olmak.Denetçinin Taşıması Gereken Özellikler Denetçi. •Denetlenen işletmeden önemli sayılabilecek tutarda hediye alınması.4. işletmede çalışan memurlar. ilişkiler bağımsızlığı ortadan kaldıran temel unsurlardandır. Yönetim Kurulu: Yönetim kurulu büyük ölçüde işletmede görevli kişiler tarafından oluştuğu hallerde ilişkiler aynen yönetim ile olan ilişkiler gibidir. denetim çalışmalarını yürüten. Bu nedenle ilişkinin karşılıklı güven ve saygıya dayalı olması gerekir. Denetçi denetim çalışmalarını yürütürken tarafsız olmalı. Ortaklar: Ortaklar. Tablo 1. •Denetlenen işletmenin ortakları veya yöneticileri ile kan bağının olması. •Denetlenen işletme ile ticari bir ilişkisinin olması. •Denetlenen işletmeden maaş alması. Denetim mesleğini icra eden denetçilerin konularında uzman olmaları ve denetimle ilgili yeterli deneyime sahip olmaları gerekir. Denetçi denetim çalışmalarını gerekli mesleki özeni göstererek yürütmeli ve yüksek ahlaki nitelikler taşımalı ve yenilikleri takip ederek mesleki bilgisini sürekli geliştirmelidir. yanlı hareket etmemelidir. muhasebeciler ve kilit noktadaki görevlilerdir. tahvil veya benzeri bir menkul kıymet yatırımı yapmış olmak. Denetçi olmak için sadece eğitimli olmak yeterli değildir. Denetçinin denetlenen işletmenin yöneticileri ve ortakları ile akrabalık ilişkisi bulunması.2. tarafsız davranabilen. vb. yeterli mesleki bilgi ve tecrübeye sahip. ilişkisinin olması. •Denetlenen işletmenin sahipleriyle ortaklık ilişkisinde bulunmak. yüksek ahlaki nitelikler taşıyan kim sedir. Bu nedenle denetçinin sorumluluğu raporu ile birinci dereceden ilgilenen ortaklara karşıdır. Yönetim: Buradaki yönetimden kasıt. •Denetlenen işletmeye ait hisse senedi. Denetim sırasında karşılıklı olarak sürekli iletişim vardır.Denetçinin Çalışma Grupları: Bir denetim anlaşmasında denetçi mesleki açıdan başlıca 3 grup ile ilişkisi vardır. •Denetlenen işletmeden çok özel indirimle bir varlık veya fayda alınması. Denetim işinin önemi gereği bu mesleği yerine getiren denetçilerin gerekli mesleki eğitime sahip olmaları gerekir.

mesleki yeterlilik ve özen. bağımsız çalışan meslek mensuplarının uyması gereken etik ilkeler ve bağımlı çalışan meslek mensuplarının uyması gereken etik ilkeler olarak 3 grupta toplanmıştır. dürüstlük.5. Genel Etik ilkeler Bu bölümde bir meslek mensubu. Tablo 1. ister bir işletmede ücret karşılığı hizmet veriyor olsun. Etik ilkeler TÜRMOB tarafından 19 Ekim 2007 tarihinde yayınlanmış olan “Serbest Muhasebeciler. 2. Bu nedenle denetçilerin aynı zamanda bu unvanı alabilmeleri için belirli bir süre yardımcı denetçi unvanı altında denetim işinde tecrübe kazanmaları gerekir. müflis olmaması da aranan özelliklerdir. Denetim işini yürüten denetçilerin yüksek ahlaklı olması. IFAC tarafından yayınlanmış olan Etik ilkeler. Genel Etik ilkeler Dürüstlük Meslek mensuplarının tüm meslekî faaliyetlerinde ve iş ilişkilerinde doğru sözlü ve dürüst davranmalarıdır.1. IFAC tarafından yayınlanmış olan Etik ilkeler tüm meslek mensupları için bir rehber niteliğindedir. Bir meslek mensubunun mesleki açıdan uyması gereken ahlak kuralları genellikle Etik ilkeler olarak adlandırılır.meslektir. Tablo 1. tarafsızlık.5. Ancak üye kuruluşlar kendi ülkelerindeki yasal düzenlemelerle uyumlu olması açısından daha sıkı etik kurallar getirebilirler. Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirlerin Mesleki Faaliyetlerinde Uyacakları Etik ilkeler Hakkında Yönetmelik” IFAC tarafından yayınlanmış olan Etik ilkeler referans alınarak hazırlanmış ve aynı gruplama ve alt başlıklar esas alınarak meslek mensuplarının uyması gereken etik ilkeler özetlemiştir. Aşağıda Etik ilkeler detaylı olarak açıklanmıştır.2. isterse de bireysel olarak veya diğer meslektaşlarıyla birlikte kurmuş olduğu ortaklık büroları vasıtasıyla hizmet veriyor olsun. Sayfa 9 / 83 .3.Etik ilkeler IFAC tarafından yayınlanmış olan Etik ilkelere tüm üye kuruluşların uyması zorunludur. Genel etik ilkeler. tüm meslek mensuplarının uyması gereken etik ilkeler. uyması gereken etik kurallar anlatılmaktadır. yüz kızartıcı suç işlememiş olması. 2. gizlilik ve profesyonel (mesleki) davranış olarak 5 başlıkta toplanmıştır.

5. Bağımsız Meslek Mensupları için Etik ilkeler IFAC tarafından belirlenen bağımsız çalışan meslek mensuplarının uyması gereken etik ilkeler ise aşağıda açıklanmıştır. Bağımsız çalışan meslek mensupları. şüpheli bir takım muhasebe ve raporlama uygulamalarının olması. Müşteri işletmenin yasa dışı faaliyetlerinin olması. Gizlilik Meslek mensubunun meslekî ilişkileri sonucunda elde ettiği bilgileri açıklamasını gerektirecek bir hak veya görevi olmadıkça üçüncü kişi veya gruplara açıklamaması ve bu bilgilerin meslek mensubunun ve ya üçüncü kişilerin çıkarları için kullanılmamasıdır. özen ve gayret içinde davranmasıdır. yöneticilerinin Sayfa 10 / 83 . Tablo 1. 2. bu ilişkinin genel etik kurallara aykırı bir duruma neden olup olmayacağını değerlendirmesi gerekir.2. Profesyonel davranış Meslek mensubunun mevcut yasa ve yönetmeliklere uymasını ve mesleğin itibarını zedeleyecek her türlü davranıştan kaçınmasını ifade etmektedir. üçüncü kişilerin haksız ve uygunsuz biçimde yaptıkları baskıların meslek mensuplarının meslekî kararlarını etkilememesi veya engellememesidir. Mesleki yeterlilik ve özen Meslek mensubunun meslekî faaliyetlerini yerine getirirken teknik ve meslekî standartlara uygun olarak. Bağımsız Meslek Mensupları için Etik ilkeler Müşteri ve iş Kabulü Meslek mensubunun bir müşteri ile iş ilişkisine girmeden önce.4.Tarafsızlık Yanlı veya önyargılı davranmaktan kaçınmak. faaliyetlerini bireysel olarak sürdüren meslek mensuplarını ve bir araya gelerek kurdukları ortaklık büroları çerçevesinde müşterilerine hizmet vermekte olan meslek mensuplarını kapsamaktadır.

Rakip işletmelere hizmet verilmesi durumunda tarafların onayının alınması. İkinci görüş için sunulan bilgilerin ilk görüş için sunulan bilgilerden farklı veya eksik olması mesleki yeterlilik ve özen ilkesine uyumu güçleştirebilir. sözleşme çerçevesinde işin Sayfa 11 / 83 . Denetim ve diğer güvence sözleşmelerinde performansa dayalı bir ücret belirlenmesi etik açıdan kabul edilmez. önemli hususlar hakkında bilgi sahibi olması gerekir. aksi takdirde bu işi üstlenmemesi gerekir. meslek mensubunu dürüstlük ve profesyonel davranış ilkelerine uyum açısından zor durumda bırakabilir. kalite kontrol prosedürlerinin titizlikle uygulanması yoluyla olası tehditler ortadan kaldırılabilir. işletmelerle ilgili bilgilere ulaşımın firma içinde sınırlandırılması. Bu durumlarda da olası tehditlerden uzak durmak için. Aksi bir durum söz konusu olduğunda mesleki yeterlilik ve özen ile ilgili genel etik kurala uymakta zorlanabilir. uzman görüşüne ihtiyaç duyulup duyulmayacağı. Bu durumda meslek mensubunun hali hazırda hizmet vermekte olan meslek mensubuyla görüşmesi. denetim veya diğer standartların uygulanması konusunda ikinci bir görüş istendiği durumda. gizlilik ve profesyonel davranış gibi bir takım genel etik ilkelere uygun hareket etmesi hususunda tehdit oluşturabilir. İkinci Görüş Meslek mensubundan bir başka meslek mensubunun hizmet vermekte olduğu bir işletmede muhasebe. Bu gibi durumlarda meslek mensubu olası tehditleri ortadan kaldıracak önlemler alabiliyorsa işi kabul eder. Ücretlendirme Müşteri işletme ile yapılan sözleşmede hizmet bedeli açık bir şekilde belirtilir. Bu ön araştırma işletmenin iznini alarak halen söz konusu hizmeti vermekte olan meslek mensubuyla konuşulmasını da içerebilir. Meslek mensubu müşterisine ancak mesleki açıdan yeterli olduğu hizmetleri vermelidir. Hali hazırda bir başka meslek mensubunun vermekte olduğu bir hizmetin üstlenilmesi istendiğinde meslek mensubunun bu işi kabul etmemesi için teknik veya mesleki bir sebebin olup olmadığını araştırması gerekir.adının şüpheli bir takım olaylara karışmış olması. Dolayısıyla müşteri işletme ile bir sözleşme imzalamadan önce. meslek mensubunun böyle bir işi kabul etmeden önce verilecek hizmet ve işletme ile ilgili detaylı bir inceleme yapması ve değişikliğin sebebi dâhil. Ancak bazı durumlarda çok düşük fiyat verilmesi işin yeterli mesleki özen ve titizlikle yapılması hususunda bir takım tehditler oluşturabilir ve uyulması gereken teknik ve mesleki standartlardan sapmalara yol açabilir. Aynı iş için farklı meslek mensuplarını farklı fiyatlar vermesi etik açıdan kabul edilemez bir durum değildir. birbirinden tamamen farklı hizmet ekiplerinin kurulması. Çıkar Çatışmaları Meslek mensubunun hizmet vereceği işletme ile bir çıkar çatışması içinde olması (bir konuda rakip olmaları) veya hizmet verilecek işletmenin rakibi olan bir başka işletmeye de hizmet veriliyor olması gibi durumlar meslek mensubunun tarafsızlık. Bir diğer değişle. Bu durumlara yol açmamak için meslek mensubunun iş kapsamını ve fiyatın belirlenme esaslarını sözleşmede açıkça belirtmesi ve işin layıkıyla yapılabilme si için gerekli eleman ve zaman tahsisini yapması gerekir. istenilen hizmeti verebilecek mesleki bilgi ve tecrübeye sahip elemanın olup olmadığı işletmenin içinde bulunduğu yasal ve sektörel düzenlemeler konusunda yeterli bilgi sahibi olunup olunmadığı. Ancak güvence hizmeti dışında kalan hizmetler için performansa dayalı ücret belirlenmesi mümkündür. Meslek mensubu olası riskleri değerlendirmeli ve bu riskleri bertaraf edecek koruma tedbirlerinin olmadığı durumlarda müşteri ile iş ilişkisine girmekten kaçınmalıdır. bu hizmeti layıkıyla verebilmek için yeterli zamanının olup olmadığı hususlarını değerlendirmesi gerekmektedir. işletme yönetimine bu kapsamda bir çalışma ile ilgili sınırlamaları açık bir şekilde anlatması ve kendi görüşünün bir kopyasını diğer meslek mensubuyla paylaşması yoluyla olası tehditleri ortadan kaldırması mümkün olabilir. meslek mensubu genel etik ilkelere uyumu tehdit edecek hususların olup olmadığını değerlendirmek durumundadır.

ücretin hesaplama şekli ve dayandığı kriterlerin yoruma yer bırakmayacak şekilde açık bir ifadeyle belirtilmesi gerekir. fikren bağımsızlık ve görünümde bağımsızlık olarak ikiye ayrılır. yakın iş ilişkisi içinde olmaları tarafsızlık ilkesine uyumu zedeleyebilir. Sayfa 12 / 83 . faiz. Eğer alınan hediyeler. Müşteri Varlıklarının Koruma Altına Alınması (Muhafazası) Yasal olarak izin verilmediği sürece meslek mensupları müşterilerine ait para ve benzeri varlıkları emanet olarak almamalıdır. Türkiye uygulamalarında meslek mensuplarının. sahip olduğu özellikler ve iş tecrübesiyle ilgili abartılı iddialarda bulunmamalı veya • diğer meslek mensuplarının hizmetleri ile ilgili asılsız karşılaştırmalar ve küçültücü atıflar yapmamalıdır. Hediye ve Ağırlama Meslek mensuplarına ve yakınlarına müşteri işletme tarafından bir takım hediyeler verilebilir. Alınan bu hediyeler meslek mensubunun tarafsızlığını tehlikeye düşürebilir. ilave kontrol prosedürleri oluşturmak gibi farklı yöntemlerle olası tehditleri ortadan kaldırması gerekir. Bağımsızlık (Güvence Hizmetleri için) Güvence hizmetlerinde meslek mensubunun sadece tarafsız davranması değil. Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Mesleklerine ilişkin Haksız Rekabet ve Reklam Yasağı Yönetmeliği” çerçevesinde getirilen kuralları da dikkate alması gerekmektedir. tehdide yol açan iş ilişkisini sona erdirmek. bu varlıklarla ilgili oluşan her türlü gelir. sadece amacına yönelik olarak kullanması. ilgili yasal düzenlemelere uyulduğunu gözetmesi gerekir. Tarafsızlığın bozulduğuna dair bir algıya yol açmayacak. meslek mensubunun müşteri varlıklarını kendi varlıklarından ayrı tutması. Pazarlama faaliyetlerinde doğru ve dürüst bir tavır sergilemeli ve • sunduğu hizmetler. Müşteri varlıklarının emanet altına alınması profesyonel davranış ve tarafsızlık ilkelerine uyulması konusunda tehdit oluşturabilir. müşteri işletme yönetimi ile ve/veya firma içindeki yöneticilerle durumu tartışmak. kâr payı için sorumlulara hesap vermeye hazır olması. Bağımsızlık ilkesi. Bu durumlarda meslek mensubunun gerekli gördüğü takdirde hizmet ekibinden çekilmek. Türkiye uygulamalarında meslek mensubunun müşterilerine ait para ve diğer varlıkların emanet olarak alınmasını yasaklayan 26 Ekim 1996 tarihinde yayınlanan “Mecburi Meslek Kararına” uygun hareket etmeleri gerekmektedir. Örneğin. Örneğin müşteri işletme yöneticileri ile meslek mensubu arasında ailevi veya kişisel bir ilişkinin olması. aynı zamanda güvence hizmeti veren işletmeden bağım sız olması gerekmektedir. bu hediye kabul edilmemelidir. 21 Kasım 2007 tarihinde TÜRMOB tarafından yayınlanan “Serbest Muhasebecilik. Hizmetlerin Pazarlanması Meslek mensubu mesleki hizmetlerin pazarlamasında profesyonel davranış ilkesine ters düşecek davranışlardan kaçınmalıdır. Tarafsızlık (Tüm Mesleki Hizmetler için) Meslek mensubu hizmet sunarken tarafsız davranmasına engel olabilecek hususları değerlendirmeli ve varsa bunları ortadan kaldırmak için gerekli önlemleri almalıdır. iş hayatında normal karşılanan küçük hediye ve ağırlamaların kabul edilmesi etik kurallara aykırılık teşkil etmez.kapsamı. Yasalar çerçevesinde izin verildiği durumlarda emanete alınan müşteri varlıkları ile ilgili olarak meslek mensubunun ilave kontrol prosedürleri oluşturması gerekir. bilinmesi durumunda üçüncü şahıslar tarafından tarafsızlığın bozulduğu şeklinde algılanacaksa.

hizmet verilen işletme bir banka ve meslek mensubu bu bankadan kredi kullanmış ise) bağımsızlığı zedeleyen hususlara örnek olarak verilebilir. •Teknik ve meslekî standartlara aykırı hareket etmek. Ulusal düzeyde düzenleyici otoriteler tarafından bağımsızlığı zedeleyen hususlar hakkında detaylı açıklamalar yapılmış ve kurallar getirilmiş olabilir. Örneğin söz konusu işletmenin güvence çalışmasına konu olan dönem içinde şirket değerlemesinin yapılmış olması. Potansiyel Çıkarlar Normal iş hayatında bağımlı çalışan meslek mensuplarının işverenleri tarafından işletme içinde oluşturulmuş olan iş süreçlerine ve kurallara uymaları beklenir.) uyması gereken etik ilkeler ise potansiyel çıkarlar. finansal çıkarlar ve teşvikler olmak üzere 5 grupta toplanmıştır.3. Bağımsızlık hem verilen hizmette görev alan her bir meslek mensubu seviyesinde hem de hizmeti veren firma seviyesinde değerlendirilmesi gereken bir husustur. Meslek mensubunun güvence sözleşmeleri kapsamında hizmet vermesi durumunda hem fikren bağımsız olması hem de görünümde bağımsız olması beklenir. meslek mensubunun çalışma sonucunda vermiş olduğu görüşün güvenilirliğini zedeleyecektir. tarafsızlık ve meslekî şüphecilik içinde davranmasıdır. Diğer taraftan hizmet veren firma güvence hizmetini alacak işletmeye farklı bir takım hizmetler vermiş veya veriyor olabilir. meslek mensubunun dürüstlük. Adı geçen düzenleyici kurul uygulamalarına tabi işletmelere güvence hizmeti veren meslek mensuplarının söz konu su kurallara uygun hareket etmeleri gerekir. Bağımlı Çalışan Meslek Mensupları için Etik ilkeler Bir işverene ücret akdi ile bağımlı çalışan meslek mensuplarının (işletmelerin mali işler bölümünde çalışan tüm elemanları bu grupta yer alır. •Görünümde bağımsızlık gerekli tüm bilgilere sahip.•Fikren bağımsızlık meslekî kararın dış etkilerden bağımsız olarak verilmesi. Bağımlı çalışan meslek mensubu karşılaştığı tehditler karşısında öncelikle işletme içindeki çözüm yollarını aramalı gerekli olduğunda ise bir uzman ve/veya hukuk müşavirine danışmalıdır. Dolayısıyla meslek mensubu her ne kadar fikren bağımsız hareket etmiş olsa da bu algıdaki şüpheyi değiştirmeyecektir. Örneğin finansal tabloların ilgili standartlara uygunluğu konusunda görüş vermek üzere yapılan bir anlaşma çerçevesin de meslek mensubunun bağımsızlığı konusunda üçüncü şahıslar tarafından bir şüphe duyulması. Sayfa 13 / 83 . yeterli uzmanlık bilgisi ile hareket etme. uygulanan önlemleri bilen üçüncü bir grup tarafından da firmanın ve sözleşme ekibinin dürüstlük. iç kontrol sisteminin kurulmuş olması ve işletme adına işe alma fonksiyonunun yürütülmüş olması firma seviyesinde bağımsızlığı zedeleyen hususlar olarak sayılabilir. Hizmet ekibinde görev alan meslek mensuplarının müşteri işletmede ilgili birimde çalışan eleman veya yöneticilerle kişisel bir ilişkisinin olması veya hizmet verilen işletme ile bir iş ilişkisinin bulunması (örneğin. •Denetçi veya düzenleyici kuruluş temsilcilerine yanlış veya eksik bilgi vermek. 2. Türkiye uygulamalarına bakıldığında Sermaye Piyasası Kurulu ve Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu tarafından getirilen bağımsızlığı zedeleyen konulara ilişkin açık kurallar olduğu görülmektedir. bilginin hazırlanması ve raporlanması. Bu durumda meslek mensubu bağımsızlık ilkesi konusunda bu kurallara da uymak zorundadır. tarafsızlık ve meslekî şüpheciliğinin onaylanmasını ifade etmektedir. Bağımlı çalışan meslek mensubu aşağıda örnekleri verilen bir takım baskılara maruz kalabilir: •Kanun veya düzenlemelere aykırı hareket etmek.5. •Yanıltıcı finansal raporlar hazırlamak. •Yasal ve etik olmayan kazanç yönetimleri oluşturmak. Ancak bazı durumlarda bu kurallara uymak genel etik ilkelerle çelişen durumlar ortaya çıkarabilir.

Bağımlı Çalışan Meslek Mensupları için Etik ilkeler Bilginin Hazırlanması ve Raporlanması Bağımlı çalışan meslek mensupları sıklıkla çalıştıkları işletme ile ilgili çeşitli bilgilerin hazırlanması ve bunların sunulmasında (örneğin finansal tablo ve dipnotlarının hazırlanması ve denetçiye veya ilgili otoritelere sunulması) görev alabilirler. Söz konusu tehditleri ortadan kaldırmak için alınabilecek önlemler aşağıdakileri içerebilir: Sayfa 14 / 83 . •Kâra dayalı prim alıyor olması ve alacağı kararın işletmenin kâr rakamını doğrudan etkilemesi. •Çalıştığı işletmenin hisse senedi opsiyonlarına sahip olması veya hisse senedi opsiyonlarına hak kazanmasının belli performans ölçütlerine bağlı olması. Dışarıdan gelen ve/veya kendisine kişisel kazanç sağlamak amaçlı baskılar meslek mensubunun etik ilkelerden saparak yanıltıcı bilgi üretmesine neden olabilir. Yeterli Uzmanlık Bilgisi ile Hareket Etme Meslek mensubu bir sorumluluğu üstlenirken. Bu önlemler hukuki danışmanlık alması şeklinde olabileceği gibi söz konusu işlerden uzaklaşması ve hatta görevi bırakması şeklinde de olabilir. gerekli bilgilerin eksik. •Konuyla ilgili uzman bir kişiden destek alınması. yetersiz veya sınırlı olması. Bunlara örnek aşağıdaki şekilde verilebilir: •Çalıştığı işletmede finansal bir çıkarının olması ve alacağı kararın bu hisselerin değerini doğrudan etkileyecek olması. Bu çalışma kapsamında meslek mensubu dürüst olmalı ve geçerli meslekî standartlara ve finansal raporlama standartlarına uygun olarak hareket etmelidir. Görevlerin uygun şekilde yerine getirilmesi için yeterli zaman verilmemesi. yetersiz deneyim ve eğitim etik ilkelere uygun hizmet sunumunda tehdit oluşturabilir.Tablo 1. bu konuda yeterli eğitim ve deneyiminin olup olmadığını değerlendirmek zorundadır. Finansal Çıkarlar Bağımlı çalışan meslek mensubunun veya yakın bir aile üyesinin finansal çıkarlarını etkileyebilecek ve etik ilkelere uygunluğu tehdit edebilecek bazı durumlar olabilir. Bu tehditleri ortadan kaldırmak için alınacak önemler ise aşağıdakileri içerebilir: •ilave danışmanlık veya eğitim alınması. •işletme içindeki üstlerden. kullanılacak kaynakların yetersizliği. bağımsız uzmanlardan veya ilgili meslek örgütünden danışmanlık alınması. •Görevlerin yerine getirilmesi için yeterli zamanın verilmesi. Bu gibi durumlarda meslek mensubunun söz konusu tehditleri ortadan kaldıracak önlemleri alması gerekir.5. Ayrıca işi yaparken gerekli olduğu durumlarda uzman görüşüne başvurmaktan kaçınmamalıdır.

teklif edilmesi dahi etik açıdan bir tehdit oluşturabilir. •Meslek mensubunun yakın aile üyelerinin işveren işletmenin rakipleri veya potansiyel tedarikçileri tarafından istihdam edilmeleri ile ilgili olarak üst yönetime bilgi verilmesi. ağırlama veya ayrıcalıklı davranış şeklinde bazı teşvikler teklif edilebilir. •Etik konularla ilgili güncel eğitimler verilmesi. •Bu tür teklifleri alabilecek pozisyonda bulunan yakın aile üyelerine bilgi verilmesi. •işletmede yönetimden sorumlu taraflara veya ilgili meslek örgütüne danışmak. Bağımlı çalışan meslek mensubu bu tehditleri ortadan kaldırmak için gerekli önlemleri almalıdır. Bu önlemlerden bazıları aşağıdaki şekilde olabilir: •Bu tür teklifler yapıldığında. Sadece teşviklerin alınması değil. Bu teşviklerin kabul edilmesi ilerleyen süreçte tarafsızlık ve gizlilik ilkeleri başta olmak üzere etik ilkelere aykırı davranışlarla sonuçlanabilir.•Üst yönetimin alacağı ücreti belirlemek üzere yönetimden bağımsız bir komite oluşturulmak. •Hukuki görüş alındıktan sonra ilgili meslek örgütüne veya teklifi yapan kişinin işverenine teklifle ilgili bilgi verilmesi. •Gizli bilgilerin kullanılarak finansal çıkar elde edilmesini önleyen yasal sınırlamalar. •işletmedeki üstlere danışmak. Teşvikler Bağımlı çalışan meslek mensuplarına veya yakın aile bireylerine hediye. Sayfa 15 / 83 . hemen üst yönetime bilgi verilmesi. •iç ve dış denetim süreçleri.

denetimi kimin yaptığına ve denetim sonunda el de edilmek istenen faydaya (denetim amaçlarına) göre iki başlık altında toplanmaktadır.3. Denetim ile elde edilmek istenen amaca göre denetim türleri ise. Denetçilere taşıdıkları unvanlara göre iç denetçi. defter. Denetim Türleri 3.Denetçilerin Statülerine Göre Denetim Türleri Denetim faaliyetini yürüten denetçiler çeşitli unvanlar altında çalışabilirler. iç denetim. kayıt ve belgeler üzerinden incelenmesi ve tespit edilen sonuçların rapora bağlanması sürecidir. ilke ve standartlarına uygunluğu ile bilgilerin doğruluğunun ve gerçeği dürüst bir biçimde yansıtıp yansıtmadığının. Bağımsız Denetim Bağımsız denetim.1. denetçiler tarafından denetim ilke ve kurallarına göre.1. uygunluk denetimi ve faaliyet denetimi olmak üzere üç başlıkta açıklanabilmektedir. işletme dışından işletme ile herhangi bir organik bağı olmayan kişi ve kurumlar tarafından yapılan denetimlerdir. kamu tarafından görevlendirilmiş denetim elemanlarının yaptıkları denetimlere ise kamu denetimi denir. Bu kapsamda değerlendirilen denetçi statülerine göre denetim türleri aşağıda ayrıntılı olarak açıklanmıştır. Tablo 2. Sayfa 16 / 83 . Denetçilerin statülerine (unvanlarına) göre denetim türleri. Bağımsız denetim. bağımsız de netçi ve kamu denetçisi denir. En yaygın sınıflandırma. finansal tabloların. dış denetim ve kamu denetimi olmak üzere üç başlık altında tanımlanmaktadır. işletme dışından bağımsız uzmanlar tarafından yapılan denetime dış denetim veya bağımsız denetim denir. işlet menin bünyesinde veya işletme adına çalışan denetçilerin yaptıkları denetime iç denetim. 3. finansal tablolar denetimi. Bağımsız denetçiler çoğunlukla işletmelerin finansal tablolarının denetimiyle uğraşırlar.1.DENETİM TÜRLERİ Denetim türleri değişik ölçütler altında sınıflandırılabilmektedir. genel kabul görmüş muhasebe kavram.1.

. .1. . bu nedenle bağımsız denetimde denetçinin aşağıdaki koşulları karşılıyor olması zorunludur: • işletme ile denetim sözleşmesinde belirlenen tutar dışında bir üc ret ilişkisi olmamalıdır ve bunun dışında ücret veya başka bir isim altın da ödeme yapılmamalıdır. Borsada işlem gören şirketler ayrıca İstanbul Menkul Kıymetler Borsası'nın düzenlemelerine de uymak zorunda kalırlar.Emeklilik Yatırım Fonları. .Ortak Sayısı 250 den fazla olduğu için Halka Açık olduğu varsayılan şirketler.Portföy Yönetim Şirketleri.Şirketin sermaye artırımı. . .12. işletmeden borç almamalı veya borç vermemelidir. basımında 'faiz ve kar payı dağıtımında SPK düzenlemelerine tabi olmak ve kar payı dağıtım zorunluluğu. . • işletme ile herhangi bir ekonomik faaliyet içerisinde olmamalı. Sermaye Piyasası Kanunu Kapsamına Giren Kuruluşlar: Sermaye Piyasası Kanunu sermaye piyasasında güven vb açıklığı sağlamak amacıyla çıkartılan. Bağımsız Denetime Tabi Kuruluşlar Yurdumuzda yasal denetimlerin kapsamı ekonomideki gelişmelere paralel bir şekilde artmaktadır. herhangi bir iş ilişkisi. Daha sonra Sigorta Şirketleri zorunlu bağımsız denetim kapsamına alınmıştır. • işletme ile herhangi bir borç alacak ilişkisi söz konusu olmama lı. Sayfa 17 / 83 . . Bunlardan bazılarının hisse senetleri borsada işlem görürken bazılarının görmez. Bunu Sermaye Piyasası Kanunu'na tabi şirketler izlemiştir. Bu gün için mevzuatımızda yer alan zorunlu Bağımsız Denetimine tabi şirket türleri şunlardır. finansman bonosu gibi menkul kıymetlerin arzında SPK'ndan ön izin alınması ve menkul kıymetlerin SPK tarafından kayda alınması zorunluluğu.1.Yatırım Ortaklıkları. 3. . Ancak halka açık şirketlerde bağımsız denetimin başlama tarihi 1989 dur.1987 tarihinde yayınlanmıştır. .Aracı Kuruluşlar. .Bağımsız dış denetime tabi olma Bağımsız dış denetim kapsamında olan Halka Açık Şirketleri de ikiye ayırmak gerekmektedir.Menkul kıymetlerin halka arzında.Ortak Sayısı 250 den fazla olmamakla birlikte menkul kıymetlerini halka arz ettikleri için Kurul gözetimine tabi şirketler.Tedrici şeklide kurulan Anonim Şirketler Sermaye Piyasası Kurulu kanunu kapsamına girmenin doğal sonuçları: . .1. .Bağımsız denetim sürecinde denetçinin bağımsız olması esastır. ticaret gibi bir ilişki bulunmamalıdır.Özel durumların kamuya açıklanması zorunluluğu. Bağımsız Denetim uygulamaları İlk defa bankalarda 1987 yılında başlamıştır. tahvil.Girişim Sermayesi Ortaklıkları. bu amaçla değişik kurumları düzenleyen bir kanundur.Yatırım Fonları. bunların şeklinde. a.Şirket ana sözleşmesinin Sermaye Piyasası Kanunu'na uygun hale getirilmesi. Sermaye Piyasası Kurulu tarafından bu konu ile ilgili olarak yayınlanan ilk yönetmelik olan "Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetleme Hakkındaki Yönetmelik" 13. danışmanlık. Sermaye Piyasası Kanunu kapsamında Kurul'un düzenlemelerine tabi olan şirket türleri şunlardır.

iç denetçilerin görev kapsamında aşağıdaki faaliyetler sayılabilir: • işletmenin muhasebe işlemlerini ve hazırlanan raporların doğru luğunu tespit etmek. Özel Finans Kurumları): Bankalar ve özel Finans kurumlan para ve sermaye piyasasının en Önemli kurumlan arasındadırlar. Özel Finans Kurumları. ya SPK'ndan ya da BDDK'ndan izin almış bir Bağımsız Denetim Şirketi olunması ve ayrıca ortaklardan bir tanesinin denetleyeceği şirketin çalışma alanında beş yıldan az olmamak üzere bilgi ve denetim sahibi olduklarını Müsteşarlığa belgelendirmeleri gerekmektedir. Bu şirketlerde Bankalar.1. kamu veya özel sektörde kurum veya işletmeye bir ücret ak di ile bağlı olarak çalışan kişilerin yönetim adına üstlenmiş oldukları bir denetim türdür. Sayfa 18 / 83 . c. Bankalar Kanunu'na tabi şirketler (Bankalar. iç denetçilerin başlıca görevleri. 3. b. Buradan izin alabilmek içinde. ortaklarının en % 51’nin Sorumlu Ortak Baş Denetçi olması gibi bazı gereklilikler söz konusudur. Bankalar ve Özel Finans Kurumlarında denetim yapabilmek için SPK dan alınan Bağımsız Dış Denetim yetkisi yetmemekle. Bunlar temelde tasarrufları değerlendiren ve ekonomide temel işlevleri olan kurumlar oldukları İçin özel kanunlar İle yönetilirler ve diğer işletmelerden oldukça farklı ve daha ağır denetim ve gözetime tabidirler. işlet menin hedeflerine ne ölçüde ulaştığını ortaya çıkaran önemli bir araçtır. • işletme faaliyetlerinin bütçe hedeflerine ve planlara uygun olup olmadığını tespit etmek. Bu mevzuata güre. bir A.2. iç denetçiler yönetim kuruluna bağlı olarak onların belirlediği görev ala nı içinde kalarak çalışmalarını yürütürler. bağlı bulundukları kurum ve kuruluşların iç kontrol yapısını izlemek ve öne rilerde bulunmaktır. • Faaliyet ve uygunluk denetimlerinin yürütülmesi. • işletmedeki hata veya hilelerin ortaya çıkarılması.Ş şeklinde kurulmuş olması. Bu şirketlerin mali tabloları Tekdüzen Muhasebe Sisteminde öngörülenlerden farklılık arz eder. • Yönetimin istediği özel denetimleri gerçekleştirmek. Kamu veya özel kesim işletmelerinde organizasyon yapısı içinde çalışan ve genellikle işletmenin üst yönetimine elde ettikleri bilgileri su nan kişilere iç denetçi adı verilir. Diğer bir deyişle. Genel Kurullarında sadece Bağımsız Dış Denetimden geçmiş mali tabloları görüşme konusu yapılabilir. • Yönetim tarafından belirlenen politika.Bu tür şirketlerde denetim yapılabilmesi için. iç denetim işletmeler için faaliyetlerinin etkinliğini inceleyen. SPK kapsamında bazı şirketler için öngörülen Sınırlı (Ara Denetim) ve Özel Denetim çalışmaları kurala bağlanmamaktadır. bir de ayrıca BDDK ndan izin almak gerekmekledir. sigorta ve reasürans şirketlerinde sadece Hazine Müsteşarlığından izin alarak denetim yetkisi kazanırlar. yönerge ve uygulamalara uygunluğu tespit etmek. Kanun kapsamında olan şirketler bu yetkiyi almış denetim şirketlerine mali tablolarını sürekli ve eğer borsada hisse senetleri işlem görüyor ise sınırlı denetim esaslarına göre denetletmek zorundadırlar. İç Denetim İç denetim: işletme içi daimi statüde çalışan ya da işletme dışından sürekli olarak iç denetçi statüsünde hizmet veren finansal nitelikli ve fi nansal nitelikli olmayan tüm işletme faaliyetlerinin incelenmesidir. Sigorta ve Reasürans şirketleri: Sigorta ve Reasürans şirketleri için sadece yıllık mail tabloların bağımsız dış denetimi öngörülmektedir.

Aşağıda finansal tablolar denetiminin unsurları özetlenmiştir.2. Ancak. Kamu kurumlarına bağlı olarak çalışan ve kamu yararını gözeterek görev yapan kişilere kamu denetçisi adı verilir. denetim çalışmasının ne amaçla yapıldığına veya deneti min konusunun ne olduğuna göre de sınıflandırılabilmektedir. Denetimle elde edilmek istenen amaç işletme faaliyetlerinin etkin yürütülüp yürütülmediğini. Kamu denetimi. Denetim faaliyeti ile ulaşılmak istenen amaca göre denetim türleri.1.Bağımsız Denetçi iç Denetçi işbirliği Bağımsız denetçiler denetlenen işletmenin iç denetim çalışmaların dan yararlanabilirler. iç denetçilerin çalışmalarından yararlanmadan önce iç denetim çalışmalarının yeterliliğinin değerlendirilmesi ve denetimdeki risklerin dikkate alınması gerekmektedir. finansal tablolar denetiminden söz edilir. yönetmeliklere ve kamu yararına uygunluğunu tespit etmek için. Uygunluk denetiminde ise amaç. işlet melerin beyan ettikleri vergi ve yapmış oldukları kayıt ve işlemler üze rinde denetim yaparlar.3. Kamu denetimi yapan bazı kamu denetçileri aşağıda sıralanmıştır: • Maliye Bakanlığı Denetçileri • Maliye Bakanlığı Hesap Uzmanları • SPK Denetçileri • BDDK Denetçileri • SGK Müfettişleri 3.2. finansal tablo lar denetimi.Kamu Denetimi Kamu kurumlarına bağlı olarak çalışan ve kamu yararını gözeterek görev yapan kişilerin yaptıkları denetimlere kamu denetimi adı verilir. Finansal tablolar denetiminde amaç. belirli bir otorite tarafından belirlenmiş ölçütlere ne ölçüde uyulduğunun tespiti dir. (UDS 610). 3. Tarafsız ve objektif davranmakla birlikte kamu yararı ön planda tutularak denetim faaliyeti yürütülür. Örneğin. uygunluk denetimi ve faaliyet denetimi olmak üzere üç başlıkta sınıflandırılmıştır. iç denetçinin yap mış olduğu çalışmaları kullanabilir. çeşitli kamu kurumları içinde örgütlenmiş ve işletme faaliyetlerinin yasalara. iç denetim bölümünün çalışmalarından yararlanma konusunda temkinli olmak zorundadır. kamu kurum ve kuruluşları ile özel sektör işletmeleri nin kamu tarafından görevlendirilmiş elemanlar tarafından incelenmesi dir. hedeflerini gerçekleştir me derecesini saptamak olduğunda yapılan denetim çalışması faaliyet denetimi olarak tanımlanır. Yüksek risk taşıyan işlemler ya da et kin çalışmayan iç denetim bölümlerinin bulunması durumunda bağımsız denetçi. bağımsız denetim sürecinde bir hesap bakiyesi veya bir ticari işlem gerek rakamsal boyutu. gerekse içeriği açısından düşük riskli olarak değerlendirilmiş olabilir. finansal tabloların ge nel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ve muhasebeleştirme üzerinde etkisi olan yasal mevzuata (örneğin.2. Kamu denetçileri. Amaç finansal tabloların bir bütün olarak doğ ru ve güvenilir olup olmadığını saptamak olduğunda.1.Finansal Tablolar Denetimi Bir işletmeye ait finansal tabloların önceden saptanmış ölçütlere uy gun olarak hazırlanıp hazırlanmadığının incelenmesi amacıyla yapılan denetimdir. Bu durumda bağımsız denetçi. Finansal Tablolar Denetimi Sayfa 19 / 83 . SPK muhasebe standartları) uygun olup olmadığını ve finansal tabloların bir bütün olarak işletmenin gerçek du rumunu yansıtıp yansıtmadığını araştırmaktır. Tablo 2. 3.Amaçlarına Göre Denetim Türleri Denetim.

2. araştırma geliştirme ve insan kaynak ları gibi bölümlerinin işletme politikalarına ne düzeyde uygun davrandığının incelenmesi de faaliyet denetiminin konusunu oluşturur. işletmenin organizasyon yapısını. Faaliyet denetimi özellikle işletme yönetiminin etkinliğini ve performansını değerlendirmede önemli bir süreçtir. Uygunluk Denetimi Sayfa 20 / 83 . işletme nin finans. satın alma.3.4.3. pazarlama. Tablo 2. iş akışlarını ve yönetim performansını tespit etmeye yönelik geniş kapsamlı bir inceleme faaliyetidir. Faaliyet denetiminin amaçları aşağı daki gibidir: • işletmenin performansını incelemek. yasama organı ya da diğer yetkili kişi ve kuruluşlarca belirlenmiş yöntemlere. Bu durum vergi mevzuatına uy gunluğun denetimidir. Tablo 2.Faaliyet Denetimi İşletmenin önceden belirlemiş olduğu amaçlarına ulaşıp ulaşmadığını ve aynı zamanda işletmenin verimli çalışıp çalışmadığını tespit et mek amacıyla işletme politikalarını ve politikaların uygulama sonuçları nı değerleme ve ölçmeye yarayan denetim türüdür.3. kurallara ve mevzuata uygun olup olmadığının incelenmesi sürecine uygunluk denetimi denir. Örneğin devlet.Uygunluk Denetimi Bir işletmenin finansal işlemlerinin ve faaliyetlerinin. Faliyet Denetimi 3. • Verimli çalışılıp çalışılmadığını incelemek. işletme yöne timi. • Hedeflerin ne ölçüde gerçekleştiğini saptamak.2.2. Uygunluk denetimde örneğin bir iş letmedeki muhasebe bilgilerinin belirli bir otorite tarafından konulmuş kurallara uyularak gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğin incelenmesi işle mi yapılır. Faaliyet denetimi. işletmenin vergi kanunlarının gereklerini ye rine getirip getirmediğin inceleyebilir.

• Stratejik bilgi teknolojileri planının tanımlanması.2. SGK müfettişlerinin yaptıkları denetimler veya meslek mensup larının “tam tasdik” çalışmaları birer uygunluk denetimi örneğidir. dosyalama sistemin.Diğer taraftan işletme üst yönetimi. politikalarını. mal varlıklarının kullanımı) gelişmesi için yönetim sağlamak.1. 3. Planlama ve organizasyona ilişkin genel kontroller çerçevesinde.4. 3. donanımlarını ve bilgisayar ortamına geçilmiş uygulamalarını yürütür. aşağıdaki prosedürlerde daha ayrıntılı tanımlanan denetim tiplerini yönetmektir. kuruluşların malvarlığı üzerinden koruma ve kontrolün kalitesini değerlendirmek. • Bu denetimlerin gidişatı süresince belirlenen işlemlerin (kar. Bilgi sistemi denetim grubunun başlıca sorumlulukları. Vergi denetim elemanlarının vergi incelemeleri. yalnızca KDV ince lemesi. prosedürlerini. Bu denetimler. veri işleme organizasyonlarının denetimini. şirketin veri işleme değerlerinin miktarını belirlemek. yönetimin politikalarına bağlı kalmak. ödeme sisteminin incelenmesi işlemleri uygunluk denetimine örnek olarak verilebilir. • Hesabı verilen ve her türlü kayıptan korunan. bilgisayar uygulamaları ve kullanılan bilgisayar ortamı üzerinden yeterli kontrolün uyarlanması ve dizaynına teşvik etmek için yürütülür. işletme içinde tayin edilmiş bir ödeme prosedürüne uyulup uyulmadığının veya belirlenmiş politikalara ne ölçüde uyulduğunun. üst yönetim tarafından konul muş kurallara uygunluğu inceleyebilir.2. uygun maliyetler üzerindeki kolay anlaşılmayan riskleri dikkate alarak operasyonel verimlilik ve etkinlik kontrollerinin gelişmesine yardımcı olmak. Teknolojik altyapının. Farklı bakış açılarını içerecek şekilde planlanan stratejiler. Bütün bu amaçlar şunlar için tasarlanmıştır: • Veri işleme operasyonlarının yeterliliğini. işletmenin muhasebe kayıtlarının. sağlıklı bir örgütsel yapı içerisinde verimli ve etkin çalışabileceği hususu bilgi sistemleri denetimi sürecinde dikkate alınır.4. Bilgi teknolojilerinin Denetimi Bilgi sistemi denetim grubu. kontrollerini değerlendirmek. iş hedeflerinin yerine getirilmesi amacıyla bilgi teknolojileri desteğinin en uygun verilme şeklinin verilmesine yönelik strateji ve yöntemleri içerir. • Bilgi sistemleri yönetim sorumluluğunun ve oto kontrol kavramlarının bütün şirkette gelişmesini teşvik etmek. maliyet. organizasyon içerisindeki ilgili birim ve kişilere iletilir. Sayfa 21 / 83 . Planlama ve organizasyon faaliyetlerinin denetimi Planlama ve organizasyon faaliyetleri. veri işleme kaynaklarını etkin kullanmak.

İnsan kaynakları yönetimi. Tedarik ve Uygulama Faaliyetlerinin Denetimi Tedarik ve uygulama faaliyetleri. Veri Merkezi / Bilgisayar Operasyonları Denetimleri Veri merkezi ve bilgisayar operasyonları incelemeleri. veri merkezi kaynakları üzerindeki idari kontrolleri ve veri işleyen personeli değerlendirmek için gerçekleştirilir. geliştirilmesi veya harici destek sağlayıcılardan temin edilmesi. Veri merkezi / bilgisayar operasyonlarına ilişkin genel kontroller çerçevesinde. Tedarik ve uygulamaya ilişkin genel kontroller çerçevesinde. Yönetimin amaçlarının ve talimatlarının iletilmesi. organizasyonunun ve ilişkilerinin tanımlanması. BT yatırımlarının yönetimi. Kaynağın korunması ve düzeltilmesi. bir planlamanın değerlendirilmesini. sınıflandırmayı.4. Yazılım yönetimi.3. sorumlulukların verilmesini. operasyonların sınıflandırmasına ve zaman bütçesine bağlı olarak hepsini de içerebilir.• • • • • • • • • Bilgi mimarisinin tanımlanması. yazılım değişim kontrolleri. 3. Bir veri merkezi/bilgisayar operasyonları denetimi. güvenlik yönetimi ve donanım kullanımı veya kapasitesi gibi aktiviteleri içerebilir.2. Kalite yönetimi. bu sorumlulukların herhangi birine yoğunlaşabilir veya veri merkezinin boyutuna. BT süreçlerinin. Sistemlerdeki bakımlar ve değişikliklerde bu kontrol alanında değerlendirilir. veri merkezi incelemeleri sadece erişim kontrollerine ve güvenlik yönetimine yoğunlaşabilir. • • • • • Donanım yönetimi. yazılım veya verideki riskleri belirlemek ve bu riskleri azaltmak için uygun maliyetli bir yol önerisinde bulunmaktır. Öneriler.2. veri yedekleme işlemleri. Bu incelemenin kapsamı. 3. Mesela. Proje yönetimi süreçleri ile ilgili kontrol hedefleri denetlenir. kayıtları ve performans ölçümlerini içerebilir. sorumluluğun şu esas alanlarında. idari raporları. denetim bütün sorumlulukları içerebilir. fiziksel koruma metodları. Teknolojik yönün belirlenmesi. Veri merkezi/bilgisayar operasyonları incelemelerinin amacı. politikaları / prosedürleri. bütçeleri. Erişim kontrolleri.4. çok bilgisayarlı büyük veri merkezleri ve geniş sayıda kullanıcı için. Sayfa 22 / 83 . bilgi teknolojisi stratejilerinin gerçekleştirilmesiyle ilgili bilgi teknolojisi çözümlerinin tanımlanması. Operasyonların yönetimi ve ağ/haberleşme yönetimi Süreçleri ile ilgili kontrol hedefleri denetlenir.2. uygulanması ve iş süreçleriyle bütünleştirilmesini kapsar. Küçük veri merkezleri için. Bilgi sistemleri riskinin değerlendirilmesi ve yönetimi. donanım.

Bilgi sistemleri kaynaklarının karşılanması. Performans ve kapasite yönetimi.5. Sistem çözümlerinin ve değişikliklerin uygulanması. verinin zamanında ve verimli işlemesindeki veya bozuk veya tamamlanmamış verinin tanınmasındaki riskleri belirlemektir. Konfigürasyon yönetimi.4. gerekli eğitimin verilmesi de dahil olmak üzere ihtiyaç duyulan hizmetlerin güvenli ve sürekli bir şekilde sunulmasını ifade eder.2.4. Hizmet sürekliliğinin sağlanması. Uygulama sistemleri denetimlerinden gelen öneriler. Operasyon yönetimi Süreçleri ile ilgili kontrol hedefleri denetlenir. Veri yönetimi. arttırılmış veri erişim kısıtlamaları veya ekstra kullanıcı talimatı için ihtiyaçları içerebilir. Hizmet sunumu yönetimi ve olay yönetimi.• • • • • • • Otomasyon çözümlerinin belirlenmesi. Üçüncü kişilerden alınan hizmetlerin yönetimi. Sistem güvenliğinin sağlanması. Operasyon ve kullanımın sağlanması. Maliyetlerin belirlenmesi ve dağıtılması. ekstra kontrol prosedürü. Sayfa 23 / 83 . • Bilgi sistemleri performansının izlenmesi ve değerlendirilmesi. Teknoloji altyapısının oluşturulması ve bakımı. Problem yönetimi. Süreçleri ile ilgili kontrol hedefleri denetlenir. tam zamanında yapılan yedekleme alıştırmaları.2. • • • • • • • • • • • • • Hizmet seviyelerinin tanımlanması ve yönetimi. verinin entegrasyon ve düzeltilebilirliğindeki. Değişiklik yönetimi. 3. İzleme ve Değerlendirme Faaliyetlerinin denetimi İzleme faaliyetleri. Fiziksel çevre yönetimi. bilgi teknolojilerine ilişkin tesis edilen kontrollerin uygunluk ve kalitesinin. Uygulama sistemleri denetimlerinin amacı. düzenli aralıklarla değerlendirilmesini kapsar.4. İzlemeye ve değerlendirmeye ilişkin genel kontroller çerçevesinde. Kullanıcıların eğitimi. Hizmet sunumu ve destek faaliyetlerine ilişkin genel kontroller çerçevesinde. Hizmet Sunumu ve Destek Faaliyetlerinin Denetimi Hizmet sunumu ve destek faaliyetleri. veriyi işlemek için geliştirilen yazılımdaki. 3. Uygulama yazılımının geliştirilmesi ve bakımı.

yeni sistem gelişimi ve projelerin kurulumu ve uygulama değişim yönetimidir.) iletilebilenlerin kalitesinin değerlendirilmesini içerebilir.8.6. program değişim kontrollerinin yerleştirilmesini. veri yedekleme uygulamalarını. proje planları ve raporların durumu vs.Bu ortamların önemi ve kontrol seviyesi veri tipine. vs bağlı olarak değişir. donanım ve yazılım yönetimi. kaynak koruma. erişim kontrolleri. proje (fizibilite sonuçları. laboratuar test verileri toplama. işlem prosedürlerinin belgelenmesini. Diğer Kişisel veya Birime Ait Bilişim Ortamı Denetimi “Diğer” bilişim ortamı terimi. şahsi sorumluluk olarak iç denetim personeline verilir. sorumlulukların dağıtılması. yetkilendirme. bilgisayarın bir şahıs. 3. iç usul ve esasları dahil ilgili mevzuata uyumunun sağlanması. Bir sistem geliştirme denetiminin amacı.4. zamanında engellenebilen bu konuların erken belirlenmesini. Bu denetimlerin arasındaki asıl sorumluluk. yeni bilgisayar destekli uygulamaların. “Diğer” kategorisinde yer alan bilişim ortamlarına örnek olarak: mühendislik/bilimsel işlem. grup veya bölüm için veri depoladığı ve işlediği (geleneksel bilişim merkezlerinden uzak) alanları tanımlar.2. dosya uzlaşma ve dengeleme kontrollerinin gelişmişliğini veya döküman test planlarını ve beklenen test sonuçlarını içerebilir. veri merkezi denetiminde gözden geçirilen aynı konuların çoğunu içerir.4. düzelme. sistem ve program dökümantasyonu vs. geniş alan ağları. Yedekleme Kişisel bilgisayarlarda sürdürülen uygun yedekleme ve verilerin güvenliği. sınıflandırma. Öneriler. personel işletimi. yazılım veya veri risklerini tanımlamak ve en etkili şekilde bu riskleri azaltmak için öneriler sağlamak.2.4. yerel alan ağları. ağ kontrolü) Diğer bilişim durumlarının denetimindeki amaç.• • • İç kontrolün izlenmesi ve değerlendirilmesi. proje planlarına eklentileri. yeterli eğitim verilmiş kullanıcı topluluğu tarafından kontrol edilmiş. kopyalama ve yedekleme denetçilerin kendi sorumluluğundadır. Sayfa 24 / 83 . geliştirme uyarlaması üzerine idari kontrolleri değerlendirmek ve önerilen sistem üzerinde bilgisayar destekli kontrollerin/denetim izlerinin tasarımını izlemek için gerçekleştirilir. verinin kullanımına ve amacına. Bu prosedür her denetçiye verilen laptoplara ve diğer yerlerdeki paylaşılmış desktop modellerine uygulanır.2. Sistem geliştirme denetimleri Sistem geliştirme denetimleri. iş üzerindeki etkisine.) üzerindeki idari kontrollerin değerlendirilmesini veya herbir sistemin gelişmesinden veya uygulama evresinden (kontrollerin tasarımının değerlendirilmesi ve denetim izleri. Sistem geliştirme denetimleri tarafından önerilenler. kullanıcı eğitimleri. Kendi işlerini saklama. uygulamanın daha kontrollü bilişim ortamına taşınmasını.7. kişisel işlem. Denetlenenin. 3. Bu denetimlerin kapsamı. görev ayrımını. donanım. belgelenmiş ve işletilebilmiş bilgisayar destekli sistemin bütçe içi uyarlamasını sağlamaktır. Bilgi sistemlerine ilişkin kurumsal yönetişimin temini. 3. işleyen çevre üzerinde yönetsel kontroller. vs Bu denetimlerin kapsamı. (Mesela. veya yazılım lisans anlaşmasına uygunluğunu içerebilir. Süreçleri ile ilgili kontrol hedefleri denetlenir ve değerlendirilir. bölüme ait uygulamalar. sistem test planları ve sonuçları. bütçeleme.

yönetim. kontrol analiz uzmanı ve denetçi. bilgi ve bilişim hizmetleri için güvence veren ve bir kurumun teknoloji kullanımının doğurabileceği risklerin azaltılmasına yardımcı olan bu süreçleri kapsar. bunlardan sorumlu olan kişilere ve büyük veri grupları için otomatik editleme (bilgilerde düzeltme. Bir kontrolün işlevi. depolanan bilginin seviyesine ve karmaşıklığına bağlı olarak şahsi bir karardır. bu arada zaman zaman diskete yedeklenmesi. erişim ve doğruluk kontrolü. sonraki denetimlerde zaman kazandıracak.4. Bu prosedür altında denetim alt dizinleri altındaki dosyalar her Cuma yedeklenecek. bunlarla sınırlı kalmaksızın şunları da içerir: bilgi güvenliği politikası. bunların şifrelenmiş talimatlarla uygulanmasına.2. kontrol çerçevesi içindeki rol ve konumlarını daha iyi anlayabilir ve aşağıdakiler gibi kilit öneme sahip soruları yanıtlayabilirler: Tespit etmeye yönelik kontroller. uygulama bazında değil genel sınıflamadır. Diğer yerlerdeki paylaşılan kişisel bilgisayarlar hakkında. Departman içerisinde masa üstü bilgisayar kullanan şahıslar eğer vaktinde güvenli-saklama uygunsa kendi işlerini yedeklemeyi düşünmeliler. bulma amacına yönelik veya düzeltici şeklinde gruplandırılabilir. 3. makul ve uygun olup olmadığının analizine kadar değişir. Excel. Kontrol Sınıflamaları Kontroller. değişiklik yönetimi. kilit BT fonksiyonlarının ayrılması. süreçler ve verilere uygulanır. amaçlarının ve genel iç kontrol sisteminin neresinde yer aldıklarının anlaşılmasına yardımcı olmak amacıyla. Sayfa 25 / 83 .10. vs.2. Bu kontroller. hard disk kaybı durumunda geçerli denetimin işlemesi için zaman kazandıracak. Bu sınıflamaları anlamakla. yetkilendirme ile işlem başlatma fonksiyonlarının ayrılması). yedekleme. Bu işlem hızlı ve kolaydır. Denetim ilerlerken dokümanların çıktısının alınması. veri editleme. Referans olarak laptopta “Yedekleme/ Yardım” menü seçeneği her günün sonunda dosyaların (word. kurtarma ve iş sürekliliği. ek giriş ve düzenleme yapılması) olanağından.Yedekleme prosedürünün zamanlaması. Genel kontroller. Bu açıdan. Yedekleme şahsi bir sorumluluk olduğundan. o kontrolün tasarım ve etkinlik değerlendirmesiyle yakından bağlantılıdır. sınıflanabilir. eylem ve işlemleri izleme kabiliyeti yoluyla fiziksel erişim korumasından.9. BT Kontrollerinin Amacı BT kontrolleri. 3. iş fonksiyonlarının ayrılması (örneğin. Denetim dokümantasyonunda birkaç gün veya hafta veya denetim zamanının çoğunun kaybedilmesi kabul edilmeyecek. Genel Kontroller Altyapı kontrolleri olarak da bilinirler.) diskete kopyalanması önerilir. Yedek disketleri laptoptan uzak güvenli bir yerde saklamak potansiyel zaman koruması sağlar. kontroller önleyici. Bunlar. her personel hard diskin zarar görmesi durumunda yeniden yapılandırmaya gerek duyduğu verileri değerlendirmeli. haftalık yedekleme prosedürü yürütülecek. belirli bir kurumla veya sistemler ortamıyla ilgili bütün sistem unsurları. yazılı şirket politikalarından. işlemci toplamlarının dengelenmesi. Bu işlem sadece denetim alt dizinlerinde oluşturulan ve depolanan dosyaları kopyalar. Uygulama Kontrolleri Münferit iş süreçleri veya uygulama sistemlerinin kapsamıyla ilgilidir. işlemler günlüğü kayıtları ve hata raporlama. önleyici kontrollerde gözden kaçmış olabilecek hataların bulunması için yeterli midir? Düzeltici kontroller tespit edilen hataların düzeltilmesi için yeterli midir? BT kontrolleri için yaygın uygulanan sınıflama yöntemi.4. sistemlerin iktisabı ve uygulanması yönetimi.

politikaların koşullarını desteklemek için vardır. yetkisiz erişim ve girişe karşı koruma sağlayarak. hassas verileri veya sistem kaynaklarını yetkisiz kişilere karşı koruyan erişim kontrolleri. Bu düzeltici süreçler de. verilerle ilgili belirlenmiş yetki limitlerini aşan veya bilinen uygulama yollarını ihlâl eden ve usulsüz bir manipülasyonu gösterebilecek olan durum. otomatik kontroller manuel kontrollerden daha güvenli olabilir ve isteğe bağlı olmayan kontroller isteğe bağlı olan kontrollere kıyasla daha tutarlı ve istikrarlı bi şekilde uyarlanabilir. tespit etmeye yönelik bir kontrol. yetkisiz kullanıcılar veya yazılımların tespitine ve sistemler veya ağlardan çıkartılmasına ve güvenlik ihlâli olayları.2. sistemler ve programların tasarlanması. çünkü bu süreçler de hatalar. kesintisiz. Bu kontroller. Örneğin. kurumun tüm BT işletim ortamını daha etkin ve verimli işletmesini de sağlarlar. kurumdaki diğer bütün kontrollerin güvenilirliğini sağlayan temeli oluştururlar. ilgili sözleşmelerde. Yönetimin amaçladığı bilgi-bazlı politikaları uygulayan ve bu politikalara uyumu gösteren teknik kontrolleri otomatik olarak uygulama yeteneği. Önemli kaynakları bulunan büyük kurumlar. bilgilerin doğruluğuna güvenmek için gerekli temeli yaratırlar. teknik kontroller. Bu kontroller. telafi edici. kuşkulu faaliyetlerin izlenmesi için işaretlenmiş bulunan hesapların veya pasif hesapların hesap numaralarını ortaya çıkartabilir. Kurumlar uygulama geliştirme işini taşerona devrederlerse veya sistemleri dış satıcılardan alırlarsa. Örneğin. geliştirilmesi. bütün değişikliklerin kanıtını vermek ve onları doğrulamak da dahil. iç denetim yöneticisi. olay veya faaliyetlerin ortaya çıkartılması amacına yönelik izleme ve analizleri de içerebilir. aşağıdaki konuları kapsayan standartların belirlenmesini beklemeli ve öngörmelidir: • Sistem Geliştirme Süreçleri: Kurumlar kendi uygulamalarını geliştirdiklerinde. güvenlik duvarları ve saldırı önleme sistemleri gibi kompleks ve dinamik teknik kontroller. Düzeltici Kontroller Tespit edilen ve ortaya çıkartılan hataları. kurumun BT altyapılarında kullanılan teknolojilere özgü ve bağlıdır. ihtiyari. Standartlar Standartlar. düzensizlikler veya felaketlerden kurtarma faaliyetlerine kadar değişir. taları önlemek ya da kaynaklarına mümkün olduğu kadar yakın bir yerde bulmak en etkili ve en etkin yoldur. düzeltme işini kolaylaştırmak için. ve anti-virüs yazılımı. elektronik haberleşmede bir mesajın tahrif edildiğini ya da göndericinin güvenlik kodu ve kimliğinin doğrulanamadığını gösterebilir. Bu kılavuzda tanımlanan pek çok başka kontrol gruplaması ve sınıflaması da. Örneğin. ihmalleri veya ihlâl olaylarını düzeltir. kendi standartlarını belirleyebilecek durumdadırlar. ihmaller veya sahtekârlık için fırsat yaratabilirler. Standartların benimsenmesi ve uygulanması verimliliği de artırır. Fakat daha küçük kurumların bunun için yeterli kaynakları çoğunlukla yoktur. Örneğin. test edilmesi. 3. kurum için güçlü bir kaynaktır. Standartların amacı. Sadece bilgi için. alfabetik karakterlerin sayısal alanlara girilmesini engelleyen basit veri-girişi editleri. bir iç denetim yöneticisi. talep üzerine yapılan ve olay üzerine yapılan kontroller sayılabilir Teknik Kontroller Teknik kontroller. tamamlayıcı. hizmet veya sistem Sayfa 26 / 83 . Tespit etmeye yönelik kontroller. önleyici ve bulma amacına yönelik kontrollere tâbi tutulmalıdır. Tespit Etmeye Yönelik Kontroller Önleyici kontrollerde gözden kaçan hataları veya ihlâl olaylarını bulurlar. basit veri-girişi hatalarının düzeltilmesinden. normal sınırların dışında olan.Önleyici Kontroller Hataları.4. İlgili başka konrol sınıflamaları zorunlu. Tespit etmeye yönelik kontroller.11. Genel olarak. uygulanması ve sürdürülmesine ilişkin süreçlere uygulanacak standartlara gerek duyulur. kontrollerin etkinliğinin değerlendirilmesi konusunda faydalı olabilir. ihmalleri veya güvenlik olaylarını engellerler. Standartlar aynı zamanda. kurumun gereken hedeflere ulaşmasını sağlayacak çalışma yol ve yöntemlerini tanımlamak ve belirlemektir.

Kurumun kendi geliştirdiği veya dışarıdan satın aldığı tüm uygulamalar için. Mevcudiyet. • Veri yapıları: Tüm uygulamalar dizisinde tutarlı veri tanımlarına sahip olmak. özellikle. İşletim sistemleri. • Dokümantasyon: Standartlar. işletme.12. • Sistemler Yazılım Konfigürasyonu: Sistemlerin yazılımı BT ortamında büyük bir kontrol unsuru olduğundan dolayı. verilerin doğru ve tam olma durumu anlamına gelir. Bilgi Güvenliği Bilgi güvenliği. Bilgi güvenliği. hem önde gelen kurumlar hem de teknoloji sağlayıcıları nezdinde giderek daha fazla kabul görmeye başlamaktadır. Standartlar kurum yönetimi tarafından onaylanmalı. ağ yazılımı ve veritabanı yönetim sistemleri gibi ürünlerin yapılandırma yolu ve şekli. finansal işlemler ve raporlamanın güvenilirliğini kapsar. hem tüm iş faaliyetlerinde uygulanması gereken kontrol tiplerini hem de hassas süreçlere ve bilgilere uygulanması gereken özel kontrolleri tanımlayan belirli standartlara gerek vardır. Sayfa 27 / 83 . farklı süreçler ve farklı veri işleme merkezleri için gereken asgari dokümantasyon düzeyini de tanımlamalıdır. hem altyapıya hem de verilere uygulanır ve diğer pek çok BT kontrolünün güvenilirliğinin de temelidir. birbirinden tamamen farklı olan sistemlerin aynı verilere doğrudan erişebilmesini ve özel veriler ve diğer hassas veriler için güvenlikle ilgili kontrollerin tek tip uygulanabilmesini sağlar. Bu. güvenli sistem konfigürasyonları ile ilgili standartlar. Bunun istisnaları. BT’ nin finansal yönleriyle (örneğin. yatırım geri dönüşü. güvenliği artırabilir ya da suiistimale konu olabilecek zayıflıklar yaratabilir. müşteriler ve ortakların erişim imkanı bulunmalıdır. verileri ve BT hizmetlerini kayıplar. 3. bütün BT kontrollerinin tamamlayıcı bir parçasıdır.2. bütçe kontrolleri) ilgili kontroller ve bazı proje yönetim kontrolleridir. hem her uygulama sistemi veya BT kurulumu için hem de farklı uygulama sınıfları. • Mevcudiyet: Bilgilere ihtiyaç duyulduğu zaman ve yerde ve ihtiyaç duyulan tarzda.4. Bilgi güvenliğinin evrensel kabul gören unsurları şunlardır: • Gizlilik: Gizli bilgiler sadece gerektiği zaman ifşa edilmelidir ve yetkisiz ifşaya veya müdahalelere karşı korunmalıdır. Gizlilik. düzensizlikler veya usulsüzlüklere karşı koruma ve bilgilerin bulunduğu yerdeki önemli bir felaketten kurtarma yeteneğini de içerir.tedarikçilerinin kurumun kendi standartlarına uygun ya da kurumun kabul edebileceği standartları uygulamakla yükümlü olduklarını belirten maddelerin bulunmasını sağlamalıdır. mahremiyetle ilgili mülahazaları da kapsar. • Doğruluk ve Tamlık: Bilgi doğruluğu. • Uygulama Kontrolleri: İş faaliyetlerini destekleyen bütün uygulamaların kontrol edilmesi gerekir. açık ve kolay anlaşılır bir dilde yazılmalı ve bunları uygulayacak olan bütün kişilere iletilmelidir.

4- DENETİMİN GELİŞİMİ
4.1.Denetimin Tarihsel Gelişimi
Günümüzden ikibin yıl önceki döneme ait tabletlerden veya antik şehir kalıntılarındaki yazıtlarda Mısır, Roma ve Yunan medeniyetlerinde kamu harcamalarının denetiminin yapıldığına ilişkin bulgulara rastlan maktadır 3. Bulgular, denetimin özellikle devlet yönetimi tarafından yaptırıldığı ve kamu harcamalarının uygunluğunun tespitine yönelik olduğunu göstermektedir. Ancak, geçmişi bin yıllara dayanan denetim işinin ticari alanlara uygulanması o kadar da eski değildir. Sanayi devrimine gelinceye kadarki dönemde ticari alanda denetimin uygulanması olduk ça sınırlı kalmaktaydı. Sanayi devrimiyle birlikte (18. yüzyılın sonları) denetim, ticari alanlarda da uygulanmaya başlamıştır. Bu döneme kadar denetim ağırlıklı olarak devlete ait birimler için yapılan bir süreçken bu dönemle birlikte ticari uygulamalar üzerinde yaygınlaşmaya başlamıştır. Denetimin gelişiminde, özellikle ingiltere’de geniş toprak sahiplerinin, hesaplarını tutan muhasebecilerin tuttukları kayıtların ne ölçüde güvenilir olduğuna yönelik yaptırdıkları çalışmalar da önemli bir yer tutmuştur. Bunun dışında gemi sahiplerinin gemileri ile ilgili kayıtları tutan muhasebe ve yöneticilerin yaptığı işlemlerin güvenilirliğini araştırma ihtiyacı da denetimin ticari alanda kullanımına yönelik katkılar sağlamıştır. Her şeye rağmen denetimin ticari uygulama alanı sanayi devrimi ile birlikte işletmelerin sayısının artması, fabrikaların büyümesi faaliyet alanlarının gelişmesi ile sağlanmıştır. 1900’lü yıllara gelinceye kadar denetimin amacı sadece yolsuzlukları ortaya çıkarmaktı ve sadece bilanço denetimi yapılırdı. 1900’lu yıllardan itibaren ise sadece yolsuzluklar değil işlemlerin hatalı olup olmadığı da denetimde ön planda tutulmaya başlanmıştır. Sanayi devrimine kadar sadece bilançonun denetimi yapılırken sanayi devrimi ile birlikte bilanço yanında gelir tablosunun da denetimi ağırlık kazanmıştır. işletmelerin mali durumlarının ve kârlılıklarının değerlendirilmesi denetimin öncelikli amacını oluşturmaktaydı. 1930’lu yıllara gelinceye kadar geçen dönemde ise, işletme ile ilgili bilgi talep eden kesimlerin sayısının artması, işletmelerin finansal verilerinin doğru olup olmadığının tespiti ihtiyacını ortaya çıkarmıştır. işletmelerin çevresiyle olan ilişkilerinin artması faaliyetlerinin büyümesi, işletmedeki finansal nitelikli işlemlerin sayısını artırmıştır. işletmelerle ilgili kesimlerin artması bu kesimlerin dene tim ihtiyacının oluşmasını da beraberinde getirmiştir. 1900’lü yıllarda yapılan denetim çalışmaları her türlü işlem ve belgenin tek tek incelenmesi suretiyle yürütülmekteydi. Denetim sürecinde 1930’lu yıllara gelindiğinde ise her bir işlemin, belgenin tek tek incelenmesi yerine örnekleme yoluyla da denetim yapılmaya başlamıştır. Özellikle 19301960‘lı yıllar arasında denetim sadece işletme içinden sağlanan bilgi ve belgelere dayanarak yapılan bir çalışma özelliği taşımaktaydı, bu dönemde, böyle bir denetim yaklaşımının işletmenin gerçek durumunu değerlendirmek için yetersiz olduğu anlaşılmıştır. işletmelerin büyümesi ile birlikte özelliklede 20. yüzyılın ilk yıllarında iç kontrol sistemleri önemini artırmıştır. Bu dönemde, işletmelerin iç kontrol sisteminin incelenmesi gerektiği denetçiler arasında ifade edilmeye başlanmıştır. Denetim sürecinde dış kaynaktan doğrulamanın önemi anlaşılmıştır. Denetim sürecinde denetçilerin mutlaka işletmelerin iç kontrol sistemlerini incelemeleri ve işletme dışı Sayfa 28 / 83

kaynaklardan kanıt toplanmasını zorunlu hale getirmiştir. Denetimin gelişim aşamalarını tarihselolarak aşağıdaki gibi sınıflandırmak mümkündür. Tablo 3.1. Denetimin Tarihsel Süreci

Belge Denetimi Aşaması: Sanayi devrimi öncesi tüm belge ve işlemlerin eksiksiz incelendiği dönem Amaç, işlemlerin tek tek doğru yapılıp yapılmadığını ortaya çıkar maktır. Belge denetimi aşaması henüz işletmelerin faaliyetlerinin sınırlı ve hacimlerinin daha küçük olduğu bir dönemdir. Bu süreçte Sayfa 29 / 83

yönetim her şeye hakim olduğundan asıl elde edilmek istenen yapılan işlemlerde hata olup olmadığını saptamaktır. 1900’lü yıllarda daha çok işletmedeki tüm belgelerin ve işlemlerin incelenmesine odaklanılmış ve her türlü işlem ve belgenin incelenmesiyle yapılan denetimler ön plana çıkmıştır. Denetim sürecinde tüm belge ve işlemlerin eksiksiz incelenmesi amaçlanmıştır. Her muhasebe işlemi ve onunla ilgili belgeler eksiksiz olarak incelenmek suretiyle denetim faaliyetleri gerçekleştirilmiştir. Finansal Tabloların Denetimi Aşaması 1900-1930 yıllarında gelişen ekonomik koşullara bağlı olarak, işletmelerle ilgili tarafların sayısının artması nedeniyle denetim gelişmiş ve finansal tablo denetimi ön plana çıkmıştır. Bu süreçte yaşanan gelişmeler aşağıdaki gibidir: •Gelişen denetim yöntemleri ile daha bilimsel inceleme yapılmıştır. •Tüm belgeler yerine örnekleme yöntemi uygulanmaya başlamıştır. Sistemlere Dayalı Denetim Yaklaşımı Aşaması 1930’lu yıllardan sonra işletmelerin yapısı ve işleyişi hızla değişmiş ve gelişmiştir. işletmeler organizasyon yapılarını güçlendirmiştir. Bu dönemde özelliklede işletmedeki iç kontrol sistemlerinin önemi artmıştır. işletmelerin düzenli işleyen kontrol sistemleri kurmaları ile birlikte, sistemlere dayalı denetim yaklaşımı ortaya çıkmıştır. iç kontrol sistemlerinin gelişmesi sonucunda denetimin kapsamı iç kontrol sistemlerinin etkinliğini incelemeye yönelik bir ağırlık kazanmıştır. Bu aşamanın günü müzde de devam ettiği görülmektedir. Özetle; •işletmelerin iç kontrol sistemlerinin önemi artmıştır. •Geliştirilen iç kontrol sistemleri ile hata ve suiistimaller önlenmeye çalışılmıştır. •Denetimde iç kontrol sistemleri test edilmeye başlanmıştır. Tablo 3.2. 1930 – 1960 Yıllarında Denetim

Sayfa 30 / 83

1960-1990 döneminde ise denetim sürecinde dış kaynaktan elde edilen kanıtların kullanılması ön plana çıkarılmıştır. Denetim sürecinde 1990’lı yıllara doğru yavaş yavaş bilgisayarların da kullanılmaya başlandığı görülmüştür. Aynı zamanda istatistiki örnekleme yöntemiyle kanıt oluşturulması da daha yaygın olarak kullanılmaya başlanmıştır. Bu dönemde denetim, esas olarak finansal tabloların kredibilitesine yönelik olarak yapılıyor ise de; işletmenin yönetim danışmanlığı ihtiyaçlarının ortaya çıkarılmasına da hizmet etmekteydi. Tablo 3.3. 1960 – 1990 Yıllarında Denetim

Sayfa 31 / 83

Risk odaklı denetim yaklaşımda incelenecek Sayfa 32 / 83 . Denetim sürecinde istatistiki ve matematik yöntemlerin kullanımı (örnekleme yöntemi) ağırlık kazanmış ve denetlenen işletmelerin bilişim alt yapısının incelenmesi de ön plana çıkmıştır. Risk analizi ile elde edilen veriler ışığında ortaya çıkarılan tespitler kullanılarak denetim yapılır. Bu aşamada denetimin alanı genişlemiş denetçiler işletmelere yönetim alanında da katkı sağlamaya başlamışlardır.Yönetim Denetimi Yaklaşımı Aşaması 1990’lı yıllarda bilgi işlem sistemlerinin gelişmesi. Bu dönemde geliştirilen çeşitli yazılımlarla denetimde bilgisayar programlarından da yararlanılmıştır. Risk Odaklı Denetim Yaklaşımı Aşaması Günümüzde gerek yaşanan yolsuzluk skandalları gerekse denetim kaynaklarını en iyi şekilde kullanma ihtiyacı risk odaklı denetim olgusunu ön plana çıkarmıştır. Risk odaklı denetim yaklaşımında inceleme yapılacak işletmelerin riskleri ayrıntılı olarak analiz edilir. işletmelerin küresel faaliyetlerinin artması ve devasa boyutlarda yapılar haline dönüşmesi yeni bir denetim anlayışının hakim olmasına neden olmuştur.

Ülkemizde bankalarla başlayan zorunlu denetim uygulaması halka açık şirketler ve sigorta şirketlerini Sayfa 33 / 83 .4. Tablo 3.Türkiye’de Denetim Uygulamaları Türkiye’de süregelen bağımsız denetim faaliyetleri incelendiğinde bu uygulamaların genellikle belli sektör veya işletmelere yönelik düzenleyici otoriteler tarafından ayrı ayrı düzenlendiği görülmektedir. Risk odaklı denetim sayesinde denetim daha etkin yapılır. 1990’dan Günümüze Denetim 4.2. Ortaya çıkan risk yapı sı göz önünde bulundurularak denetim planlanır ve denetim kaynakları önemli ölçüde riskli kısımların ayrıntılı incelenmesini ön planda tutacak şekilde oluşturulur.işletmenin denetim sürecini ilgili işletmenin risk profili şekillendirir. Bu sayede denetim sürecinde kaynakların daha etkin kullanılması sağlanır.

Türkiye’de Denetim Uygulamaları 4. Buna göre işletmelerin finansal tablolarının bağımsız denetimi ile görevlendirilecek bağımsız denetim kuruluşlarının aşağıdaki şartlara sahip olması gerekmektedir (madde 3): Sayfa 34 / 83 . Bu tebliğ IFAC bünyesinde IAASB tarafından yayınlanmış olan Uluslararası Denetim Standartları ile Uluslararası inceleme Sözleşmeleri Standartları Türkçe’ye çevrilerek hazırlanmış.Sermaye Piyasası Kurulu Denetim Uygulamaları 1987 yılında SPK tarafından yayınlanan “Sermaye Piyasasındaki Bağımsız Dış Denetleme Hakkında Yönetmelik” menkul kıymetlerini halka arz etmiş olan ve arz etmiş sayılan ortaklıklar için bağımsız dış denetimi 1989 yılından itibaren zorunlu hale getirmiştir. Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu” ile atıldığı söylenebilir. 1996 yılında yayınlanan Seri:X No:16 sayılı “Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Hakkında Tebliğ” ile sermaye piyasasında denetim uygulamalarına ilişkin hükümler genişletilmiştir. 2006 yılından sonra Uluslararası Denetim Standartları ve Uluslararası inceleme Sözleşmeleri Standartlarında Yapılan Değişiklikler bu tebliğe henüz yansıtılmamıştır.kapsayacak şekilde genişlemiştir. Her otoritenin farklı düzenlemeleri nedeniyle Türkiye’deki denetim uygulamalarını her bir düzenleyici otorite bazında ayrı ayrı incelemek gerekmektedir. 1989 yılında yayınlanan 3568 sayılı “Serbest Muhasebecilik. Tablo 3.1. en önemli adımın. ancak Türkiye’deki denetim şirketlerinin çalışma esasları ve yetkilendirilmesine ilişkin bir bölüm SPK tarafından eklenerek tamamlanmıştır. EPDK’nın kurulmasıyla birlikte enerji piyasasında faaliyet gösteren şirketlerde de denetim zorunlu olmuştur. Kanun 26 Temmuz 2008 tarihinde yapılan değişikliklerle son şeklini almıştır. ilerleyen dönemlerde bankalarla birlikte tüm finans kuruluşları da bağımsız denetim kapsamına dahil edilmiştir. Tebliğin ikinci kısmında bağımsız denetim faaliyetinde bulunma şartları düzenlenmektedir.5. Sermaye piyasasında bağımsız denetim faaliyetinde bulunmak isteyen bir bağımsız denetim kuruluşunun SPK’ya başvurarak yetki alması gerekmektedir. Denetim mesleği açısından ülkemizdeki gelişmelere bakıldığında. Son olarak ise 12 Haziran 2006 tarihinde Seri:X No:22 sayılı “Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ” yayınlanarak uyulması gereken denetim standartları bu tarih itibariyle Uluslararası Denetim Standartları ile uyumlu hale getirilmiştir.2.

Madde 4 ise.a) Anonim şirket şeklinde kurulmuş olması ve hisse senetlerinin nama yazılı olması. d) Sermaye piyasasında bağımsız denetim lisans belgesine sahip olmaları. Ancak denetçi unvanının alınabilmesi için mesleki deneyimin yanı sıra 3568 sayılı kanun çerçevesinde mesleki yeterliliğe de (SMMM veya YMM) sahip olunması gerekmektedir. Ayrıca yönetici ve bağımsız denetçilerin “Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Lisans Belgesini” almış olması gerekmektedir. d) Sadece bağımsız denetim ve mesleki alanda faaliyet göstermeleri. c) Türkiye'de yerleşik olmaları. g) Kanuna muhalefetten dolayı haklarında verilmiş mahkumiyet kararının bulunmaması. f) Faaliyet yetki belgelerinden biri veya birden fazlası iptal edilmiş yahut borsa üyeliği iptal edilmiş işletmelerde iptalde sorumluluğu bulunan kişilerden olmaması. e) Organizasyon. b) Ticaret unvanlarında "bağımsız denetim" ibaresinin bulunması. teknik donanım. e) Sermaye piyasası mevzuatı veya diğer mevzuat uyarınca bağımsız denetim yapma yetkisi iptal edilmiş olan kuruluşlarda yetki iptaline neden olan bağımsız denetim faaliyetlerinde sorumluluklarının tespit edilmemiş olması. en az iki yıl süreyle Kurulun listesinde yer alan bağımsız denetim kuruluşlarında sermaye piyasası kurumları ve halka açık anonim ortaklıkların bağımsız denetiminde fiilen denetçi. kıdemli denetçi veya baş denetçi unvanı ile çalışmış olmaları. c) Ortaklarının Tebliğin bu Kısmının "Yönetici ve bağımsız denetçiler" başlıklı maddesinde sayılan nitelikleri haiz gerçek kişilerden olması. Yönetici ve bağımsız denetçilerin sahip olması gereken özellikleri aşağıdaki şekilde listelemiştir: a) 3568 sayılı Kanuna göre serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir unvanını almış ya da yabancı ülkelerde bağımsız denetim yetkisi sağlayan belge sahibi olmaları. Sayfa 35 / 83 . ç) Sorumlu ortak baş denetçilerin. Bağımsız denetim kuruluşunda çalışan bağımsız denetçilerin kıdem sırasına göre alabilecekleri unvanlar tebliğde aşağıdaki şekilde belirlenmiştir: •Sorumlu ortak baş denetçi bağımsız denetim kuruluşunda pay sahibi olup baş denetçi unvanını haiz ve bağımsız denetim çalışmasını kuruluş adına kendi kişisel sorumluluğu ile yürüten ve kuruluş adına bağımsız denetim raporlarını imzalamaya yetkili gerçek kişi •Baş denetçi en az fiilen 10 yıl mesleki deneyim sahibi denetçi •Kıdemli denetçi en az fiilen 6 yıl mesleki deneyim sahibi denetçi •Denetçi en az fiilen 3 yıl mesleki deneyim sahibi denetçi •Denetçi yardımcısı Denetçi yardımcılığında geçen süre kıdem hesaplamalarında dikkate alınır. belge ve kayıt düzeninin bağımsız denetim işini yürütecek düzeyde bulunması ve f) Hazine Müsteşarlığı ve Hazine Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanlık tarafından belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde mesleki sorumluluk sigortası yaptırmaları. b) Müflis olmamaları ve yüz kızartıcı bir suçtan mahkum bulunmamaları. ğ) Kanunun ilgili maddeleri uyarınca sermaye piyasalarında işlem yapmalarının yasaklanmış olmaması ve h) Çalışılan bağımsız denetim kuruluşunda tam zamanlı görev yapmaları. ç) Esas sermayenin en az %51'inin sorumlu ortak baş denetçilere ait olması. mekan.

Uluslararası Denetim Standartlarına Sayfa 36 / 83 . SPK’ya da Seri: X No:4 sayılı tebliğ uyarınca bankaların aracılık faaliyetleri dolayısıyla SPK tarafından belirlenen formatta hazırlanan denetim raporları gönderilmekteydi. 4. gözetim sorumluluğu T. bölünme. devir ve tasfiye durumunda bulunan işletmelerce. kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasıdır.Tebliğ aynı denetim kuruluşunun aynı işletmeye ardı ardına en fazla 7 hesap dönemi bağımsız denetim görevi verebileceğini ve aradan en az 2 yıl geçmeden aynı işletmeye tekrar denetim hizmeti verilemeyeceğini belirtmektedir. sonra ise düzenleyici otoritenin yetki alanı genişletildiğinden banka ve benzeri tüm finansal kuruluşlar denetim kapsamına alınmıştır.2.Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu Denetim Uygulamaları Finans sektöründe denetim ve gözetim altına alınan ilk grup bankalar olmuştur. 1999 yılında kabul edilen bankalar kanunu ile bu yetki bankaların dene tim ve gözetim yetkisinin devriyle birlikte BDDK’ya geçmiştir. bankalar için hazırlanan denetim raporlarının Hazine’ye de gönderilmesini zorunlu kılmıştır. inceleme (Sınırlı Bağımsız Denetim) ve Özel Bağımsız Denetim olarak 3 başlık altında sınıflandırmıştır. sermaye piyasası araçlarının halka arzı için Kurula başvuru sırasında veya birleşme. Seri:X No.2. İnceleme (Sınırlı Bağımsız Denetim) Ara dönem finansal tablolarının Kurulca yayımlanan finansal raporlama standartlarına uygun olarak hazırlanıp hazırlanmadıklarının öncelikle bilgi toplama (soruşturma) ve analitik inceleme teknikleri kullanılarak incelenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını ifade eder. Denetimle ilgili ilk düzenleme 1987 yılında TCMB tarafından yayın lanan 1 sıra numaralı “Bağımsız Denetim Kuruluşları Tarafından Yapıla cak Banka Denetimleri Hakkında Tebliğ” olmuştur. 2002 yılında yayınlanan “Bağımsız Denetim ilkelerine ilişkin Yönetmelik” ile detaylandırılan denetim uygulamalarına ilişkin ilkeler son şeklini 1 Kasım 2006 tarihinde yayınlanan “Bankalarda Bağımsız Denetim Gerçekleştirecek Kuruluşların Yetkilendirilmesi ve Faaliyetleri Hakkında Yönetmelik” ile almıştır. makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla bağımsız denetim standartlarında öngörülen gerekli tüm bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak. Özel Bağımsız Denetim Özel bağımsız denetim.C. defter. bu amaçlarla herhangi bir tarih itibariyle düzenlenmiş finansal tabloların bağımsız denetime tabi tutulmasını ifade eder. Bu tebliğ hükümleri doğrultusunda hazırlanan denetim raporları TCMB’ye gönderilirken. Daha sonra önce konsolidasyona tabi olduklarından. 1985 yılında kabul edilen bankalar kanunu. Bugün finansal kuruluşlar için Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu (BDDK) tarafından yürütülmekte olan denetim ve gözetim faaliyeti BDDK kurulmadan önce iki ayrı kurum tarafından yürütülmekteydi. temel prensiplerde örtüşmektedir. Bağımsız denetim kuruluşlarına bankalarda denetim yapma yetkisi 1999 yılına kadar Hazine tarafından verilmekteyken.22 sayılı Sermaye Piyasası Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ’inde denetim çalışmalarını Bağımsız Denetim. Başbakanlık Hazine Müsteşarlığındaydı (Hazine). SPK. Bağımsız Denetim işletmelerin kamuya açıklanacak veya Kurulca istenecek yıllık finansal tablo ve diğer finansal bilgilerin finansal raporlama standartlarına uygunluğu ve doğruluğu hususunda. SPK’da olduğu gibi Uluslararası Denetim Standartlarının bir çevirisi niteliğinde olmamakla birlikte. Bu yönetmelik. Ortaklık yapısı farklı olsa da yurt içinde veya dışında aynı denetim kuruluşu ile hukuki bağlantısı olan denetim firmaları aynı firma olarak kabul edilmektedir. Bankaların denetim sorumluluğunu Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası (TCMB) üstlenmişken.

Bağımsız denetim kuruluşunda çalışan bağımsız denetçilerin alabi lecekleri unvanlar kıdem sırasına göre. 4.3. Kıdem tanımlamaları stajyer denetçi yardımcısı dışında SPK ile aynıdır. Sigorta. maddesine göre bir yetkili denetim kuruluşu ile birbirini izleyen asgari üç. 12 Temmuz 2008 tarihinde ise “Sigortacılık Bağımsız Denetim ilkelerine ilişkin Yönetmelik” yayınlanarak yürürlüğe girdi.Hazine Müsteşarlığı Denetim Uygulamaları Türkiye’de faaliyet gösteren sigorta ve reasürans şirketlerinin dene tim ve gözetim yetkisi T. Diğer taraftan.uygun olarak yapılan bir denetim.C. Ayrıca kalite güvence sisteminin gözden geçirilmesini sağlamak üzere kredi kuruluşlarında veya finansal kuruluşlarda asgari üç yıllık bağımsız denetim tecrübesine sahip bağımsız denetçilerden oluşan üç kişilik bir komite kurulması istenmektedir. Diğer taraftan denetim çalışmalarının planlama safhasında hazırla nacak olan denetim stratejisinin denetim kuruluşunun yönetim kurulu tarafından onaylanması gerekmektedir. Yönetmeliğin 12. 2008 yılı öncesinde Sigortacılık Genel Müdürlüğüne Sigorta Murakabe Kanunu hükümleri doğrultusunda hazırlanan denetim raporları gönde rilmekteydi. Bu komite her yıl seçilmiş işler için kalite güvence standartlarına uygunluğu inceleyecek ve bir rapor düzenleyecektir. reasürans ve emeklilik şirketlerinin denetim faaliyetinde bulunmak isteyen denetim kuruluşlarının Sigortacılık Genel Müdürlüğüne başvurarak yetki alması gerekmektedir. Enerji şirketlerinin denetim faaliyetinde bulunmak isteyen denetim kuruluşlarının EPDK’ya başvurarak yetki alması gerekmektedir. Kalite güvencesine ilişkin standartların yazılı hale getirilmesi ve tüm denetim çalışmalarında uygulanması bu iki ortağın sorumluluğundadır. Banka ve benzeri finansal kuruluşların denetim faaliyetinde bulun mak isteyen denetim kuruluşlarının BDDK’ya başvurarak yetki alması gerekmektedir. kıdemli denetçi. Sayfa 37 / 83 . denetçi. azami sekiz hesap dönemi için bağımsız denetim sözleşmesi yapabilir. EPDK enerji piyasasında faaliyet gösteren enerji şirketlerinde şeffaflığı sağlamak üzere 2003 yılında yayınlamış olduğu “Enerji Piyasasında Faaliyet Gösteren Gerçek ve Tüzel Kişilerin Bağımsız Denetim Kuruluşlarınca Denetlenmesi Hakkında Yönetmelik” ile bağımsız denetimi zorunlu kılmıştır. Denetçilerin ise SMMM veya YMM belgesine sahip olmasının yanı sıra Sigortacılık Genel Müdürlüğü tarafından yapılan eğitimlere katılmış ve eğitim sonunda yapılan sınavda başarılı olarak yetki belgesi almış olması gerekmektedir. denetçi yardımcısı ve stajyer denetçi yardımcısıdır. Tebliğ hükümlerine göre denetim kuruluşlarının yönetim kurulu üyelerinden iki sorumlu ortak baş denetçiyi kalite güvence sisteminin sağlıklı olarak işlemesi ve bu sistemin etkinliğinin sürekli olarak izlenmesini temin etmek üzere görevlendirmesi gerekmektedir. Başbakanlık Hazine Müsteşarlığı Sigortacılık Genel Müdürlüğünde (Sigortacılık Genel Müdürlüğü) bulunmaktadır. sorumlu ortak baş denetçi. aynı bankanın bağımsız denetim çalışmalarında birbirini izleyen azami beş hesap dönemi için görev alabilir. reasürans ve emeklilik şirketlerinin denetimine ilişkin ilkeleri belirlemektedir. Farklı ortaklık ve bağımsız denetçi kadrosuna sahip olsa bile yurt içi veya yurt dışındaki aynı bağımsız denetim şirketi ile hukuki bağlantısı bulunan diğer yetkili denetim kuruluşları aynı denetim kuruluşu kabul edilir. 4.2.4. baş denetçi.2. birkaç dokümantasyon çalışmasının eklenmesiyle BDDK’nın ilgili yönetmeliğinde istenilen şartları ihtiva eder hale getirilebilmektedir. yetkili denetim kuruluşu adına bağımsız denetim çalışmalarını yürüten bağımsız denetçiler. Bu yönetmelik sigorta.Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu Denetim Uygulamaları Enerji piyasalarının gelişimi ve enerji sektörünün artan önemi sektörde düzenleyici bir otorite olarak Enerji Piyasası Düzenleme Kurumunun (EPDK) 2001 yılında kurulmasına neden olmuştur.

Pay senetleri borsada işlem gören şirketlerde ve payları borsada işlem görmese bile denetçi tarafından gerekli görüldüğü durumlarda şirket yönetim kurulu. c) Denetlenecek şirketle bağlantısı bulunan bir tüzel kişinin.5. Finansal tabloların denetiminin yanı sıra yönetim kurulu yıllık faaliyet raporunda sunulan finansal bilgilerin denetçinin denetim sırasında elde ettiği bilgilerle uyum içinde olup olmadığının kontrolü de denetçiden beklenen görevler arasındadır. yöneticisi veya sahibiyse ya da bunlarda yüzde yirmiden fazla paya sahipse yahut denetlenecek şirketin yönetim kurulu üyesinin veya bir yöneticisinin alt veya üst soyundan biri. bağımsız denetleme kuruluşu ve bunun ortaklarından biri ve bunların ortaklarının yanında çalışan veya bu cümlede anılan kişilerin mesleği birlikte yaptıkları kişi veya kişiler aşağıdaki hâllerden birinin varlığında ilgili şirkette denetçi olamaz: a) Denetlenecek şirkette pay sahibiyse. Yeminli mâlî müşavir. çalışanı. Sayfa 38 / 83 . eşi veya üçüncü derece dahil.SPK tebliğinde olduğu gibi denetim kuruluşları için 7 yıllık bir rotasyon süresi tanımlanmıştır. b) Denetlenecek şirketin yöneticisi veya çalışanıysa veya denetçi olarak atanmasından önceki üç yıl içinde bu sıfatı taşımışsa. temsilcisi. yönetim kurulu üyesi. e) Denetlenecek şirketin defterlerinin tutulmasında veya finansal tablolarının düzenlenmesinde denetleme dışında faaliyette veya katkıda bulunmuşsa.Türk Ticaret Kanunu Tasarısı’nda Denetim Uygulamaları Türk Ticaret Kanunu (TTK) Tasarısında (madde 397). anonim. ortağı. Orta ve küçük ölçekli anonim şirketler. Bir denetim kuruluşu ardı ardına en fazla 7 yıl için görevlendirilebilir. gelişmesini ve devamını tehlikeye düşüren sebeplerin erken teşhisi. Madde 400 denetçinin ancak ortakları. g) (a) ilâ (f) bentlerinde yer alan şartları taşıdığı için denetçi olamayan bir denetçinin nezdinde çalışıyorsa. üçüncü dereceye kadar kan veya kayın hısımıysa. Bu kapsamda yönetim kurulu tarafından finansal tabloların gerçek resmi dürüstçe göstermemesine yol açabilecek riskleri zamanında belirlemeye uygun bir sistem kurulup kurulmadığının belirtildiği. serbest muhasebeci malî müşavir. 4. kurulmuşsa bu sistemin yapısı ve uygulamalarının açıklandığı bir raporun denetçi tarafından ayrıca düzenlenerek denetim raporuyla birlikte yönetim kuruluna sunulması gerekmektedir (madde 398). bir ticaret şirketinin veya bir ticarî işletmenin kanunî temsilcisi veya temsilci si. Aynı denetim kuruluşu ile yeniden sözleşme imzalanabilmesi için en az 2 hesap döneminin geçmesi gerekir. limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketin Türkiye Muhasebe Standartlarına göre hazırlanmış finansal tablolarının Uluslararası Denetim Standartları ile uyumlu Türkiye Denetim Standartlarına göre denetimi öngörülmektedir. sahibi ya da gerçek kişi olarak bizzat kendisi ise. bunun için gerekli önlemler ve çarelerin uygulanması ve riskin yönetilmesi amacıyla. bir veya birden fazla yeminli mali müşaviri veya serbest muhasebeci malî müşaviri denetçi olarak seçebilirler. uzman bir komite kurmak.2. d) Denetlenecek şirketle bağlantı hâlinde bulunan veya böyle bir şirkette yüzde yirmiden fazla paya sahip olan bir işletmede çalışıyorsa veya denetçisi olacağı şirkette yüzde yirmiden fazla paya sahip bir gerçek kişinin yanında herhangi bir şekilde hizmet veriyorsa. Ortaklık yapısı farklı olsa da yurt içinde veya dışında aynı denetim kuruluşu ile hukuki bağlantısı olan denetim firmaları aynı firma olarak kabul edilmektedir. sistemi çalıştırmak ve geliştirmekle yükümlüdür (madde 378). yönetim kurulu üyesi. f) Denetlenecek şirketin defterlerinin tutulmasında veya finansal tablolarının çıkarılmasında denetleme dışında faaliyette veya katkıda bulunduğu için (e) bendine göre denetçi olamayacak gerçek veya tüzel kişinin veya onun ortaklarından birinin kanunî temsilcisi. yeminli malî müşavir veya serbest muhasebeci malî müşavir unvanını taşıyan bir bağımsız denetleme kuruluşu olabileceğini belirtmektedir. şirketin varlığını.

bir şirketin denetlenmesi için görevlendirdiği denetçi yedi yıl arka arkaya o şirket için denetim raporu vermişse. Uluslararası inceleme Sözleşmeleri Standartlarının. bir bağımsız denetleme kuruluşunun. Uluslararası Denetim Standartlarında 15 Aralık 2009 tarihinden sonra başlayan dönemlerin denetiminde yürürlüğe girmek üzere yapılan değişikliklere ilişkin çeviri çalışmaları TÜDESK gözetiminde devam etmektedir. Sayfa 39 / 83 . Bu bağlamda. 2007 yılında yayınlanmış şekliyle Uluslararası Denetim Standartlarının Türkçe’ye çevirisi tamamlanmış ve 2008 yılında “Uluslararası Denetim ve Güvence Standartları” adıyla bir kitap olarak TÜRMOB tarafından yayınlanmıştır. Denetçi. TÜDESK ilk olarak 2004 yılında Uluslararası Denetim Standartları Kurulu tarafından 2002 yılında yayınlanmış olan standartları Türkçe’ye çevirerek yayınlamıştır.2. o denetçiyi en az iki yıl için değiştirmesi gerekir. ancak bu çalışma IFAC tarafından yayınlanmış olan Denetim ve Güvence Standartlarının sadece bir bölümünü oluşturmaktadır ve yayınlandığı tarihten bu yana Uluslararası Denetim Standartlarındaki değişikliklere ilişkin güncellemeler yapılmamıştır. bunu bir yavru şirketi aracılığıyla yapamaz. bu standartlarla birlikte dikkate alınması gereken 1 numaralı Uluslararası Kalite Kontrol Standardının. Türkiye Denetim Standartları Kurulu’nun Çalışmaları Türk Ticaret Kanunu Tasarısında denetim ile ilgili öngörülen hususlar özetlenirken şirketlerin Türkiye Muhasebe Standartlarına göre hazırlanmış finansal tablolarının Uluslararası Denetim Standartları ile uyumlu Türkiye Denetim Standartlarına göre denetiminin zorunlu hale geleceği belirtilmiştir. Güvence Sözleşmelerinin ve ilgili Hizmetlere ilişkin standartların çevirileri de yer almaktadır. Diğer taraftan denetçinin bağımsızlığını koruması için verdiği hizmetlere bir takım sınırlamalar getirilmektedir. denetleme yaptığı şirkete. Türkiye Serbest Muhasebeci Malî Müşavirler ve Yeminli Malî Müşavirler Odaları Birliği (TÜRMOB). Dolayısıyla uygulamanın başlayabilmesi ve sağlıklı olarak işleyebilmesi için Uluslararası Denetim Standartları ile uyumlu Türkiye Denetim Standartlarının oluşturulması gerekmektedir. SPK’da denetim uygulamalarına değinilirken Uluslararası Denetim Standartlarının bir çevirisi niteliğinde olduğu belirtilmişti. Sonraki yıllarda Uluslararası Denetim Standartlarında meydana gelen değişiklikler TÜDESK tarafından takip edilmiş. TTK’da rotasyon denetim şirketi kapsamında değil. 4. katlanılması güç bir durum ortaya çıkacaksa (h) bendindeki yasağın kaldırılması için belli bir süreyle sınırlı olarak onay verebilir. danışmanlık veya hizmet veremez. vergi danışmanlığı ve vergi denetimi dışında. dünyada birçok ülkede olduğu gibi denetçi kapsamında değerlendirilmiştir.h) Son beş yıl içinde denetçiliğe ilişkin meslekî faaliyetinden kaynaklanan gelirinin tamamının yüzde otuzundan fazlasını denetlenecek şirkete veya ona yüzde yirmiden fazla pay ile iştirak etmiş bulunan şirketlere verilen denetleme ve danışmanlık faaliyetinden elde etmişse ve bunu cari yılda da elde etmesi bekleniyorsa. Bu çalışmada sadece Uluslararası Denetim Standartları değil. denetimle ilgili çeşitli konulara ilişkin yayınlanmış olan uygulama izahnamelerinin. Bu amaca hizmet edebilecek önemli bir çalışma 9 Mayıs 2003 tarihinden bu yana TÜRMOB bünyesinde görev yapan Türkiye Denetim Standartları Kurulu (TÜDESK) tarafından yürütülmektedir.6.

Bu bağlamda genel kabul görmüş denetim standartları (GKGDS) uyulması gereken minimum kural ve ilkeleri içermektedir. bir denetçinin taşıması gereken mesleki nitelikleri. Denetim standartları da bağımsız denetçiler tarafından yürütülen denetimin kalitesinin sağlanması ile ilgili genel ilke ve kurallardan oluşmaktadır.DENETİM STANDARTLARI Tüm mesleklerde. mesleğin kaliteli olarak yürütülmesi için kabul edilen ve yol gösteren ölçütlerdir. Sayfa 40 / 83 . meslek mensuplarının uymak zorunda oldukları asgari kurallar ve ilkelerden oluşturmaktadır. standartlar. Bu standartlar. denetim çalışması sırasında yapılması gereken faaliyetleri ve denetim raporunun yazılmasında uyulması gereken kuralları genel hatlarıyla belirler. Meslek standartları yapılan işin kalitesi hakkında bir model oluşturur. Standartlar.5.

bir çok ülkede benimsenmiştir ve günümüzde de fazla değiştirilmeden uygulanmaya devam etmektedir. bilgi ve deneyim düzeyleri ile ilgili olması gereken esasları içerir. denetçiye mesleki sorumluluğunu yerine getirmesinde. Eğer denetçi standartlara yeterince uymadıysa bu durum denetim çalışmasının güvenilirliğini zedeleyebilir. AICPA tarafından yayınlanan bu standartlar.1. Standartlar yapılan denetim çalışmalarına rehberlik eden.Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları Denetim meslek örgütleri denetim faaliyetini yürüten denetçilerin ve denetim firmalarının uymak zorunda oldukları ortak ilkeleri belirlemiştir. Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları. Bu standartlar ilk defa 1947 yılında Amerikan Sertifikalı Muhasebeciler Enstitüsü (American Institute of Certified Public Accountants AICPA) tarafından kabul edilmiştir. Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları 5. Denetim çalışmasının kalite si. Denetim çalışmalarının belirli özellikleri ve nitelikleri içermesi gerekir. aynı zamanda bir yol haritası oluşturulmasını sağlayan ana ilkelerdir. Bu standartların oluşumda denetimle ilgili meslek örgütlerinin çalışmaları önemli yer tutmuştur. denetim faaliyetlerinde uygulayacağı yöntem ve çalışmalar konusunda yardımcı olan genel ilkelerdir.1. Tablo 4. •Eğitim ve deneyim •Bağımsızlık •Mesleki özen ve titizlik Sayfa 41 / 83 . Denetim standartları.1. davranışları ve mesleki eğitim. Genel Standartlar. Çalışma Alanı Standartları ve Raporlama Standartları olmak üzere üç ana gruba ayrılır.1. Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları. denetçinin taşıması gereken özellikleri. denetçinin denetim standartlarına ne kadar uyduğu ile yakından ilgilidir. bir denetim sürecinde yapılması gereken asgari çalışmaları ve bu çalışmalar sonunda düzenlenecek denetim raporunda bulunması gereken unsurları belirleyen genel ilkelerdir. Bu açıdan bu standartlara denetçinin kişisel özelliklerini yansıtan standartlar adı da verilir. Ortaklaşa kabul edilmiş ve denetim kuruluşları ile denetçilerin uymak zorunda oldukları bu ilkeler Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları’dır.5.Genel Standartlar Genel Kabul Görmüş Denetim Standartlarından genel standartlar grubu denetçilerin kişisel özellikleri.

Denetim planın oluşturulması sırasında denetimde çalışacak yardımcı denetçilerin görevleri de tanımlanır. Mesleki özen ve titizliğin gösterilmesi bir denetçinin tüm denetim standartlarına eksiksiz bir biçimde uyması ile sağlanır. Denetim de planlama çalışmaları yapılırken işgücü planlaması. Denetçiden beklenen. planı oluştururken varsa önceki denetim raporları veya iç denetim çalışmalarından yardım alınabilir. Uzman denetçiler kendi mesleki bilgi ve deneyimlerini yanlarında çalışan yardımcı denetçilere aktararak onların mesleki açıdan üstün nitelikli uzman denetçiler olarak yetişmelerine çaba harcar. Planlama ile Sayfa 42 / 83 . Bu standarda göre. zaman planlaması ve kullanılacak kaynakların verimli kullanımının planlaması yapılmalıdır. Bu standarda göre mesleki yeterliliğe sahip ve bağımsız davranan her denetçi denetim faaliyeti süresince gerekli mesleki özen ve titizliği göstermelidir. iyi bir denetçi çeşitli eğitim programlarına devam ederek. Bunlar aşağıdaki gibidir: •Planlama ve gözetim •iç kontrol sisteminin incelenmesi ve değerlendirilmesi •Kanıt toplama Planlama ve Gözetim İyi bir denetim çalışması için. 5. Gereken titizlik ve çabayı göstermeyen bir denetçi meslek ahlakına aykırı davranmış olur. konularda detaylı bilgi sahibi olması gerekir. Bağımsızlık denetim mesleğinin temelini oluşturur. denetim çalışmalarının dürüst ve tarafsız olarak yürütülmesini sağlayacak anlayış ve davranışlar bütünü olarak algılanmalıdır. Mesleki Özen ve Titizlik Denetçiler denetim çalışmaları sırasında gerekli mesleki özen. dikkat ve çabayı titizlikle göstermelidir. işletmenin organizasyon yapısı. Diğer bir çok meslekte olduğu gibi denetim mesleğinde de iş başında eğitim çok önemlidir. iş ilişkisi içindeki kişi ve kuruluşlar vb.1. finansal durumu. denetimin zaman olarak ve insan kaynağı olarak planlanması ve varsa denetimde görev alan yardımcı denetçilerin sürekli olarak izlenmeleri (nezaret edilmesi) gerekir. Tarafsız ve dürüst davranma olarak tanımlanan bağımsızlık. çalışmalar devam ederken değiştirilebilir. Denetim çalışmalarında denetçiler denetimle ilgili her aşamada bağımsız düşünme mantığı içinde hareket etmelidir. kuruluş yeri. Denetçiler yeterli mesleki bilgiye ve deneyime sahip uzman kişiler olmalıdır.Çalışma Alanı Standartları Genel kabul görmüş denetim standartlarından çalışma alanı standartları denetçinin denetim sürecinde yapması gereken çalışmaları ana hatlarıyla belirler. denetim faaliyeti ancak gerekli teknik eğitim ve yeteneğe sahip uzman kişilerce yürütülmelidir. Oluşturulan taslak plan. Bağımsızlık Denetçiler denetimin her aşamasında bağımsız davranmalıdırlar.2. uzmanlığını özen ve titizlikle ortaya koymasıdır. denetçilerin vazgeçemeyecekleri bir niteliktir. mesleki yayınları izleyerek kendini yeniler. Denetçinin bağımsızlığı hazırlanan raporlara güvenilmesi açısından önemlidir. Bu eğitim genel olarak deneyimli uzman bir denetçinin yanında yardımcı denetçilik yapılarak gerçekleştirilir. Bu bilgiler doğrultusunda denetçi denetim planını oluşturur. Denetim çalışmasına başlamadan önce denetçilerin işletmenin faaliyet konusu sektörün özellikleri. Bağımsızlık. yeterli miktarda ve ihtiyaca cevap verecek nitelikte ve güve nirlikte kanıt toplamaları ve bunlara göre değerlendirme yapmaları vazgeçilmez bir zorunluluk olarak kabul edilmelidir. ürettiği mal ve hizmetler. denetim ilke ve kurallarına eksiksiz uymaları.Eğitim ve Deneyim Denetim yeterli eğitim bilgi ve beceriye sahip uzman kişilerce yapılmalıdır. Bu bakımdan denetim elemanlarının denetim çalışmalarında.

Özelliği itibariyle işletme dışından elde edilen kanıtın işletme içindeki kanıta göre üstünlüğü vardır. iç kontrol sisteminin incelenmesiyle denetçi. •Denetçi yardımcılarının eğitilmesi ve yönlendirilmesi. Kanıt Toplama Denetçiler incelediği işletme ile ilgili denetim programının yürütül mesi sırasında belirli denetim tekniklerini uygulayarak yeterli miktarda güvenilir denetim kanıtı toplar ve bu kanıtları değerlendirerek işletme hakkında görüş oluşturur. incelenen işletme ile ilgili kanaat ve değerlendirmelere dayanak olması için denetçinin gözlem. Denetçi yardımcılarının yaptığı işlemler. Denetçi yeterli sayı ve kalitede (güvenilir) kanıt toplamakla yükümlüdür. inceleme konusu muhasebe kaleminin nitelik ve nicelik olarak nispi önemi. denetçinin bizzat yaptığı çalışmalarla işletme içinden veya işletme dışındaki bağımsız kaynaklardan elde edilir. Gözetim kapsamında denetçilerin yapması gereken işlemler aşağıdaki gibidir: •Yapılan işlerin kontrol edilmesi. Denetim sonucu elde edilen kanıtlar. •Önemli sorunlar hakkında devamlı bilgi edinilmesi. İç kontrol sisteminin incelenmesi Denetçinin denetim planının uygulama zamanını ve uygulanacak denetim yöntemlerini belirlemek için aynı zamanda denetlenen işletmelerin iç kontrol sisteminin etkinliğini gözden geçirmesi gerekir. •Planlardan sapmaların tespiti. bu tespitte işletmenin iç kontrol sisteminin etkinliği çok önemlidir. iyi işlemeyen bir iç kontrol sisteminin varlığı halinde ise denetçi işletme ile ilgili denetim çalışmalarını daha kapsamlı olarak sürdürecek ve bilgilerin güvenilirliği hakkında daha fazla şüphe duyacaktır. soruşturma ve teyit yoluyla yeterli miktar ve kalitede kanıt elde etmesi gerekir. iç kontrol sisteminin iyi çalışması finansal tabloların hatalı olma riskini azaltacak. Denetim programında izlenecek yol ve denetim işlemleri ayrıntılı biçimde gösterilir.Toplanacak kanıtın miktarını denetçi kendisi belirler. düzenlenen finansal raporların doğruluk ve güvenirlik derecesini artırır. 5. Denetçinin denetim raporunu yazar ken uyması gereken genel ilke ve kurallar raporlama standartları ile tanımlanmıştır.1. Bu gözetim hem kaliteli bir denetimin gerçekleştirilmesi hem de denetçi yardımcılarının iyi bir biçimde eğitilip yetiştirilmeleri açısından gereklidir. Denetim görevinin yürütülmesi sırasında denetçi yardımcılarından yararlanılır.Raporlama standartları Raporlama standartları denetim raporunun hazırlanışı ve raporun içeriği ile ilgili genel ilkeleri kapsar. Bu standartlar aşağıdaki gibidir: •Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygunluk Sayfa 43 / 83 .3. hatalı veya hileli olma riski.ilgili çalışmalar ayrı ayrı belgelenerek bir denetim programı hazırlanır. denetlenen hesap veya hesap gruplarının nitelikleri ile genel olarak incelenen işletmenin özel durumları belirleyecektir. Denetle nen işletmelerin muhasebe sistemleri ile ilgili etkin bir iç kontrol sisteminin varlığı. iç kontrol sisteminin etkin olması denetime konu veri ve bilgilerin güvenirliği ve denetimin kapsamını belirlemede önemlidir. denetimin yürütülmesinden sorumlu olan uzman denetçi tarafından sıkı bir şekilde gözetime tabi tutulur. işletmede kullanılan iç kontrol sisteminin etkinliğini değerlendirecek ve denetimde uygulanacak olan denetim tekniklerinin kapsamını ve ayrıntı derecesini saptayacaktır. toplanabilecek kanıtların güvenilirliği ve elde etme maliyeti gibi bazı unsurlar göz önünde bulundurulur. Kanıt miktarının yeterli olup olmadığının belirlenmesinde. Denetçilerin toplayacağı denetim kanıtlarının miktarını işletmenin iç kontrol sisteminin etkinliği. riskin azalması ise denetim görüşüne ulaşma sırasında ihtiyaç duyulacak kanıtların sayı ve kapsamının daralmasına neden olacaktır.

Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinde tutarlılık Finansal tabloların karşılaştırılabilmesi için bunların dayanağı olan ilkelerin yıldan yıla değişmemiş olması gerekir. Denetçi bu durumu (etkisinin önemli olduğu varsayımıyla) denetim raporunda belirtmelidir. Bu standart.2. olumsuz görüş. Finansal tablolarda yeterli derecede açıklamanın olmadığı tespit edildiğinde. finansal tablolarda yer alması gereken. Denetçi denetim raporunda finansal tablolarla ilgili oluşan görüşünü dört farklı biçimde verir. Amerika Birleşik Devletlerinde Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları (Generally Accepted Auditing Standards – US GAAS) ile Uluslararası Denetim Standartlarıdır (UDS International Standards on Auditing – ISA). olumlu görüş. denetim çalışmalarının ve bu çalışmalar sonucunda hazırlanan denetim raporlarının bu doğrultuda hazırlandığı gözlemlenmektedir. Denetçiler. şartlı görüş. Denetçi finansal tabloların hazırlanmasında genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinde dönemler itibariyle farklılık olup olmadığını incelemelidir. Özünde aynı olan bu standartlarda detaya inildiğinde farklı bazı uygulamalarla karşılaşılabilir. denetçinin raporunda genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uyulması gerektiğini açıkça öngörmektedir. görüş bildirmekten kaçınma şeklindedir. Geçerli nedenlerin bulunduğu durumlarda kuruluşlar uyguladıkları ilke ve yöntemlerde değişiklik yapabilirler. Ancak bu değişiklikler ve bunların finansal tablolara etkileri finansal tabloların dipnotlarında açıklanır. Geçmiş dönemde uygulanan muhasebe politikaları ile cari dönemde uygulanan muhasebe politikaları arasında değişiklik olması halinde. Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu (International Federation of Accountants – IFAC) bünyesinde kurulan Uluslararası Denetim ve Güvence Standartları Kurulu (UDGSK International Auditing and Assurance Standards Board IAASB) tarafından yayınlanmakta olan Uluslararası Denetim Sayfa 44 / 83 . 5. Bu standartlar arasında ön plana çıkan iki uygulama. Örneğin incelenen işletme bir dönem hızlandırılmış amortisman diğer dönem normal amortisman yöntemi kullanmış ise tutarlılık söz konusu değildir. Tam Açıklama Tam açıklama standardı.Uluslararası Denetim ve Güvence Standartları Dünyada bağımsız denetim uygulamalarına bakıldığında birçok ülkenin kendine özgü denetim standartları olduğu görülmektedir. bu durumu denetim raporunda belirtilmesi gerekir.•Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinde tutarlılık •Tam açıklama •Görüş bildirme Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygunluk Finansal tabloların genel kabul görmüş muhasebe standartlarına ve yasalara uygun olarak düzenlenmiş olması gerekir. Bu iki temel denetim standardı grubunun rehber olarak kullanıldığı. Bunlar. Denetçi finansal tabloların bütünü hakkında ulaştığı görüşü açıklamalı veya herhangi bir görüşe ulaşamıyorsa nedenleri ile belirtmelidir. açıklayıcı notları da inceler ve bu tabloların güvenilir ve yeterli bilgi ihtiyacını karşılama amacına uygun olarak düzenlenip düzenlenmediklerini de değerlendirir. Görüş Bildirme Denetim çalışmalarının sonunda denetçi bir görüşe varmalıdır. Denetçi denetim çalışmalarını yürütürken ilke ve kanunlara uyulup uyulmadığını kontrol eder. Denetçi bu standarda göre denetim raporunda denetlenen işletmenin finansal tablolarının genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun hazırlanıp hazırlanmadığına ilişkin görüşünü açıkça belirtmelidir. finansal tabloların üçüncü kişileri yanıltmayacak şekilde düzenlenmesini ve gerekli dipnot açıklamalarının yapılmasını gerektirmektedir. gerekli açıklamalara denetim raporunda yer verilmelidir.

•Uluslararası Finansal Raporlama Standartları ile Uyumlu Denetim Raporlaması.2. •Küçük işletmelerin Denetiminde Özel Muhakemeler. Uluslararası Denetim Standartlarının yanı sıra. Uluslararası denetim standartları ve onun önsözüyle birlikte dikkate alınması gereken birer rehber olarak görmek gerekir. Bu standartların bir listesi Tablo 4. Tablo 4.2’de sunulmuş ve standartlara ilişkin kısa açıklamalara yer verilmiştir. Uluslararası Denetim ve Kalite Kontrol Standartları Sayfa 45 / 83 . Bu izahnamaler aşağıdaki konuları içermektedir: •Bankalar Arası Teyit Prosedürleri. bir kısmı ise yeniden düzenlenen Uluslararası Denetim ve Kalite Kontrol Standartları 15 Aralık 2009 tarihinden sonra başlayan dönemlerin denetiminde uygulanmak üzere IFAC tarafından 2009 El Kitabı (Handbook of International Standards on Auditing and Quality Control. 2009 El Kitabında yer almamakla birlikte 2008 El Kitabının ikinci bölümüne dahil edilmiş olan inceleme. Çalışmanın sonucunda bir kısmı değiştirilen. Standartların anlaşılmasını ve kullanılmasını kolaylaştırmak ve dolayısıyla yaygınlığını artırmak amacıyla IFAC tarafından 2004 yılında başlatılan açıklık projesi 2008 yılında tamamlanmıştır. Diğer Güvence ve ilgili Hizmetlere ilişkin Uluslararası Standartlar 2009 yılında da yürürlüktedir. •Türev Finansal Araçların Denetimi. 2009 Eddition) olarak yayınlanmıştır.3’de sunulmuştur.Standartları (UDS) Türkiye’de ulusal denetim standartları oluşturulurken birçok kurum tarafından örnek alınmıştır (bakınız Türkiye’de Denetim Uygulamaları bölümü). belirli konularda karşılaşılabilecek problemleri ortaya koymak ve çözüm önerileri sunmak üzere yine IFAC bünyesindeki kurullar tarafından Uluslararası Denetim Uygulama izahnameleri (International Auditing Practice Statements) yayınlanmaktadır. •Banka Gözetim Sistemi ile Bankanın Bağımsız Dış Denetçileri Arasındaki ilişki. Bu izahnamelerin amacı standartların yerine geçmek veya belli konularda farklı veya ilave düzenlemeler getirmek değildir. •Elektronik Ticaret – Finansal Tabloların Denetimine Etkisi. bazı konularda uygulamacılara yol göstermek. Bu çalışma kapsamında detaylı olarak ele alınmamakla birlikte kısa açıklamalara yer verilmiş ve söz konusu standartların bir listesi Tablo 4. •Banka Finansal Tablolarının Denetimi. •Finansal Tabloların Denetiminde Çevreyle ilgili Hususların Değerlendirilmesi.

Sayfa 46 / 83 .

Sayfa 47 / 83 .

Sayfa 48 / 83 .

Sayfa 49 / 83 .

1.2. inceleme. derleme.5. 5.Uluslararası Denetim Standartları Tarihi (gerçekleşmiş) finansal bilgilerin denetimine ilişkin Uluslararası Denetim Standartları (UDS) aşağıdaki gibidir: Sayfa 50 / 83 .2.2.Uluslararası Kalite Kontrol Standartları IFAC bünyesinde IAASB tarafından yayınlanmış olan kalite kontrol standardı aşağıdaki gibidir: UKKS I: Finansal Tabloların Denetimi ve Sınırlı inceleme Çalışmaları ile Diğer Güvence ve Alakalı Hizmetler Sunan Firmaların Uymaları Gereken Kalite Kontrol Standartları IAASB tarafından yayınlanan standartlar kapsamında denetim. üzerinde mutabık kalınmış prosedürler ve benzeri hizmetler sunmak isteyen bir firmanın uyması gereken kalite standartları UKKS 1 ile tanımlanmıştır.

denetçinin ve denetlenen işletme yöneti minin sorumlulukları ve denetim risklerine ilişkin kavram ve ilkeler açıklanmıştır. bağımsız denetçinin amacını. yapılacak denetimin kalitesinin kontrolünü sağlayacak yeterli ve etkin kalite kontrol politika ve prosedürlerini kapsayan bir gözetim sistemi kurmak zorundadırlar. Bağımsız denetim kapsamında. içerik ve genel esasları açıklar. hile ve usulsüzlükler arasındaki farklar.Denetimin Belgelendirilmesi Bu standart. kağıt üzerinde. hazırlanan notları. yazılı olarak belirlendiği bağımsız denetim sözleşmesine ilişkin temel ilke ve unsurları kapsar. denetçi ve müşteri arasındaki karşılıklı sorumluluk ve yükümlülüklerin. UDS 210 -Denetim Sözleşmesinin Fİatlarının Belirlenmesi Bu standart. örneğin. hata. denetçi etik ilkelere ve denetim standartlarına uygun olarak denetimi yürütülmeli. Denetimin belgelendirilmesi. denetim sözleşmelerinin hazırlanmasında denetçiye yardımcı olmaktır. Bu standardın içeriğinde. Bu standart çerçevesinde. bağımsız deneti min kalitesinin artırılmasını. denetim programlarını. hile ve usulsüzlük nedeni ile önemli yanlışlıkların ortaya çıkarılması konusunda bağımsız denetçinin sorumluluklarının sınırı. Standardın kapsamında. Belgelendirme. yapılan analizleri. tüm önemli yönleriyle. UDS 230 . usul ve esasları belirlemektir. makul güvencede bir görüş bildirmelidir. önemli konularla ilgili yazışmaları. Uygun ve yeterli bir şekilde hazırlanan çalışma kağıtları. Sayfa 51 / 83 . Bağımsız denetim kuruluşları.UDS 200 .Finansal Tablo Denetiminde Denetçinin Hile ve Usulsüzlüğe İlişkin Sorumluluğu Bu standardın amacı. hem denetimden sorumlu ortak baş denetçinin bağımsız denetimin genel kalitesinin sağlanması konusundaki sorumluluklarına.Finansal Tablo Denetiminde Kalite Kontrol Bu standardın amacı. bağımsız denetimin sürdürülebilmesi konusunda tereddüt yaratabilecek istisnai şartlarla karşılaşıldığında yapılacak işlemler açıklanmıştır.Bağımsız Denetçinin Genel Amaçları ve Denetimin Uluslararası Denetim Standartlarına Göre Yürütülmesi Bu standardın amacı. denetimin amacının ve kapsamının. gözden geçirmelerin kolaylaşmasını sağlar. bilgilendirme mektuplarını ve sunumları. hem de gerekli kalitede bir denetimin yapılıp yapılmadığına ilişkin gözetimi yapacak olan denetçinin sorumluluklarına açıklık getirilmiştir. önemli konular hakkındaki yazışmaları (elektronik posta dahil) içermektedir. doğru ve dürüst bir biçimde gösterip göstermediğinin incelenmesidir. elektronik ortamda veya diğer ortamlarda olabilir. finansal tabloların denetiminde bağımsız denetçinin hile ve usulsüzlüklere ilişkin sorumluluğunun belirlenmesidir. bağımsız denetimin doğasından kaynaklanan kısıtlamalar. gerçeği. denetim standartlarına göre yapılan ve denetim görüşünü destekleyen işlemlerin belgelendirilmesi amacıyla düzenlenecek olan çalışma kağıtlarına ilişkin şekil. kontrol listelerini. yapılan bağımsız denetimin kalitesinin kontrolüne ilişkin ilke. UDS 220 . UDS 240 . bir kuruluşun finansal tablolarının. Standardın amacı. hile ve usulsüzlüklerin ortaya çıkarılması ve önlenmesi amacıyla işletme yönetiminin ve yönetimden sorumlu kişilerin sorumlulukları. Bağımsız denetim. yürütülecek bir denetim çalışmasında. denetime ilişkin temel kavramları ve ilkeleri belirlemektir. finansal raporlama standartları doğrultusunda.

denetlenen işletmedeki iç kontrol ile ilgili eksiklikleri yönetimden sorumlu kişilere iletme sorumluluğuna ilişkin ilke usul ve esasları belirler. finansal tabloları önemli ölçüde etkileyebilecek kanun ve ilgili diğer mevzuata aykırılıkları tespit etmek zorundadır. Denetçi. denetçilere tespit edilen iç kontrol eksikliklerinin yazılı olarak ve zamanında yönetimden sorumlu kişilere ve yönetime iletilmesini öngörmektedir. bilginin açıklanmaması.Denetimle ilgili Hususların Yönetimden Sorumlu Kişilerle Görüşülmesi Bu standart. genel bağımsız denetim stratejisini ve ayrıntılı bir bağımsız denetim planı geliştirilmesini ihtiva eder ve yönetime bağımsız denetim riskinin makul bir düzeye indirilebilmesini amaçlar. UDS 265 . usul ve esasları belirler. işletme yönetimi ve yönetimden sorumlu kişilerle kurulacak iletişim ve ilk bağımsız denetimlerde dikkate alınacak hususları içerir. denetimin planlanması ve uygulanması ile sonuçlarının değerlendirilmesi ve raporlanmasında. Bağımsız denetimin planlanması. UDS 315 .Finansal Tabloların Denetiminin Planlanması Bu standart. bağımsız denetçi ile yönetimden sorumlu kişiler arasında finansal tabloların bağımsız denetimi sırasında ortaya çıkan hususların karşılıklı olarak görüşülmesine ilişkin ilke.İç Kontrol ile ilgili Eksikliklerin Yönetimden Sorumlu Kişilere ve Yönetime iletilmesi Bu standart. iç kontrol sisteminin etkinliği hakkında bir görüş vermek değildir. usul ve esasları kapsar. belgelendirme. Örneğin. Sayfa 52 / 83 . finansal tablolarda hata. Bu standart. iç kontrol sistemi de dahil olmak üzere işletmeyi.Finansal Tabloların Denetiminde Kanun ve Diğer Yasal Düzenlemelerin Dikkate Alınması Bu standart. Bağımsız denetçi. planın yürütülmesi ve gözetimi. yanlış veya eksik açıklanması nedeniyle finansal tabloları esas alarak karar veren finansal tablo kullanıcılarının ekonomik kararlarını etkileyebilecek hususları kapsar.Denetimin Planlanması ve Yürütülmesinde Önemlilik Önemlilik kavramı. UDS 320 . UDS 300 . işletmenin finansal tabloları üzerinde önemli etkisi olan ya da olabilecek muhasebe politikaları ve uygulamaları yönetimden sorumlu kişilerle görüşülmelidir. bağımsız denetimin planlanması. faaliyet koşullarını ve çevresiyle olan ilişkilerini kavramasını gerektirir. bağımsız denetim sırasında ortaya çıkabilecek sınırlamalar veya ilave gereksinimler. UDS 260 . denetimle ilişkili önemli yanlışlık risklerinin tespit edilmesi ve uygun denetim prosedürlerinin oluşturulmasında iç kontrol sisteminin eksikliklerini dikkate almalıdır. iç kontrol eksikliklerinin saptanmasındaki amaç. hile ve usulsüzlükten kaynaklanan önemli yanlışlık riskini değerlendirebilmesi ve bu çerçevede yeterli ilave bağımsız denetim tekniklerini tasarlayarak uygulayabilmesi. planlanmadan önce uyulacak esaslar. Bağımsız denetçinin.UDS 250 . gerekli durumlarda planda değişiklik yapılması. işletme yönetimi ve bağımsız denetçinin kanun ve ikincil mevzuata uyum konusundaki sorumluluklarına ve mevzuata aykırılığı tespit etmesi halinde bağımsız denetçinin yapması gereken işlemlere ve denetim görüşü üzerindeki etkilere ilişkin esasları belirler.İşletmenin ve işletme Ortamının Anlaşılması Suretiyle Önemli Yanlış Beyan Riskinin Belirlenmesi ve Değerlendirilmesi Bu standart iç kontrol sistemi de dahil olmak üzere işletmenin faaliyet koşullarının ve çevresiyle olan ilişkilerinin anlaşılması ve bağımsız denetimde bu konulara ilişkin önemli yanlışlık riskinin değerlendirilmesine ilişkin ilke.

Bu standart denet çinin incelenen birimle ilgili “stokların fiziki sayımına katılımı”.Denetim Kanıtı Finansal tabloların denetimi esnasında. söz konusu hizmetlerin işletmenin iç kontrol sistemine olan etkisinin belirlenerek.Denetim Sırasında Tespit Edilen Yanlışlıkların Değerlendirilmesi Bu standart. Bağımsız denetçi. “uzun vadeli yatırımların değerlenmesi ve açıklanmasını” ve “bölümlere göre bilgilendirme” yapılması konularına yönelik açıklamalar içermektedir. finansal tablolarda yer alan özellikli hesap bakiyeleri ile diğer dipnot açıklamalarına ilişkin denetim kanıtı elde edilmesinde denetçiye yardımcı olacaktır. finansal tablolarda düzeltilmemiş olan yanlışlıkların finansal tablolar üzerindeki etkisini değerlendirme konusunda denetçi sorumluluğunu açıklamaktadır. UDS 500 . denetçinin. Denetim kanıtı.Dışarıdan Hizmet Alan Kuruluşlarda Denetim Yaklaşımı Bu standart. toplanacak denetim kanıtlarının niteliği ve miktarı ile kanıtların toplanmasına yönelik denetçilerce kullanılacak denetim yöntem. teknik ve prosedürleri hakkında bilgiler önemlidir. denetim görüşüne temel oluşturacak sonuçlara ulaşmak için. Sayfa 53 / 83 . işlem türü ve dipnotlarda yapılan açık lama bakımından belirlenmesini öngörür. Bu nedenle. Denetçinin amacı. bağımsız denetçi tarafından gerçekleştirilecek işlemlerin yapısı. usul ve esasları belirlemektir. zaman lamasını ve kapsamını belirlerken ve yanlışlıkların etkisini değerlendirirken önemlilik kavramını dikkate almak zorundadır. finansal tablolarda önemli yanlışlıkların olup olmadığı hususunda makul güvence elde etmektir. önemli yanlışlık riskinin değerlendirilmesi ve bu kapsamda gerekebilecek ek bağımsız denetim tekniklerinin tasarlanması ve uygulanmasına ilişkin ilke.Denetim Kanıtı ilave Konulara ilişkin Önemli Hususlar Kanıt toplama sırasında finansal tablolarda yer alan özellikli hesap bakiyeleri ile diğer dipnot açıklamalarına yönelik gerekli çalışmaların yapılmasına dikkat edilmelidir. UDS 501 .Bu standart. kanıt sayısı ve önemlilik arasındaki ilişkileri de açıklar. denetçi denetimde tespit edilen yanlışlıkların yapısını değerlendirerek bu yanlışlıkların başka yanlışların var olduğuna ilişkin bir gösterge olup olamayacağını değerlendirmeli ve denetim stratejisi ve denetim planının değiştirilmesine gerek olup olmadığı konusunda karar vermelidir. yeterli ve uygun miktarda denetim kanıtı toplamlıdır. UDS 450 . Bu standart kapsamında. bağımsız denetçinin mesleki değerlendirmesine bağlı olarak. bağımsız denetim tekniklerinin yapısını. muhasebe sistemi ile ilgili kayıtların tutulması ve bilgilerin işlenmesi amacıyla dışarıdan hizmet alan işletmelerin bağımsız denetiminde. Denetçi. “dava ve iddialara ilişkin soruşturma yapılması”.Belirlenen Risklere Karşı Denetçinin Uygulayacağı Prosedürler Bu standardın amacı. usul ve esasları belirler. finansal tablolardaki önemli yanlışlık riskleri ve finansal tablolarda işletme yönetimi tarafından yapılan açıklamaların incelenmesinde yapılacak işlemler ile uygulanacak ek bağımsız denetim tekniklerinin tasarımı ve geliştirilmesine yönelik ilke. uygulanacak kontrol testleri ile ek bağımsız denetim tekniklerinin ve analitik testlerin tasarlanmasına ve belgelendirilmesine dair açıklamalara yer verilmiştir. Bu standart. denetim görüşünün temelini oluşturan sonuçlara ulaşmak amacıyla topladığı ve kullandığı bilgilerden oluşur. zamanlaması ve kapsamına. Bu standart aynı zamanda denetim riski. Finansal tablolardaki önemli yanlışlıkların belirlenebilmesi için bağımsız denetim planını oluştururken tutar açısından kabul edilebilir önemlilik seviyesinin hem finansal tabloların geneli açısından hem de her bir hesap bakiyesi. denetim sırasında tespit edilen ve eğer varsa. UDS 330 . UDS 402 .

Gerçeğe Uygun Değer Muhasebesi ve ilgili Dipnot Açıklamaları Dahil Muhasebe Tahminlerinin Denetimi Bu standardın amacı. Denetim örneklemesinde istatistiksel olan ya da olmayan bir yaklaşım kullanabilir. finansal tabloların denetiminin ilk kez yapılması durumunda ya da bir önceki dönem finansal tablolarının başka denetçiler tarafından denetlenmesi durumunda açılış hesaplarının dene timine ilişkin yol göstermektir.UDS 505 . b) Önceki dönem kapanış hesapları. Denetim prosedürleri hazırlarken. İlk Denetim işlemleri için denetçi.Dış Kaynaktan Doğrulamalar Bu standardın amacı denetçiye bir denetim kanıtı toplama yöntemi olarak dış teyitlerin (mutabakat mektuplarının) kullanımında yol göstermektir.Analitik inceleme Teknikleri Analitik inceleme teknikleri finansal bilgilerin. UDS 540 . yanlış beyan riskinin kabul edilebilir düşüklükteki bir seviyeye nasıl indirilebileceği gibi hususları göz önünde bulundurmalıdır. “Denetim Örneklemesi” bütün örnekleme birimlerine seçilme şansı verir ve bir işlem grubunda ya da hesap bakiyesindeki kalemlerin %100 ünden daha azına denetim prosedürlerinin uygulanmasını içerir. yeterli miktarda denetim kanıtı toplamak için dış teyit kullanımına ihtiyacı olup olmadığını belirlemelidir. detay testler yerine daha etkili veya etkin olduğunda bağımsız denetim teknikleri olarak ve c) Bağımsız denetimin son aşamasında finansal tabloların genel olarak gözden geçirilmesi amacıyla kullanılır. yanlış beyan risklerinin değerlendirmesini dikkate almak zorundadır ve planlanan denetim prosedürlerinden denetim kanıtlarının. denetim prosedürleri hazırlarken denetim örneklemesinin kullanılması ve test etmek için örnek (örneklem birimi) seçme yöntemleri hakkında yol göstermektir. b) işletme yönetiminin sunduğu bilgi ve belgeler ile yaptığı açıklamalardaki önemli yanlışlık riskinin azaltılarak kabul edilebilir bir seviyeye indirilmesinde. cari döneme doğru taşınmalı ya da uygun ise endekslenmiş olmalıdır. Uluslararası Denetim Standartları gelecek dönemlere ilişkin finansal bilgilerin Sayfa 54 / 83 . faaliyet koşullarının ve çevresiyle olan ilişkilerinin kavranması için risk değerleme yöntemi olarak. denetim kanıtı toplamak amacıyla. Bu standardın bir gereği olarak denetçi. denetçi denetim prosedürünün amaçlarını karşılayacak geçerli ve uygun denetim kanıtı toplamak amacıyla uygun örnek seçme yöntemlerini belirlemelidir. cari dönem finansal tablolarını önemli şekilde etkileyebilecek hataları içermemelidir. finansal tablolarda yer alan muhasebe tahminlerinin denetimine yol göstermektir. varsayımsal olarak. UDS 530 Denetim Örneklemesi Bu standardın amacı. aşağıdaki hususlar açısından yeterli miktarda uygun denetim kanıtı toplamalıdır: a) Açılış hesapları. c) Uygun muhasebe politikaları tutarlı bir şekilde uygulanmalı ya da muhasebe politikalarındaki değişiklikler uygun ve doğru bir şekilde gösterilmeli ve açıklanmalıdır.İlk Denetimler Açılış Bakiyeleri Bu standardın amacı. finansal ve finansal olmayan bilgiler arasındaki ilişkilerin analiz edilmesi suretiyle değerlendirilmesi olarak tanımlanmaktadır. Bunu belirlerken denetçi. UDS 510 . UDS 520 . Analitik inceleme teknikleri denetim sürecinde farklı safhalarda a) işletmenin.

UDS 570 .Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar Bu standardın amacı.İşletmenin Sürekliliği Bu standardın amacı. Ancak. konuyu değerlendirerek işletme yönetimi ile tartışır ve gerekli önlemleri alır. tasarladığı denetim tekniklerini uygulamalıdır. finansal tablolar yayımlandıktan sonra.incelenmesinde kullanılmak amacıyla hazırlanmamıştır. Finansal tablolar yayımlandıktan sonra. muhasebe tahminlerine ilişkin yeterli uygunlukta denetim kanıtı elde etmelidir. Ancak burada belirtilen denetim prosedürleri bu amaç için de kullanılabilir. UDS 560 . Ancak. a) Stoklardaki değer düşüklüğü karşılığı ve alacaklar için ayrılan şüpheli alacaklar karşılılıkları b) Maddi duran varlık maliyetlerinin tahmini faydalı ömürleri üzerinden amortismana tabi tutulması c) Gelir tahakkukları d) Ertelenmiş vergi e) Dava karşılıkları f) Yapılmakta olan yatırım sözleşmelerinden kaynaklanan zararlar g) Garanti kapsamı için ayrılan karşılıklar UDS 550 . bağımsız denetçi. Denetçi. finansal tabloların hazırlanmasında kullanılan işletmenin devamlılığı ilkesi ile ilgili. Aşağıda standartta tanımlanmış muhasebe tahmini gerektiren işlemlere ilişkin örneklere yer verilmiştir. Bu UDS‘de “Bilanço tarihinden sonraki olaylar” terimi finansal tabloların tarihi ile denetim raporu tarihi arasındaki dönemde gerçekleşen olaylarla. denetim prosedürlerini planlarken. yönetim kademesinin finansal tabloların hazırlanışında kullandığı işletmenin sürekliliği varsayımının uygun olup olmadığını değerlendirmelidir. bağımsız denetçinin finansal tablolarla ilgili herhangi bir soruşturma yapma yükümlülüğü yoktur. denetim çalışmalarında bilanço tarihinden sonraki ancak finansal tablolar yayınlanmadan önceki dönemde ortaya çıkan olayları ve denetim raporundaki etkisini göz önüne almalıdır. Denetçi finansal tablolarda önemlilik arz eden ilişkili taraf işlemleri ve yönetimce yapılan ilişkili taraflarla ilgili beyanlar hakkında uygun ve yeterli denetim kanıtı elde etmek için. yönetim kademesinin işletmenin sürekliliğine ilişkin değerlendirmesini de göz önüne alarak. “ilişkili Taraf Açıklamaları” veya benzer diğer bir standardı göz önünde bulundurmaksızın. ilişkili taraflar ve bu taraflarla yapılan işlemler ile ilgili uygulanacak denetim teknikleri ve denetçinin sorumlulukları hakkında denetçiye yol göstermektir. denetçinin rapor tarihinden sonra ortaya çıkan hususları ifade etmektedir. finansal raporlamanın bir parçasını oluşturan Uluslararası Muhasebe Standardı (UMS) 24. Sayfa 55 / 83 .İlişkili Taraflar Bu standardın amacı. bir denetimde bütün ilişkili taraf işlemlerinin ortaya çıkarılması beklenemez. Denetçi. denetçilerin finansal tabloların hazırlanmasındaki sorumluluğu hakkında yol göstermektir. bağımsız denetim raporu tarihinde mevcut olan ve o tarihte bilinseydi finansal tablo ve/veya denetim raporunda değişiklik yapılmasını gerektirebilecek bir hususu fark etmesi durumunda. denetçinin bilanço tarihinden sonraki olayları değerlendirmesinde yol göstermektir. “Muhasebe Tahmini” kesin ölçüm yapılamayan durumlarda bir muhasebe kaleminin tutarının yaklaşık olarak belirlenmesidir. uygularken ve sonuçlarını değerlendirirken. Bu standart gereğince denetçi.

Bir uzman tarafından hazırlanan çalışma kullanılırken. var ise bağımsız denetim prosedürlerindeki etkisini dikkate almalıdır. işletme yönetiminden.İç Denetçilerin Çalışmalarının Kullanılması Bu standardın amacı. Ancak kendi içlerinde önemsiz olan birkaç işletme bileşeninin toplamda önemli hale gelmesi durumunda bu standartta yer alan yöntemler ve teknikler göz önünde bulundurulmalıdır. açıklanmasından. UDS 600 . Sayfa 56 / 83 . işletme yönetiminin bu tarz bir sorumluluğu kabul ettiğine dair kanıtı. bu finansal tablolara dahil olan bir veya daha çok işletmenin finansal bilgileri üzerinde çalışan diğer bağımsız denetçinin çalışmalarından faydalanması halinde izleyeceği yolu göstermektir.Özel Hususlar – Grup Finansal Tablolarının Denetimi Bu standardın amacı. iç denetim çalışmalarının belirli kısımları bağımsız denetçilere fayda sağlayabilir. Bağımsız denetçi. değerlendirilmesi ve belgelendirilmesi sırasında uygulanacak prosedürler ile yönetimin beyanda bulunmayı reddetmesi halinde yapılması gerekenlerle ilgili yol göstermektir. UDS 620 . işletme bileşenine ait finansal tabloların önemsiz olduğuna karar vermişse bu standartta yer alan hususlar uygulanmaz. Denetçi. diğer denetçiye ait çalışmaların denetimi nasıl etkileyeceğini belirlemelidir. Ana ortaklığın denetçisi. Bu standart. yönetimden sorumlu kişilerin ilgili toplantı kayıtlarından veya yönetim kademesinden yazılı teyit almak ve finansal tabloların imzalı kopyalarını elde etmek suretiyle sağlayabilir. UDS 700 . iç denetim çalışmalarından yararlanılması konusunda bağımsız denetçiye yol göstermektir. Diğer taraftan ana ortaklığın bağımsız denetim firması. iç denetimle görevli bir iç denetçinin bağımsız denetim çalışmalarında ve bağımsız denetim prosedürlerinin uygulanmasında bağımsız denetçiye yardım etmesi gibi hususlarla ilgilenmez. denetim yöntem ve etkinliklerin içerik. Denetçi. uzman çalışmalarının bir denetim kanıtı olarak kullanılmasına rehberlik etmektir. iç denetim faaliyetinin sadece finansal tablo denetimiyle doğrudan ilgili konularına uygulanmalıdır. diğer denetçinin çalışmalarından faydalanması halinde. bir işletmenin finansal tabloları hakkında görüş bildiren bağımsız bir denetçinin. genel amaçlı tam set finansal tablolara ilişkin standart bağımsız denetçi raporunun unsurlarını açıklar. “Uzman” muhasebe ve denetim dışı belirli bir alan hakkında gerekli yetenek. Bağımsız denetçinin tecrübesi ve eğitimi. bağımsız denetçi söz konusu çalışmanın denetim için uygun olup olmadığını gösteren uygun ve yeterli kanıtları toplamalıdır.b) ilgili olarak.Finansal Tablolar Üzerinde Görüş Oluşturma ve Raporlama Bu standart. Bu standart. denetçinin genel işletme konuları hakkında bilgi elde etmesini sağlar. Fakat denetçiden muhasebe ve denetim dışı başka bir alan ve meslekle (aktüerlik veya mühendislik v.Yazılı Teyitler Bu standardın amacı.UDS 580 . “iç denetim” işletmeye yönelik bir hizmet olarak işletmenin içinde oluşturulan bir değerlendirme faaliyeti anlamına gelmektedir. UDS 610 . bilgi ve tecrübeye sahip olan kişi ve kurum anlamındadır. Denetçi. Bu standart iki ya da daha çok bağımsız denetçinin müşterek bağımsız denetçi olarak atandığı durumlarla ve bağımsız denetçinin önceki dönem bağımsız denetim firmasıyla ilişkileriyle ilgilenmemektedir. finansal tabloların sunumunun finansal raporlama çerçevesiyle uyumlu biçimde yapıldığına dair sorumluluğu kabul ettiğine ve finansal tabloları onayladığına ilişkin denetim kanıtı elde etmelidir. zamanlama ve kapsamının belirlenmesinden tek başına sorumlu iken.Denetçinin Bir Uzmanın Çalışmasını Kullanması Bu standardın amacı. denetim görüşünün oluşturulmasından. denetim kanıtı olarak yönetim kademesi tarafından yapılan beyanların kullanımı. iç denetim faaliyetleri ile bu faaliyetlerin. o alanda eğitim görmüş ehliyetli kişilerin sahip olduğu uzmanlık derecesine sahip olması beklenemez.

Bu görüş tipleri. müşterisiyle işin mahiyeti ile hazırlanacak raporun şekli ve içeriği üzerinde mutabakata varması gerekir. denetime tabi tutulan finansal tablolardaki yapının bütünü ve bütün önemli tarafları ile aynı olduğundan emin olmalıdır. özel amaçlı muhasebe çerçevesine göre hazırlanmış olan finansal tabloların veya finansal tablo kalemlerinin denetimine ilişkin ilke ve esasları belirler. zamanlaması ve kapsamı belirli şartlara göre farklılaşır. bağımsız denetime tabi tutulmuş finansal tabloları içeren belgelerde yer alan ancak.Özel Hususlar – Özel Amaçlı Çerçevede Hazırlanan Finansal Tabloların Denetimi Özel amaçlı bağımsız denetim çalışmasının yapısı. olumsuz görüş ve görüş bildirmekten kaçın madır. Denetçi değişiklik gerektiren koşulların finansal tablolar üzerindeki etkilerini ve yaygınlığını dikkate alarak uygun denetim görüşünü saptamalıdır. UDS 710 . UDS 705 . özet finansal tabloların denetlenmesi ve rapor hazırlanmasına ilişkin sözleşmeyi kabul etmenin ya da etmemenin uygunluğuna karar vermeli. UDS 706 .Bağımsız Denetçi Raporunda Dikkat Çekilmesi Gereken Hususlar ve Diğer Açıklamalar Bu standart. a) Karşılaştırmalı olarak verilen bilgiler “Önceki Dönem Tutarları” olarak sunulmuşsa.Bağımsız Denetçi Raporunda Denetçi Görüşünün Değişikliğe Uğraması Bu standart. UDS 720 . Finansal tabloların hazırlanmasında iki farklı sunum şekli olabilir ve bu farklı durumlar için denetçinin sorumluluğu ve görüş kapsamı da farklıdır. finansal tablolarda sunulmuş veya açıklanmış olmasına rağmen. şartlı görüş. cari dönem finansal tablolarının bir parçası kabul edilir ve denetçi görüşü sadece cari yıl finansal tabloları üzerinde verilir. bağımsız denetçinin. denetçi görüşünde değişiklik yapılmasını gerektiren hususları açıklar. şayet özet finansal tablolar için rapor hazırlamayı kabul ederse. finansal tablo kullanıcılarının dikkatini bazı hususlara çekmek için raporunda açık lamalara yer verebilir. Bir özel amaçlı bağımsız denetim sözleşmesi imzalanmadan önce. UDS 800 . elde edilen kanıtlardan çıkan sonucu temel alarak özet finansal tablolara ilişkin görüş vermelidir.Denetim raporunun unsurlarına ilişkin açıklamalar denetim süreci bölümünde detaylı olarak açıklanmıştır. bağımsız denetçinin raporunda dikkat çekilmesi ve açıklanması gereken diğer hususlar hakkında bilgi verir. Bu standart değişikliğe uğramış üç tür görüş belirlemiştir. Denetçi. Bu standart özel amaçlı bağımsız denetim raporlarının hazırlanmasına ilişkin esasları açıklar.Karşılaştırmalı Bilgiler – Önceki Dönem Tutarları ve Karşılaştırmalı Finansal Tablolar Denetçi karşılaştırmalı olarak verilen bilgilerin.Denetlenmiş Finansal Tabloları içeren Dokümanlarda Yer Alan Diğer Bilgilere ilişkin Denetçi Sorumluluğu Bu standart. Kalem veya Unsurun Denetimi Bu standart. cari dönem finansal tablolarının bir parçası değildir ve denetçi görüşü her iki dönemi de kapsayacak şekilde verilir.Özel Hususlar Tek Bir Finansal Tablonun veya Finansal Tablodaki Tek Bir Hesap. Denetçi. UDS 805 . Sayfa 57 / 83 . bağımsız denetçinin denetlemekle yükümlü olmadığı diğer bilgilerin kontrolüne ve bu bilgilerin bağımsız denetimde dikkate alınmasına ilişkin hususları belirler. b) Karşılaştırmalı olarak verilen bilgiler “Karşılaştırmalı Finansal Tablolar” şeklinde sunulmuşsa.Özet Finansal Tablolar Üzerinde Raporlama Çalışmaları Bu standart. özet finansal tablolar hakkında denetim raporu hazırlamaya ilişkin olarak denetçinin sorumluluğunu düzenler. UDS 810 .

ara dönem finansal tabloların önemli yanlışlık içermediği konusunda makul güvence sağlamak üzere tasarlanmaz. İnceleme... inceleme.. Tablo 4.4.. ara dönem finansal tablolarını etkileyen önemli konuları bağımsız denetçinin dikkatine getirebilir.Uluslararası inceleme Sözleşmeleri Standartları Uluslararası Denetim Standartları tam kapsamlı bir bağımsız dene tim çalışmasında uyulması gereken kuralları belirlemektedir.” İnceleme çalışmaları sonucunda denetçi görüşü verilmez. .” 5... İnceleme. ancak bir bağımsız denetim için gerekli olan kanıtların tamamını sağlamaz. bağımsız denetimden farklı olarak. esas itibariyle işletmede finansal raporlama sürecinden sorumlu kişilerden olmak üzere bilgi toplanmasını.2. ikincisi yılsonu finansal tablolarının denetimini gerçekleştirmiş olan denetçi tarafından ara dönem finansal tabloların sınırlı incelemesine ilişkindir... 2410 numaralı standart inceleme çalışmasının kapsamını ve denetimden farkını aşağıdaki şekilde ifade etmektedir: “İnceleme. Finansal Raporlama Standartlarına tüm önemli yönleriyle uygun hazırlanmadığı konusunda herhangi bir hususa rastlanılmamıştır..2.. Yayınlanmış iki standart aşağıdaki gibidir: UiSS 2400 Finansal Tabloların incelenmesi Sözleşmeleri UiSS 2410 işletmenin Bağımsız Denetçisi Tarafından Ara Dönem Finansal Bilgilerin İncelenmesi Bu standartlardan ilki finansal tablolar üzerinde yapılan sınırlı kapsamlı bir inceleme çalışmasına ilişkin iken... Uluslararası inceleme Sözleşmesi Standartları ise daha dar kapsamlı bir çalışmaya ilişkindir.. ekteki ara dönem finansal tabloların. ancak her hangi bir hata ve eksikliğin bulunmaması durumunda bu husus aşağıdaki şekilde belirtilir: “İncelememiz sonucunda..Uluslararası Güvence Sözleşmeleri Standartları Denetim ve inceleme çalışmalarının dışında yapılacak olan diğer güvence hizmetlerine ilişkin standartlar aşağıda görüldüğü üzere 3000 serisinde düzenlenmiştir..3. analitik inceleme ve diğer inceleme tekniklerinin uygulanmasını içerir..5. Ancak geleceğe yönelik hazırlanmış finansal tablolara ilişkin çalışmalar için 3400 numaralı ayrı bir standart bulunmaktadır. Güvence Sözleşmeleri ve Alakalı Hizmetler Sayfa 58 / 83 ..3... UGSS 3000 Tarihsel Finansal Bilgilerin Denetlenmesi ve incelenmesi Dışındaki Güvence Sözleşmeleri UGSS 3400 Tahmine Dayalı Finansal Bilgilerin incelenmesi Tarihsel finansal tabloların denetlenmesi ve incelenmesi dışındaki her türlü güvence hizmeti 3000 numaralı standart kapsamında değerlendirilmektedir..

5. Adından da anlaşılacağı gibi.5. taraflar arasında yapı lan sözleşmede uygulanacak prosedürler detaylı bir çalışma programı olarak Sayfa 59 / 83 .2.Uluslararası Alakalı Hizmetler Standartları Uygulamada sıklıkla rastlanan iki diğer hizmet ise aşağıda belirtildiği üzere 4000 serisinde düzenlenmiştir. UiHS 4400 Finansal Bilgilere ilişkin Üzerinde Anlaşılmış Prosedürlerin Gerçekleştirilmesine İlişkin Sözleşmeler UiHS 4410 Finansal Tabloların Derlenmesi ile ilgili Sözleşmeler Alakalı (ilgili) hizmetler diye tanımlanmış olan bu standartlardan ilki üzerinde anlaşılmış (mutabık kalınmış) prosedürlerin uygulanmasına ilişkin verilen hizmettir.

Yeterli mesleki tecrübe ve donanıma sahip olmayan bir işletme finansal tablolarının örneğin Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS) çerçevesinde hazırlanması için uzman bir meslek mensubundan yardım isteyebilir. Meslek mensubu bu program dahilinde çalışmalarını sürdürür ve bu çalışma sonucunda ortaya çıkan bulguları bir rapor halinde işverene sunar. Sayfa 60 / 83 . Bu rapor herhangi bir denetçi görüşü içermez. sadece işletme yönetimi ve çalışanlarının beyanlarına dayanarak işletmenin UFRS’ye uygun finansal tablo ve dipnotlarını hazırlamaktır.belirtilir. Bu çalışma kapsamında meslek mensubunun sorumluluğu her hangi bir denetim veya inceleme yapmaksızın. Derleme raporunda bu husus açık bir şekilde belirtilir. İkinci standart finansal bilgilerin derlenmesi ile ilgilidir.

yılın değişik zamanlarında iç kontrol sistemi incelemeleri sırasında. Burada mali tablolara etkili olan hata ve hile olasılıklarını ortaya çıkarmaya çalışır. dokümante edilmesine denetim kanıtı toplama denilebilir.6. b)Fonksiyon Testleri Fonksiyon testleri. Sayfa 61 / 83 . Denetim görüşü.DENETİM PROGRAMININ YÜRÜTÜLMESİ (DENETİMDE KANIT TOPLAMA) Denetimde kanıt toplama. (Mülkiyet) . . kurulu sistemin yeterli olduğu yargısına varılsa dahi. (Ayrıntılı denetim teknikleri) Analitik İncelemeler Detaylı İncelemeler 6. işletmenin kontrol riskinin ortaya çıkarılabilmesi ve devamında kanıt toplamak için ne denli detaylı denetimlerin yapılması gerektiğini belirlemektir. muhasebeye yansıması gereken bilgilerin gerçekten yansıyıp yansımadığını planlama aşamasında elde ettiği bilgilerden daha derinlemesine incelemelere tabi tutar.1. a)Sistem Testleri Herhangi bir denetim alanında kontrol sisteminin yapısının yeterli olup olmadığını araştırmaya yönelik testlerdir. planına uygun şekilde denetim dönemi için çeşitli denetim tekniklerini uygulayarak bir denetim görüşüne ulaşmak için kanıt toplayacaktır.Bunların fiilen var olduğu. (Tamlık-Tamamını kapsama) .Doğru değerleme yapılarak bağlı bulunulan muhasebe sistemine uygun şekilde mali tablolarda sınıflandırıldığı gibi hususlarda kanıtlara ihtiyaç bulunmaktadır. Denetçi. Özetle. Bilanço.Bu tabloların ihtiva ettiği tüm bilgilerin (rakamlarının ) gerçek olup olmadığı. Gelir Tablosu. Başka bir bakış açısıyla. İşlem Testleri: Denetçi özellikle yıl içi çalışmaları kapsamında şirketin değişik fonksiyonlarındaki faaliyetlerin İç kontrol amaçlarına uygun olup olmadığını. Bu değerlemenin yapılabilmesi ve bir denetim görüşüne ulaşılabilmesi için: . Böylece denetim çalışmalarını yürütmüş olacaktır. Bu çalışmalar da iki farklı boyutta düşünülebilir.Tüm varlık ve borçları. Nakit Akım Tablosu. 6. verilen denetim görüşünün isabeti için kaynak bilgi ve belgelerin toplanması. bizzat denetim İşlemlerinin gerçekleştirilmesi demektir. (Gerçeklik) .İç kontrol sisteminin alt sistemlerinin yeterli olup olmadığı. Sermaye Değişim Tablosu gibi yönetim tarafından hazırlanan mali tablolar hakkında verilecektir. Denetim İşlemleri 1. a) b) İşlem Testleri: (Muhasebe ve iç kontrol sisteminin incelenmesi) Sistem Testleri Fonksiyon Testleri Doğrulama Testleri. a) b) 2. gelir ve giderleri kapsayıp kapsamadığı. Denetçi.1.Mülkiyetinin işletmeye ait olduğu. İşlem testlerinin amacı. bu sistemin tasarlandığı gibi işleyip işlemediğini test etmeye yönelik olarak yapılan çalışmalardır. Bunlar bir bütün olarak ele alınacak ve ekleri ile topluca değerlendirilecektir. sistemin zayıf ve güçlü taraflarını ortaya çıkarmaya çalışır.1. .

Kişilerle görüşme yapar. • İş akışları ve aktiviteler gözlemlenir.Eğer düzenlenmiş bir mevzuat varsa. işte bu kapsamda yapılan çalışmalara maddi doğruluk testleri denir ve yıl içinde yapılanlara göre daha kapsamlı oldukları için ayrıntılı incelemeler İsmi de verilir. Bu incelemeler yapılırken. • İç kontrol sistemi İle ilgili yazışmalar varsa incelenir. • Rapor yazılmadan önce son inceleme aşamasında başarı ile kullanılabilen bir tekniktir. risk ağırlıklı denetime kayma sürecinde analitik incelemelerin değeri de artmaktadır. Analitik İncelemeler değişik şekillerde yerine getirilebilir. Yazışmaları inceler. Mantıklılık İncelemesi şeklinde yapılabilir.1. Hatta işlem testleri sırasında olumlu sonuçlar alınmış ve kontrol riski düşük belirlenmiş olabilir. kopukluk olup olmadığı. • Denetim planının yapılması aşamasında. Bir değil birkaç denetim tekniğini birden kullanabilir. a)Ayrıntılı İncelemeler Özellikle denetçi riskli gördüğü denetim alanlarında denetim riskini minimuma yükseltebilmek için değişik çalışmalarda bulunur. b)Analitik İncelemeler Analitik incelemeler. Bu durumda dahi yıl sonunda özellikle mali tablo kalemlerinde yer alan rakamların doğruluğu bir kez daha test edilmesi gerekir. • Varsa İç denetim ve İç kontrol birimleri ile üst düzey yönetimde görevlilerle ve bizzat iş akışı üzerinde sorumlularla görüşülür. Denetimin rutin. Analitik inceleme veya denetim yöntemlerinin muhasebe denetiminde oldukça önemli bir yeri vardır. yapının buna uygun olup olmadığı incelenir. şekli hesap denetiminden çıkıp. hangi fonksiyonlarda zaaflar olduğu görülür. Denetçi gerekli görürse riski yüksek bulduğu denetim alanında geriden ileriye veya ileriden geriye doğru bütün kayıtları yeniden inceler. mali tablolarda yer alan verilerin karşılaştırılması ve aralarındaki ilişkilerin araştırılarak gözden geçirilmesidir. daha fazla riskli denetim alanlarına daha çabuk bir şekilde dikkat çekmektedir. • Belirli olay veya İşlemlerin başından sonuna kadar olan sürecin planlandığı gibi yürüyüp yürümediğini ortaya koymak için kontroller yapar.2. Amacı riskli bulduğu denetim alanında yeterli kanıt toplayabilmektir. Yaptığı çalışma tamamen denetim alanının türüne veya denetçinin denetimdeki amacına göre değişir. yeni kanıtlar elde etmeye çalışır. 6. Doğrulama Testleri Sistem ve fonksiyon testleri sonucunda hangi fonksiyonların tasarlandığı gibi çalıştığı. Çünkü analitik incelemeler adeta bir riskli alanların teşhis aracı gibi fonksiyon icra etmekte. . Karşılaştırmalı Analiz ve Oran analizleri. Analitik incelemeler. Bu denetim tekniğinin amacı..Değişik alt sistemler arasında bağlantıların niteliği. • Varsa örgüt şemaları ve yönetmelikler incelenir. Sayfa 62 / 83 . veriler arasında anlamlı ilişkiler olduğunu doğrulamak ve bunlar arasında doğal kabul edilmeyecek sapmaları bulup ortaya çıkartmaktır. denetim görüşü için kanıt toplamak. • Denetimin yürütülmesi aşamasında. Mantıklılık Analizi: Hesapların veya doğrudan hesap olmamakla birlikte muhasebe hesaplarına yansıyan bazı İşlemlerin mantıklı olup olmadığının incelenmesidir. Dolayısıyla zaaf veya yetersizliklerin olduğu denetim alanlarında kontrol riskinin de yüksek olduğu kanısına varılır ve bu riskin azaltılması için denetçi daha ayrıntılı denetim tekniklerine başvurarak.

kendisinin bakiyeyi bildirmesi istenmektedir. Doğrulama Mektubu'nun yazılım şekli açısından üç tür doğrulama mektubuna rastlanmaktadır. Olumlu Mutabakat Mektubu'nda denetlenen müşterinin müşterisine bakiye bildirilir ve mutlaka bu mektuba yanıt vermesi istenir. Olumsuz Mutabakat Mektubu'nda denetlenen müşterinin müşterisine bakiye bildirilir ve bu bakiyede mutabık olunuyor ise. Talebin geçerli bir nedeninin bulunmaması durumunda şartlı görüş bildirilir veya gerekçeleri ile birlikte bir görüş oluşturulamayacağı belirtilir. Denetlenenin. Özellikleri itibarıyla uygulama aşamasında belirli tespitlerin yapılmasını gerekli kılan işlemlerde güvenilir kanıtlar gözlem yoluyla elde edilir. h) Analitik incelemeler. Bakiyesiz Mutabakat Mektubu'nda denetlenen müşterinin müşterisine bakiye bildirilmemekte. Sayfa 63 / 83 . Bu mektuba birde müşterinin hesap özeti eklenerek gönderilir ise ve müşterinin kayıtlarında yanlışlık varsa bunun kendileri tarafından düzeltilmesi imkan dahiline girer. yeterli denelim kanıtı toplayıp rapor yazılabilir duruma geldiğinde özellikle gelir. kredi ve mevduat faiz reeskontlarının. faaliyetlere ve mali tablolara ilişkin her türlü belgenin içeriğinin ve kayıtlara uygunluğunun ayrıntılı şekilde incelenmesi işlemidir. belgelerin ve kayıtlarda gösterilen fiziki kıymetlerin gerçekten var olduklarının görülmesi ve varlığı saptanan kıymetlerin denetlenene ait olduğunun resmi belge ve kayıtlarla doğrulanması işlemidir. yapılan kayıtların denetçi tarafından doğrulanması işlemidir. c) Doğrulama (Teyit). Bakiyede mutabık olunsa da olunmasa da yanıt istenir. Örnekleme yöntemlerine başvurulur. f) Yeniden hesaplama. olumsuz. belirli faaliyetlerin yürütülmesi sırasında denetçinin hazır bulunmasını ifade eder. Müşterilerin tamamına mutabakat mektubu gönderilmez. yanıt vermemesi istenir. Bunlar. gider ve kar hesaplarını analitik İncelemeye tabi tutar. söz konusu kalemlerin doğrulanması ile ilgili alternatif uygulamalar yapılabilir. denetçinin belirlediği çerçevede.Esas itibariyle endirekt bir denetim kanıtı olmakla birlikte olağanüstü etkili bir denetim yöntemidir. 6. Özelliği olan bazı denetim alanlarında analitik incelemelerle yetinmeyip ayrıntılı denetim tekniklerini uygulamak meslek sorumluluğu İle doğrudan ilişkili olduğu kadar. Bunlardan Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu tarafından belirlenen denetim teknikleri şunlardır. g) Belge incelemesi. denetçiden bazı kalemler ile ilgili olarak doğrulama yapmasını istememesi durumunda. Örneğin Aracı Kurumlarda zaten mevzuat gereği müşterilere her ay sonu bu nitelikte mektup gönderilmektedir. amortismanların ve karşılıkların örnekleme yöntemine göre yeniden hesaplama işlemine tabi tutulmasıdır. Denetçi denetimini sonlandırma aşamasında. Yani yanıt beklenmez. olumlu ve bakiyesiz doğrulama yöntemleridir. iç denetçileri de kapsayacak şekilde ilgililerden bilgi alması işlemidir. d) Bilgi toplama. öncelikle böyle bir talep için geçerli bir nedenin olup olmadığı araştırılmalıdır. e) Kayıt sistemini yeniden İzleme. b) Gözlem. örneklemeler yoluyla kaynak belgeler seçilmesi ve bu belgelerden hareketle muhasebe kayıtlarının doğruluğunun araştırılması işlemidir. Hatta varsa hesap ekstresinin teyit mektubuna eklenmesi istenir. Özellikle.2. denetçinin. Denetim Teknikleri Hesapların detaylı incelenmesinde ve denetim kanıtı toplanmasında kullanılan tekniklere denetim teknikleri ismi verilmektedir. denetlenen dışındaki bir kaynaktan denetlenenin yazılı talebiyle bilgi istenmesi ve bu bilginin doğrudan denetçiye iletilmesi işlemidir. Her bir muhasebe kaydının bir belgeye dayandırılması esastır. Talebin geçerli bir nedeni olduğunun kabul edilmesi halinde. a) Fiziki inceleme.

Eğer bu şüpheyi giderecek yeterli ve uygun kanıt elde edemez ise ya görüsünü şartlı verecek. Tabiidir ki. yıl onunda ayrıntılı incelemelerde maddi doğruluk testlerinde de kullanılabilir. 2. yazılı bir şekilde elde edilen dokümanların ve izahatların sözlü İzahatlara göre üstünlüğü kabul edilir. . Envanter Çalışmalarında Hazır Bulunmak Alacaklarda Mutabakat Hukuki Anlaşmazlıkların ve Davaların Tekrar İncelenmesi Mali Yatırımların Değerlemesi ve Açıklanması Bölümlere Göre Raporlama 6. Aksine farklı kaynaklardan elde edilen bilgiler arasında uyumsuzluk var ise. 5. bu alanda daha fazla denetim tekniği uygulayarak şüphesini gidermelidir.3. Kanıtların Yeterliliği ve Birbirine Üstünlüğü Denetçi bir denetim görüşüne ulaşabilmek için her denetim alanında farklı denetim teknikleri uygulayarak denetim kanıtı elde eder.Doğrudan denetçi tarafından sağlanan bilgi ve dokümanların.Eğer denetçi mali tablo kalemlerinin herhangi birinde veya dipnot bilgilerinde bariz bir şüpheli duruma rastlarsa. 4. Örneğin niteliklere göre örnekleme yapılabileceği gibi.4. Ancak ağırlıklı olarak yılsonlarında kullanılır. birbirlerini teyit ediyorsa bunlar güvenilir kanıt yerine geçer. İstatistiki örneklemenin iradi örneklemeye üstünlüğü vardır. Örnekleme. 1.Ancak denetim bulgularını kaynaklarına göre iç/dış kaynaklardan elde edilenler şeklinde sınıflar isek. 3. Denetçinin daha önceki tecrübelerinin sonucu ölerek örnek seçimi yapılabileceği gibi (iradi örnekleme). . değişik şekillerde yapılabilir. Niteliklere göre örnekleme daha çok İç kontrol Sayfa 64 / 83 .Eğer değişik kaynaklardan ve değişik şekillerde elde edilen bilgiler. geneli (ana kütleyi) temsil etmek üzere belirli bir örnek çapı üzerinde çalışmak (örneklem) ve buradan elde edilen bilgileri genelleştirmek şeklinde tanımlanabilir. . niceliklere göre de örnekleme yapılabilir. İstatistiki örnekleme de farklı şekillerde yapılabilir. Bu alanlar ve minimum uygulanması gereken ayrıntılı denetim teknikleri aşağıda kısaca belirlenmektedir. denetçi ek denetim çalışmaları ile aradaki uyumsuzluğun nedenini bulmak ve doğru bilgiye ulaşmak zorundadır. yıl içinde iç kontrol sisteminin incelenmesi (işlem testleri) sırasında yapılabileceği gibi. Başka bir bakış açısı İle denetime konu olacak işlem ve olayların veya herhangi bir hesap bakiyesi içindeki tüm alt hesapların değil de. . Örnekleme yöntemleri. Kanıtların Yeterliliği ve Örnekleme Örnekleme. 6. ya da görüş bildirmekten kaçınacaktır. tamamen bilimsel esaslara uygun şekilde hiç ön yargıya yer bırakmadan da yapılabilir (istatistiki örnekleme). işletme tarafından sağlanan veya hazırlanan dokümanlara üstünlüğü kabul edilir.Uluslararası Denetim Standartlarında da(ISA 501) ayrıca belirlenmiş bulunmaktadır. Ancak iç kontrol sistemi ve muhasebe sistemi çok güvenilir bir imaj veriyor ise. . Denetim tekniklerinin birbirlerine bir üstünlüğü söz konusu değildir.Denetim kanıtının elde ediliş şekli bakımından da. işletme içinden elde edilen bilgilerin üstünlüğü kabul edilebilir. bunların İçinden seçilmiş belirli sayıda örneğin incelenmesi ve bundan çıkan sonuçların tüm hesabı temsil ettiğinin kabul edilmesidir. dış kaynaklardan elde edilen bilgilerin (örneğin müşterilerden elde edilen doğrulama) iç kaynaklardan elde edilene üstünlüğü kabul edilir. bilindiği gibi herhangi bir olayda.

Örgüt Şemaları . 6.Soru Anket Formları . • Şirketin Ana Statüsü • İç Kontrol Sisteminin Tanınması ve Değerlendirmesine İlişkin Çalışmalar .5. Çalışma kağıtları. Bunların ekleri (işletmede kullanılan yönetmelikler. Çalışma kağıtlarının mülkiyeti bunları düzenleyen denetim şirketine aittir. genel nitelikteki çalışma kağıtları ve bunların ekleri Daimi Dosya'da yer alır. Franschising Anlaşmaları • Satıcı veya Alıcılarla yapılan uzun süreli bağlantılara ilişkin sözleşmeler Sayfa 65 / 83 . Sermaye Piyasası Kurulu kendi kontrol alanları ile ilgili denetim çalışmalarında bu denetim çalışma kağıtlarını talep edebilirler. örneğin envanter inceleme kağıtları. özellikle iç kontrol sistemini incelemesi sırasında kullandığı araçlar (gözlemleri neticesinde aldığı notlar. Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu. Denetimin planlama aşamasında yaptığı çalışmalar.sisteminin incelenmesi sırasında kullanılırken. nicelik göre örnekleme yılsonlarında hesap bakiyelerinin doğrulanması aşamasında kullanılır. eski denetçinin çalışma kağıtlarını incelemeyi talep edebilir. c) Savunma aracıdır. ulaştığı sonuçları topluca yazdığı belgelerde yine bir çalışma kağıdı niteliği taşırlar. a) Daimi Dosya Çalışma Kağıtları Her yıl tekrarlanmayan doğrudan denetim alanları ile ilgili olmayan. Çalışma Kağıtlarının hazırlanmasındaki Amaçlar Çalışma kâğıtları şu amaçla hazırlanır. denetlenenin yazılı izni olmaksızın üçüncü kişilere verilemez ve açıklanamaz. d) Daha sonra gelecek dönemlere rehber olmak e) Denetim raporunun temelidir.Bunların değerleme raporları • İmza Sirküleri • Patent. Know-How. Örneğin. alıcılara göndertilen doğrulama kağıtlarının tamamı çalışma kağıdı modelidirler. Bunlar. a) Denetçi görüşlerini kanıtlamak ister b) İç kontrol sisteminin kontrol edilmesine yardımcı olur. Denetimde kullanılan çalışma kağıtlarını nitelik bakımından ikiye ayırmak olanaklıdır. Bu belgeler çalışma kağıtları şeklinde olur. kendi yorum ve tespitleri) birer çalışma kağıdı örneğidir. Yine denetim şirketinde değişiklik olduğunda. yeni denetim şirketi özellikle önceki denetim raporu olumlu görüşün dışında görüş taşıyor İse. mahkemeler. Çalışma kağıtlarının gizliliğinin ve güvenliğinin sağlanması zorunludur. Ancak istenildiği durumlarda yetkili mercilere verilebilir. denetim görüşü oluşturmak amacıyla yeterli kanıt topladığını ve denetimi denetim standartlarına uygun bir şekilde gerçekleştirdiğini kanıtlayabilecek her türlü çalışmasını belgelendirmek zorundadır. yaptığı akış şemaları. soru anket kağıtları. örneğin. kullanılan muhasebe fişi ve bunların da eki belgeler).İş ve Belge Akış Şemaları . Doğruluk testleri sırasında alınan notlar. Denetim Çalışmalarının Belgelendirilmesi Denetçi denetim çalışmaları sırasında.

Eğer işletme yönetimi böyle bir teyit mektubunu veya önemli konularda denetçinin yazılı bilgi verme isteğini reddederse ve bu denetçi tarafından önemli konularla ilgili bulunursa. Raporlama Standartları Muhasebe denetiminin sonucunda düzenlenen raporda ne tür bilgilerin yer alacağını ve şeklinin nasıl olacağını belirleyen standartlardır. Denetimin amacı veya ne tür bir denetim olduğu Denetim raporunun gerek başlığında gerekse kapsam bölümünde normal bir denetim mi yoksa farklı bir denetim olması nedeniyle normal denetim raporlarından farklı yorumlanması mı gerektiğini açıklar.İtirazlarına göre gözden geçirildikten sonra ikinci aşama olan son şekli verilir ve müşteriye süresi içinde teslim edilir. on yıl saklanması daha doğru olur. 6. 6.1. Raporu okuyanlarda bu denetim raporuna ne denli güvenilebileceği hakkında bilgi sahibi olurlar bu nedenle yıl sonu denetim raporları ile ara dönem raporlarının kapsam bölümü farklılaşır. Denetçi görevi hangi esasa göre almış ise hem bu mevzuata hem de muhasebe ilkelerine aykırılıkları tespit eder ve açıklar.3.7. karşılaştırılabilirlik gibi isimlerle de anılmaktadır. değişmezlik. denetçi bu durumu denetim görüşü oluşturma yönünde bir kapsam sınırlaması kabul eder.• Toplu Sözleşmeler b) Cari Çalışma Dosyası Kağıtları Her yıl yenilenen ve denetim dönemine ilişkin olarak düzenlenen belgeler ise cari dosya içinde saklanırlar.1. Denetimin Tamamlanması ve Bulguların Raporlanması Bilgilerin raporlanması temelde iki alt aşamada yürütülür. Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine veya mevzuata uyum. Esasında genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinden tutarlılık ile doğrudan ilgilidir.2. Yönetim Teyit Mektubu Denetim çalışmaları tamamlanmak üzere iken denetçilerin unutmamaları gereken hususlardan birisi de denetime esas olan ve denetim görüşü verilen mali tabloların imzalı örnekleri ile Yönetimin Teyit Mektubu veya Yönetimin Doğrulama (Beyan) Mektubu adı verilen bir belgenin imzalı bir şekilde işletme yetkililerinden alınması gereğidir. bunların TTK’ndeki tacirin mektupları kapsamında düşünülüp. Mali tabloların gerek şekil gerekse kapsamını oluşturan değerleme ilkeleri açısından eğer haklı gerekçeler yoksa yıldan yıla farklılıkların olmaması gerektiğini ifade eder. Bunun sonucunda ya denetim görüşünü şartlı verir ya da olumsuz rapor verir. 6. • Dönemin geçici ve genel mizanları. 6.6. • Yapılan analitik inceleme tutanakları cari dosyada korunan çalışma kağıtlarıdır.7.Öncelikle bulgulara göre geçici rapor kaleme alındıktan sonra müşterinin bilgisine sunulur varsa itirazları alınır. Muhasebe politikalarında değişikliklerin bildirilmesi: Standart çoğu kez süreklilik.7. örneğin: • Her bir denetim alanında yapılanları veya uygulanan ayrıntılı testlerin belirlendiği çalışma kağıtları. Eğer farklılık söz konusu ise ve gerekli bilgi verilmemişse raporlama standardına uyulmamış olmaktadır. 6. Çalışma kağıtlarının denetim şirketleri tarafından beş yıl süre ile korunması isteniyor ise de.1.7.1.7.1. 6. Sayfa 66 / 83 .

İşletme yönetiminin gerekli özen ve titizliği göstermemesi kanıt toplamada engelleyici olması.6. toplanılan bilgilerin birbirlerini teyit etmemesi veya güvensiz olması. Olumlu görüş: Yeterli kanıt toplanmış olduğu ve bu kanıtların topluca değerlemesi sonucunda mali tabloların önemli hatalardan uzak olduğunun görüldüğü durumlarda verilir. . belirsizlikler lehe veya aleyhe açılan tazminat davaları ve benzeri.7. Görüş bildirmekten kaçınma: Yeterli kanıt toplanmasına rağmen bazı nedenlerle görüş oluşturulamaması veya yeterli kanıt toplayamamanın ne denetim firması ne de işletmenin durumundan kaynaklanıyor olması durumunda oluşan görüştür. . . Şartlı görüş: Yeterli kanıt toplanarak genelde esas alınan muhasebe ilkelerine uyumun görüldüğünde bazı ufak yanlışlıklara rastlansa da bunun mali tablolara tamamı ile güvenilemeyeceği anlamına gelmediğinde verilen görüştür.6.7.1. . Görüş Bildirme Denetçi mutlaka bir denetim görüşü bildirmek zorundadır.4. Önemli aksaklıkların bildirilmesi: Denetçi elinde olmadan yeterli kanıt toplayamadığında denetim görüşünün güvenilirlik derecesi azalır. Bunun dışında denetlenen firma aldığı tavırla denetçinin denetim kanıtı toplamasında güçlük çıkartıyor ise olumsuz görüş verilir. 6.İç kontrol ve özellikle muhasebe sisteminin yeterli olmaması nedeniyle kanıt toplanamaması. Sayfa 67 / 83 .1. Tam açıklama kuralına uyulması: İşletmenin ekonomik ve mali durumunu tam anlamıyla değerleyebilmek için gerekli olduğu halde mali tablolara geçmeyen veya geçirilmesi mümkün olmayan bazı bilgiler varsa bunlar denetim raporunda açıklanır örneğin işletmenin sürekliliğini tehlikeye düşürecek durumlar. 6. .Doğal afetler veya sosyal rahatsızlıklar gibi işletmenin elinde olmayan sebepler.5.1. el değiştirme.Bilanço tarihinden sonra özelleştirme.7.İşletmenin sürekliliği ilkesini tehlikeye sokacak yakın zamanda doğma olasılığı olan önemli belirsizliklerin olması. tasfiyeye karar verilmesi nedeni ile tabloların geçerliliğini yitirmesi. . . birleşme.Yeterli kanıt toplayabilmeyi önleyecek derecede imkansızlıkların ve sınırlamaların olması. Bu görüş için geçerli gerekçeler şunlardır. Böyle durumları raporunda belirtmek durumundadır örneğin.Denetim görevinin mali yıl veya denetim dönemi sona erdikten sonra alınmış olması dolayısıyla stok sayılarında bulunma iç kontrol sisteminin etkinliğinin gözleme gibi gerekli zorunlu denetim tekniklerinin yeterli uygulanamaması. Yine kanıt toplama açısından bazı yetersizlikler olsa da bu denetimi tamamı ile güvenilmez hale getirmemektedir. Olumsuz görüş: Yeterli kanıt toplandıktan sonra genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine veya denetimde esas alınan mevzuata uyumsuzluğun oldukça önemli boyutlarda olduğu görüldüğünde verilen görüş şeklidir.

Kapsam: . muhasebe vb. . Yılsonu denetimlerinde güvence oldukça yüksek iken ara mali tabloların denetiminde güvence azalmaktadır. Denetim Raporunun Niteliği ve Şekli Denetim raporlarına güvenilirliğinde bir sınırı bulunmaktadır.Varsa denetim kanıtı toplamada sınırlamalar. .Üretim ve maliyetler .ilgili kurullar(genel yönetim.) .Müşteri firma ile denetim firmasının arasında uygulanacak muhasebe ve mali tablo düzenlenme ilkeleri veya politikaları konusunda görüş ayrılığının olması. Sonuç (Denetim Görüşü).Yönetsel yapı değerlendirmesi * Yasalara uyum * yönetim ve örgüt yapısı .8.3.Hangi denetim teknikleri uygulayarak denetimin gerçekleştirildiği (Denetimin türü) .) Sayfa 68 / 83 . Raporlama standartları ile kastedilen özet denetim raporudur.Satışlar .Alımlar . fon akım tablosu. bu raporda yer alan hususlar şunlardır.Tesis ve gelişme faaliyetleri .8.İşletme etkinlikleri * İş programları * Sanayi işletme programları . denetim vb.Tam açıklama ilkesi gereği yapılan açıklamalar. gelir tablosu..Varsa genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine veya denetim kapsamındaki ilgili mevzuata aykırılık ve bunun parasal etkisi.Toplu bir genel değerlendirme . . .8.8.Stoklar * Kuruluşun sigorta işlmeleri * Bankacılık faaliyetleri . 6. 6. Açıklamalar: .Hangi hesap dönemi .2. 6. önemli aksaklıklar.1.Hangi işletmenin.Hangi mali tablolar(bilanço. buna çoğu kez kısa şekilli denetim raporu da denilmektedir. SMM tablosu) . nakit akım tablosu.çeşitli departmanlar(arge.Denetçinin sadece görüş bildirmekle sorumlu olduğu ve buna ilişkin yeterli kanıt toplanıp toplanamadığı 6.Mali tabloları düzenlemenin sorumluluğunun müşteriye ait olduğu .

bu tasdik raporunda bildirilerek vergilerin doğru rakamlar üzerinden gerçekleştirilmesi sağlanmaktadır. Muhasebecilik mesleğini icra edenlere Serbest Muhasebeci veya Serbest Muhasebeci Mali Müşavir. daha sonra Yüksek Mahkemelerin kararları sonucunda Vergi İdaresi tarafından da kabul edilmiş ve kusurlu olunan ölçüye çekilmiştir.1989 tarih 20194 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanmıştır. denetim görevini icra edenlere de Yeminli Mali Müşavir(YMM) unvanları uygun bulunmuştur. mesleği icra edenler ve denetleyenler olarak iki temel gruba ayrılmıştır. Tasdik İşlemleri 3568 sayılı Serbest Muhasebeci. Serbest Muhasebeci Mali Müşavir.Denetim çalışmalarının tamamlandığı günün tarihi yazılır. 6.9. Düzenlenme yeri ve tarih: . Yeminli Mali Müşavirlik yasası 13.sorumlu baş denetçinin adı ve imzası.İşletmenin bütçesi 6. Kurumlar Vergisi ve Gelir Vergisi mükellefleri ile imzalanan "Tasdik Sözleşmesi" kapsamında Vergi Dairelerine karşı vergi mükelleflerinin sadece yıl sonu beyannamelerindeki bilgilerin değil.Personel durumu . yansıtmadığının imza ve mühür kullanmak suretiyle tespiti ve rapora bağlanmasıdır. Maliye Bakanlığı'nın Vergi idaresindeki yetersizlikleri ve kendi denetim elemanlarının sayısal yetersizliklerini gidermek olarak nitelenebilir. YMM'ler tasdik hizmeti vermektedir. Yeminli Mali Müşavirleri Mükellefler ile Vergi İdaresi arasında "Ehil" "Hakem" konumuna oturtarak. Temel olarak SMMM'ler imza. a) b) Katma Değer Vergisi ladesi ve Mahsuplarının Tasdiki Yeniden Değerleme İşlemleri Sayfa 69 / 83 . bunun bir mütemmimi olan ve yıl İçinde verilen Gelir. aşağıda görüleceği gibi bazı önemli vergisel işlemlerde Yeminli Mail Müşavirleri zorunlu “Tasdik" ile görevlendirmekte. Bu yasa ile muhasebe mesleği.5.4. Çünkü Maliye Bakanlığı. Kısmi tasdikler. Denetim kuruluşunun unvanı. bu inceleme sonuçlarına dayanılarak tasdik kapsamına giren konuların ve belgelerin gerçeği yansıtıp. Kısmi tasdik kapsamında yürürlükte olan bazı tasdik işlemleri şunlardır. YMM'ler verdikleri tasdik hizmetinin doğruluğundan tabii ki sorumludurlar. Kurumlar Vergisi ve Gelir Vergisi beyannamelerinin tasdik ve İmzası için Yeminli Mali Müşavirler ile sözleşme yapan mükellefleri çok gerekli görülmeyen durumlarda denetlemeyeceğini açıklayarak adeta mükellefleri tam tasdik sözleşmesi yapmaya zorlamaktadır. Bu sorumluluk.8. Tam tasdik hizmetleri. Eğer vergi yasalarına aykırı bir uygulamaya rastlanıyor ise.06. Katma Değer. Damga Vergisi beyannamelerindeki bilgilerin denetlendiği ve doğruluğu konusunda aykırı bir duruma rastlanmadığı şeklinde bir imza ve tasdik hizmeti olmaktadır. uzun yıllar ziyaa uğratılan vergi ve cezalarının tamamını kapsayacak bir şekilde vergi mükellefi ile birlikte müteselsil sorumluluk şeklinde anlaşılmış ise de. Yeminli Mali Müşavirlerin verdiği tasdik hizmetinin kapsamı açısından yasal bir sınıflama olmamakla birlikte Tam tasdikler. Bu yasanın temel fonksiyonu mesleği disiplin altına almak olduğu kadar.8. bazı işlemlerde mükellefleri "ihtiyari" olarak Yeminli Mali Müşavirler ile sözleşme yapmaya yönlendirmektedir.. şeklinde ikiye ayrılabilir. 6." Meslek mensuplarının yerine getirdikleri hizmetlerden bir tanesi de mükelleflerin vergi dairelerine verdikleri değişik nitelikteki beyannamelerinin imzalanmasıdır. "Gerçek veya tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve İşletmelerinin yeminli mali müşavirlerce denetleme ilke ve standartlarına göre uygunluk yönünden İncelenmesi. Yeminli Mali Müşavirlerin en önemli faaliyet konularını teşkil eden Tasdik" işlemleri.

Yeminli Mail Müşavirlerin verdiği bu hizmetler görüldüğü gibi belirgin olaylara ve vergi yasaları İle ilişkili bulunmakta. Kapsam bölümü: Dönemi belirtilen mali tabloların GKGMİ ne göre düzenlenip düzenlenmediği belirtilir. 3568 sayılı kanuna göre SMMM lerin denetim raporunda yer alması gereken bölümler şunlardır.Radyo ve Televizyon Yayın Kuruluşlarının Reklam Gelirlerinden RTÜK'e pay verilmesi durumunda. . SMMM Tarafından Düzenlenen Denetim Raporu 3568 sayılı kanuna göre SMMM denetim sonucu şu raporlardan birini düzenler. gelir tablosu ve eklerinin tasdiki. Bu ibare ancak YMM ce tasdiki ihtiva eden raporlarda kullanılır.10. 6. Rapor tarihi bölümü. YMM ler. .Yabancı sermayeli şirketlerde yabancı ortak alacağının sermayeye kaydedilmesinde bu alacağın varlığının ve döviz olarak Türkiye'ye getirildiğinin raporu.Hac kotası tespit raporu. . a) Olumlu rapor: Denetim faaliyetinin bitiminde meslek mensubunun olumlu görüşünü ihtiva eden rapordur.Yıllara Sari İnşaat işleri yapıldığında SSK tarafından İlişiksiz Belgesi verilebilmesi için (SSK Kanunu Tebliğ 5) tespit raporu. Not: SMMM ce düzenlenen raporlar ile YMM ce düzenlenen ve tasdiki ihtiva etmeyen raporlarda ilgili mevzuata uygundur ibaresi kullanılmaz. bu nedenle yapılan hizmetler Uygunluk Denetimi kapsamına girmektedir. Genel bilgi bölümü: İlgililer belirtilir. b) Şartlı denetim raporu: Meslek mensubunun denetim sırasında karşılaştığı denetim kapsamındaki sınırlamalar nedeniyle denetimin tam yapılmadığının belirtildiği rapordur. bunun yerine ilgili olan mevzuat hükümlerinin açıkça yazılması zorunludur. Meslek mensubunun imzası.Bankaların kredi talep eden müşterilerinden hesap durumu istendiğinde (Bank Kanunu 11/1) bilanço. .Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8 nci maddesi gereği solvent ürünlerinin imalinde tecil ve terkin kapsamında teslim edilmiş maddelerin kullanımıyla imal edilmiş olan malların ihraç edildiği hakkında rapor ve üretim raporu . Sayfa 70 / 83 .Kimyevi gübre desteklemesine yönelik üretim. satış ve stok miktarının tespiti raporu düzenlenmesi gibi hizmetleri de vermektedirler. Açıklama ve görüş bölümü.c) d) Yeniden Değerleme Fonu'nun Sermayeye Yatırım İndirimi e) Vakıflar ile Bilimsel Araştırma ve Geliştirme Faaliyetinde Bulunan Kurum vb Kuruluşların Vergiden Muaf Tutulabilmesi f) Kurumlar Vergisi Kanunu'nun istisna ve indirimlerinden yararlanma Ayrıca. . c) Olumsuz rapor: Meslek mensubunun denetim sırasında incelenen yerlerin ve kuruluşların gerçek durumu yansıtmadığı kanaatine varması sonucu düzenlenen rapordur. .

• Kasa hesabında görülen nakit gerçekten var mıdır? (Gerçeklik) • Fiilen mevcut paranın tamamı işletmeye ait midir? (Mülkiyet) • Tüm nakit tahsil ve tediyelerini kapsamakta mıdır? (Tamlık) • Özellikle yabancı para mevcutları varsa doğru değerleme yapılmış mıdır? (Değerleme) • Bilançoda doğru yerde gösterilmiş midir? (Sınıflama) Sayfa 71 / 83 . Denetçi. denetim raporunda vereceği görüşe temel olacak denetim kanıtlarını toplarken denetim görüşünün isabetinde şüphesi olmaması için her bir denetim alanında ulaşmak zorunda hissettiği bazı hedefler vardır. Bu nedenle nakit hareketlerinin kapsamına alınabilecek banka. Kasa hesabının denetiminde de denetçi aşağıdaki hedeflere ulaşmaya çalışır. 7. denetçiler açısından riski oldukça önemli bir denetim alanıdır. İmzaların yanında meslek unvanı bağlı olduğu oda ve oda sicil kayıt numarası belirtilir. Bu hedefler “Kanıt Toplamada Hedefler” şeklinde ifade edilmiştir.1.Tasdik işlemine bağlı olsun olmasın denetim raporlarının denetimden sorumlu meslek mensubunca imzalanması esastır. Kasa Hesabının Denetimi Kasa Hesabı. alınan / verilen çekler hesaplarıyla birleştirmeden ayrı bir denetim alanı olarak ele alınmaktadır.DENETİM ALANLARI İTİBARIYLA DENETİM FAALİYETLERİ 7.

Bu hesapların denetiminin esasları aşağıda açıklanmaya çalışılmaktadır. 7. Kasa hareketlerinde iç kontrol sisteminin unsurları şunlardır: Kasa gerek personel. Denetim planını da bu risk derecesini dikkate alarak yapacaktır. Ancak müşterilerden alınan çekler ve satıcılara verilen çeklerde Banka Hesabı ile çok paralel çalışan hesaplar oldukları için Bankalar Hesabı ile birlikte denetlemeye tabi tutulurlar. iş akış şekline göre değişecektir. (Mülkiyet) Sayfa 72 / 83 .(Gerçeklik) • Bu hesapların işletmeye ait olması ve bunu serbestçe kullanma yetkisine haiz olunduğu görülmelidir. gerekse fiili olarak diğer bölümlerden ayrılmış mı? Buraya giriş ve çıkışlar kontrol altında mıdır? Kasalarda fazla bakiye bırakmadan sık aralıklarla ana kasaya teslimat yaptırılmakta mıdır? Gerekli güvenlik önlemleri alınmış mıdır? Asgari ve azami kasa limitleri belirlenmiş midir? Tüm tahsilatlar ve ödemeler bir belgeye dayanıyor mu? Nakit akımlarında tutanak veya muhasebe fişi kullanıyor mu? Kasa defteri tutulmakta mıdır? Bu kasa defteri bakiyeleri ile fiili kasa mevcudu her iş günü sonunda karşılaştırılıyor ve yetkililerin imzası alınıyor mu? Kasada çift anahtar sistemi kullanılıyor mu? (Şifre kullanımı) Veznedar düzenli bir şekilde izne çıkarılıyor mu? Rotasyona tabi tutuluyor mu? Bunlara benzer soruların sayısı artırılabilir. Kasa hesabının yılsonu denetiminde yapılması gereken işlem kasanın sayılması ve bir tutanakla tespit edilmesidir. işletmenin büyüklüğüne. Denetçiler bu görevlerini yapıyor ve bir tutanakla tespit ediyorlar ise veya denetçiler bunu yapmamakla birlikte işletme üst yönetimi bunu adet haline getirmiş veya bir vezne yönetmeliği ile bunu zorunlu kılmış ise iç kontrol sisteminin sağlam olduğuna denetçi kanaat getirebilir. Bunlar tabiidir ki. Denetçi sistemin genelde ihtiyaca uygun olup olmadığına ve özellikle kasaya tüm nakit hareketlerinin yansımasına dikkat edecek ve belirli bir kontrol riski belirleyecektir. Türk Ticaret Kanunu’nun 353/3 ncü maddesine göre murakıplarının “3. mevcut durumdan geriye doğru gidilerek tüm kasa girişleri ve çıkışları dikkate alınması sonucunda yıl sonu bakiyesi bulunur ve hesapla karşılaştırılır. • Sadece bankalarda mevcut hesaplar ile alınan ve verilen çekler bilançoda gösterilmelidir. Bunlar T. Üç aydan ziyade ara vermesi caiz olmamak üzere sık sık ve ansızın şirket veznesini teftiş etmek” gibi bir görevleri vardır. bulunduğu sektöre. Kasa hesabının denetiminde araştırılan konulardan birisi de eğer kasada yabancı paralar (efektifler) varsa bunların nasıl değerleneceğidir.Denetçi bu soruların cevabında kendini tatmin edici bir sonuca ulaşıyor ise görevini kaliteli bir şekilde yerine getirmiş olacaktır. Maliye Bakanlığı’nın belirlediği Efektif Kuru ile değerlenirler. Denetçi bu sayımda hazır bulunur ve tutanağı da imzalar. Bunlardan başka denetçi yasal gereklerin yerine getirilip getirilmediğini. Eğer sayım yıl sonundan sonraki bir günde yapılmış ise. özellikle üst yönetimin kontrol anlayışını değerlendirecektir.C. Alınan/Verilen Çekler Hesabının Denetimi Nakit hareketlerinin yoğun bir şekilde izlendiği hesapların başında Banka hesapları gelir. Bankalar.2. Yukarıda sayılan hesaplarla ilgili olarak denetçi aşağıdaki hedeflere ulaşmaya çalışır. Kasa hareketlerinin iç kontrol sisteminde bulunması gereken en az unsurların belirlenmesi gerekmektedir.

Sayfa 73 / 83 . 9. Kredili satış yapan perakende mağazalarında olduğu gibi gecikmesi olan müşterilere hatırlatma mektubu yazılmalıdır. (Sınıflama) Denetçi bu hedeflere ulaşmak için aşağıda belirtilen denetim işlemlerine başvurur. 8. 5. 2. senetli / senetsiz ayırımı yapmadan tüm alacak hesaplarının denetiminden hedefler şunlardır: • Alacakların işletmenin geçmişte gösterdiği faaliyetlerin bir sonucu olarak doğduğunun ve hak sahipliğinin işletmeye ait olduğunun saptanması. a) b) c) Banka Mevduat Hesaplarını denetler Alınan Çekler hesabını denetler Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri hesabını denetler Bu hesapların denetimi ile ilgili olarak yılsonlarında bankalara teyit mektubu gönderilir. Müşterilerle aylık hiç olmazsa üçer aylık dönemler itibariyle hesap ekstrası gönderilerek hesap mutabakatları yapılmalıdır. 1. kredi hesabının varsa teminat olarak verilen senet ve çekler tahsile verilen senetler hakkında bilgi alınır. Her ayın sonunda Müşteriler defter bakiyesi – Ana Hesap bakiyesi – Satış Servisinde tutulan kayıt bakiyeleri birbirleri ile karşılaştırılmalıdır. Ana Hesabın alt veya yardımcı hesapları olarak müşterilerin durumu izlenmelidir. Alacakların bazılarından bu tür hesap ekstraları düzenli geliyor ise. kısa / uzun vadeli. eksik veya fazla bir rakama yer verilmemesi (bütünlük) • Bilançoda genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre değerleme yapıldığından emin olmak (değerleme) • Bilançoda doğru sınıflama yapıldığından emin olmak (sınıflama) Ticari satışlardan doğan alacaklarla ilgili olarak. • Yabancı para hesapların değerlemesi doğru yapılmalıdır. Müşterilerden alınan teminat senetleri (çek. Sadece mevduat hesabının bakiyesi sorulmaz. Alacakların Denetimi Ticari / ticari olmayan. 7.3. (Değerleme) • Bankalardan kazanılan gelirler mutlaka dönemin gelirlerine kaydedilmelidir. 4.• Bilançoya geçmeyen hiçbir hesap bakiyesi veya alınan / verilen çek kalmamalıdır. 3. Geciken veya ödemede oldukça önemli aksaklıklar olan müşteriler mutlaka üst yönetim tarafından haberdar edilmelidir. 7. 6. (gerçeklik / mülkiyet) • Bilançoda gösterilen alacaklar tutarının tüm alacakları kapsaması. (Tamlık) Gizli hesaplara mutlaka ulaşılmalıdır. bunlar alacakları kaydeden kişiden bağımsız olarak açılmalı ve takip edilmelidir. Vadesi gelmek üzere olan senetler portföyden çıkarılıp. Hiçbir şekilde satış ile kayıt etme aynı birimde toplanmamalıdır. (Dönemsellik) • Bilanço ve Gelir Tablosu’nda doğru sınıflama ve gösterim yapılmalıdır. uygun zamanda bankaya tahsile gönderilmelidir. bono) bu hesapları tutanlardan bağımsız (vezne veya üçüncü bir görevli) bir şekilde korunmalıdır.

İşletmenin kazanç sağlamak amacıyla gerçekleştirdiği ve şirketin hasılat hesaplarına intikal eden alacaklar nedeniyle doğan tüm alacak senetleri için reeskont hesaplanır. bunlar için gerekli işlemler zamanında başlatılmalıdır. • Alınan Vadeli Çekler • Beklenen vadesi 3 aydan uzun süreyi bulan senetsiz alacaklardır. Ancak henüz hasılat hesaplarına dönüşmemiş olan işlemler nedeniyle alınmış senetlere reeskont uygulanmaz. örtülü kazanç doğuracak şekilde transfer fiyatı kullanılmalıdır. b) Senetsiz Alacaklar İçin Teyit Mektubu Gönderilmesi c) Senetli Alacaklara Reeskont Yapılması Alacaklar için gerçekleştirilecek başka bir işlem ise bunların reeskonta tabi tutulmasıdır. Reeskont içinde bulunulan dönem için gider (geliri azaltıcı bir unsur) gelecek dönem için bir gelir gibi sonuç doğurur. Sayfa 74 / 83 . Üst yönetim haberdar edilmelidir.10. finansman ve satış bölümleri derhal haberdar edilip. Satışlar grup içi şirket sahiplerinin diğer şirketlerine yapılıyor ise ve kredili oluyor ise. • Normal ticari işlemlerden kaynaklanan bono ve poliçeler. Örneğin ileride teslim edilecek mal veya hizmet satışları için alınan ve portföyde bulunan senetler için reeskont hesaplanması mümkün değildir. Reeskonta tabi tutulacak alacaklar. 12. • Sadece mal ve hizmet satışından kaynaklanan alacaklar için hesaplanan reeskont giderleri indirilebilir. a) Şüpheli Alacaklar Karşılığı Ayrılması: Alacaklar içinde şüpheli hale gelmiş olanlar ile gelmemiş olanların birbirlerinden ayrılması gerekir. Bu reeskontların vergi yasaları içinde geçerli olması için bilinmesi gereken hususlar şunlardır. Bankalardan tahsil edilemediği için geri dönen çek ve senetlerden üst yönetim. 14. Ayrılan bu karşılık Kanunen Kabul Edilmeyen Gider niteliğindedir. Vadesi gelmemiş alacaklar içinde karşılık ayrılır. Yine depozito veya teminat gibi nedenlerle doğan alacaklar içinde reeskont hesaplanmaz. Alacakların denetimi yılsonlarında oldukça yoğun bir çaba gerektirir. Bunların alacak tutarı ve teminatları gözden geçirilir. Şüpheli durumuna düşen alacaklar için karşılık ayrılması veya tamamen değersiz alacak yazılması işlemlerinde üst yönetimden onay alınmalıdır. 13. Alınan çeklerin veya senetlerin yabancı para üzerinden düzenlenmiş olması reeskont gereğini ortadan kaldırmaz. Teminat açığı kadar karşılık ayrılır. Şüpheli alacaklardan daha sonra yapılan tahsilatlar normal prosedür izlemelidir. Bunlarla ilgili olarak yapılacak işlemler sırasıyla şunlar olabilir. ilişkili şirketler ile finansal ilişkilerden doğan alacaklar için yapılan reeskontlar nedeniyle gider yazılan unsurlar vergi matrahından indirilemezler. Ticari amaçların dışında. Alacakların aynı nitelikte olmayan borçlardan mahsubu yapılmamalıdır. • Reeskont giderinin indirilebilmesi için borç senetlerine de reeskont gerekir. Çünkü bu senetler henüz teminat niteliğini taşımaktadırlar. 11.

hurda. stok kartlarının kullanılıyor olması. FİFO. Mamul ambarlarının fiziken ve personel olarak ayrılması. Sayımların kalitesi hakkında bir kanıya sahip olur. Sayfa 75 / 83 . konsinye mal bulunup bulunmadığıdır.• Vadeli çekler için hesaplanan tutarlarda vergi matrahından indirilemeyeceği için ticari kara eklenerek vergi matrahı bulunacaktır.4. • Stok kartları ile fiili mevcut yılsonlarına kalmadan sık aralıklarla karşılaştırarak. İç kontrol sisteminin stoklarla ilgili kısmı özet bir şekilde aşağıdaki gibidir. deşeli. Ayrıca burada tespit edilmesi gereken başka bir hususu da sayılan malların tamamının işletmenin malı olduğu. Hem Vergi Yasalarına göre hem Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine göre stoklar en az yılda bir kez sayılmak zorundadır. çürük mallar bulunmuş ise bunlar için stok değer düşüklüğü karşılığı ayrılır. şirketin konsiyatörler de malı olup olmadığıdır. İşte burada hangi partiden geldiği ve dolayısıyla gerçek maliyetleri belli olmayan mallar LİFO. kullanılmaz veya değerlendirilmeyecek durumda olanlar sağlam olanlardan ayrılır. çürük. Başka araştırılacak bir konu ise. Eğer sayım sırasında bozuk. 7. Stok hesaplarına girişlerin ve çıkışların gerçek olduklarından emin olmak. Denetçinin görevi de stok sayımlarında hazır bulunmak ve sayımın kalitesini kontrol etmektir. 1. buralara girişi ve çıkışların kontrol altına alınması. Taha sonra bu listelerin muhasebe bölümünde kuruşlandırılmasına geçilir. Yani değerlendirilir. Stokların denetiminde en önemli konu dönem sonu stoklarının doğru sayılması ve değerlemenin sağlanmasıdır. 2. • Hammadde. Sayımlar daha sonra tutanak altına alınır ve imzalanır. sayılan malzemelerin sağlam veya kullanmaya müsait olduklarıdır. 3. Ağırlıklı ortalama. İşletme mülkiyetindeki tüm stokların (artık. deşe. Denetçide örnekleme yöntemi ile bu değerlemelerin doğru yapılıp yapılmadığını inceler. 4. Envanterde yer alan stokların genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinde ve yasalarda öngörüldüğü şekilde değerlemeye tabi tutulduğundan emin olmak. Satılan Malın Maliyeti hesaplarına verildiğinin görülmesi. çalınma. Mamul / Yarı mamul Maliyeti. yatık. • Senetsiz alacaklar için hesaplanan reeskont giderlerinin indirilemeyeceği şüphesizdir. yan ürünler ve konsiyatörlerdeki mallar dahil) envantere dahil edilmiş olunmasından emin olmak. • Ambara malzeme girişlerinin ve çıkışlarının mutlaka belge ile yapılması. Sayımlar sırasında ayrıca tespit edilecek bir husus. Bunların maliyet bedellerine uygun şekilde kayıtlara alındığından emin olmak. Çünkü bunlar da envantere alınacak mallar grubundadırlar. Denetçide bunu izler. Yıl içinde tükenen veya satılan stok kalemlerinin tam olarak Üretim Maliyeti. Hareketli ortalama yönetimlerinden birisi ile değerlemeye tabi tutulur. Stok Hareketlerinin Denetimi Stok hesaplarının denetiminde amaç veya ulaşılması gereken hedefler aşağıdaki şekilde özetlenebilir. bozulma veya yanlış kayıtları zamanında tespit edilmesi • Depo ve ambarlardaki kayıtlar ile muhasebe de tutulan kayıtların karşılaştırılması Denetçi stoklar ve bu kapsamda satın almaları incelerken bunların maliyet bedeli ile kayda alındığını da görmek zorundadır. 5. Malzeme.

d) Malın teslim alındığı veya hizmetin ifa edildiği dönemde Alınan Sipariş Avansları hesabının borcu karşılığı gelir/satış hesaplarının alacalandırılıp alacalandırmadığı. Duran Varlıkların sayılabilenleri sayılır. Gerek satın alınması.6. e) Malin teslim alınması ya da hizmetin ifası sonrasında eğer varsa avans fazlası tutarın alacak hesaplarına intikal ettirilip ettirilmediği Verilen sipariş avansları hesabı işletmenin mal ve hizmeti teslim almadan önce verdiği değerlerin izlendiği hesaptır. kasa/banka hesabıyla karşılıklı olarak doğru yapılıp yapılmadığı. 2. işletmenin gelecekle teslim edeceği mal veya hizmetler için önceden alınan değerlerin. Yine sayım sırasında bunların sağlamlıkları.5. Verilen sipariş avanslarının denetiminde önem arz eden hususlar şunlardır. a) Sipariş alınışına ilişkin kayıtların. Satın alma sırasında ve yıl sonlarında Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine uygun kayıt ve değerlemesinin doğruluğunu görmek Denetim görevi alındıktan sonra ilk yapılacak çalışma maddi duran varlıklarla ilgili iç kontrol sistemini incelemektedir. 3. Yıl sonlarında ise şunlar araştırma konusu yapılır. Sayfa 76 / 83 . İşletmenin mülkiyetinde olan veya henüz mülkiyetinde olmakla birlikte sözleşmeleri gereğince bilerli bir süre geçince ve koşullar gerçekleşince işletmenin mülkiyetine geçecek olan (leasing ile iktisap edilecekleri).7. Alınan Sipariş Avansları Hesabının denetimde önem ve arz eden hususlar şu şekilde sayılabilir. kasa/banka hesabıyla karşılıklı olarak doğru yapılıp yapılmadığı b) c) Verilen avansların takip edildiği hesabın Ticari borçlar grubunda yer almaması gerektiği Yabancı para cinsi ile verilen avansların bilanço gününde değerlemesinin yapılıp yapılmadığı d) Malın teslim alındığı veya hizmetin ifa edildiği dönemde Verilen Sipariş Avansları hesabının alacağı karşılığı gider/emtia hesaplarının borçlandırılması gerektiği e) Malın teslim alınması veya hizmetin ifası sonrasında eğer varsa avans fazlası tutarın alacak hesaplarına intikal ettirilip ettirilmediği 7. Bunların kullanılabilir olduğunu. özelliklerini koruyup korumadıkları araştırılır. Alınan – Verilen Sipariş Avanslarının Denetimi Alınan Sipariş Avansları. 1. kalan amortisman süresi içinde de faydalı olacaklarının tespiti ve geri kazanıla bilir değerlerin defter değerinin altında kalmadığı tespit etmek. dolayısıyla mevcut iç kontrol sisteminin yeterli ve fonksiyonel olup olmadığı hakkında yargıya varmak. gerekse kullanılması sırasında iyi korunup korunmadığını tespit. Duran Varlıkların Denetimi Bu hesapların denetiminde ulaşılacak hedefler şunlardır. izlendiği hesaplardır. a) Sipariş verilişine ilişkin kayıtların. Daha sonra yeniden değerleme ve amortisman hesaplamalarına geçirilir. kullandığı için fayda sağlayan ve izleyen yıllarda da faydalanılacak tüm fiziki varlıkların tespit etmek. Yabancı para cinsinden alınan avansların bilanço gününde değerlenmesinin yapılıp yapılmadığı. b) c) Alınan avansların takip edildiği hesabın Ticari Borçlar grubunda yer almaması gerektiği. 4.

• Bunların tutarlarının gerçek olduğu yani eksik veya fazla gösterimde bulunulmadığı. işletmenin ekonomik faaliyetlerde bulunması sonucu ilgili mevzuat uyarınca mükellef veya sorumlu sıfatıyla işletmenin kendisine. Maliyet Artış Fonu.Duran Varlıkla ilgili en önemli konu yeniden değerleme işlemlerinin doğru gerçekleştirilmesi ve amortisman giderlerinin doğru hesaplanmış olmasıdır. Bunu sağlayacak şekilde denetim teknikleri uygulanarak denetim kanıtı elde edilir. • Borçların doğru değerlendiğinden emin olmak için denetim planlanır. Yılsonunda yapılacak maddi doğruluk testlerinin hedefi kayıtlarda gösterilen borçların doğru ve tamamını kapsayıp kapsamadığıdır. Vergi Hesaplarının Denetimi Bu hesaplardan en önemlisi 360 – Ödenecek Vergi ve Fonlar Hesabı. 7. Gayrimenkul Satış Karları gibi varlıkların satışında doğan hesapların doğruluğu kontrol edilir. • Finansman giderlerinin yıl içinde kullanılan kaynakların toplam maliyetini yansıttığı. • Borçların bilançoda itfa değerleri ile değerlendirildiği dolayısıyla doğru değerleme yapıldığı konularda bir görüş oluşturulacak denetim kanıtı toplamaktır. • Tüm borçların hesaba alınması dolayısıyla bilanço dışı borç kalmamış olması.7. personeline ve üçüncü kişilere ilişkin olarak ödenmesi gereken vergi. harç ve fonların izlendiği hesaptır. Ticari Borçların Denetimi Ticari Borçlar çoğu işletmede özellikle üretim ve perakende satış yapan işlerde oldukça ağırlığı olan bir bilanço kalemidir. Senetli borçlar ile vadesi 3 ayı geçen borçlar için reeskont yapılması unutulmamalıdır. Bu nedenle varlıkları ya miktar olarak ya da değer olarak fazla gösterme eğilimdedirler. kısa / uzun vadeli ayırımı yapılmaksızın.9. Mali Borçların ve Finansman Giderlerinin Denetimi Mali borçların ve finansman giderlerinin denetiminde ulaşılması gereken hedefler şunlardır. Sayfa 77 / 83 . resim. Ancak bazı işletmelerin aynı sonucu doğuracak şekilde borçlarının bazılarını hesaplara ve bilançolara almamak eğilimi göstermeleri de beklenir. Ayrıca dönem içinde çıkacaklar veya duran varlık satışları varsa bunların kaydının doğru yapılıp yapılmadığı kontrol edilir. Muhasebede her bir kredi için kredinin niteliğine uygun bir yardımcı hesap açılmalı ve dikkatli bir şekilde takip edilmelidir. Teyit aynı senetsiz alacaklar için uygulanan prosedüre uygun şekilde yerine getirilir. Bunun en iyi tespit yöntemi ise satıcılara Mutabakat ve Teyit Mektubu gönderilmesidir.8. Bu nedenle denetçiler borçların abartılı olmasından çok kayda geçmeyen borçların olabileceği varsayımdan hareket ederler ve denetimlerini buna göre planlarlar. İşletmenin genellikle kendilerini olduğundan daha iyi gösterme eğiliminde oldukları kabul edilmektedir. Bu amaçla denetçi öncelikle yapılan yeniden değerleme çalışmalarını tekrar hesapları ile karşılaştırır. • Bu borçların işletmenin faaliyetleri kapsamında doğduğunun anlaşılması. • Bilançoda gösterilen mali borçların tamamen işletmenin faaliyetlerinden kaynaklandığını. doğru hesap dönemi kesimi yapılarak dönemselliğin sağlandığı. 7. Bu hesapların denetiminde. 7. Bu hesapları tekrarlarken aynı zamanda yapılan işlemin mevzuata uygun olup olmadığına bakar. vadeli / vadesiz.

Gelir hesaplarında diğer bilanço kalemleri gibi önemli değerleme sorunları ile karşılaşılmaz. • Eğer dönem içinde sermaye artırımı (bedelli. bunun yasalara ve özellikle SPK Mevzuatına uygun yapılıp yapılmadığının tespit edilmesi. Gelir Tablosu’nda belirlenen formata uygun şekilde. hataların da yoğun yaşandığı bir denetim alanıdır. Yine bunları. yani hangi hesap dönemine ilişkin oldukları konusunda bazen sorun doğabilir. 7. Çünkü bazı satış gelirlerinin kayıt dışı kalması olasılığı vardır.10. Satışlar ve Diğer Gelirlerin Denetimi Tüm işletmelerin ulaşmak zorunda oldukları karın iki bileşeninden biri olan gelirlerin denetiminin nihai hedefleri aşağıdaki gibi özetlenebilir. • Ayrılması gereken yedeklerin doğru hesaplanıp hesaplanmadığının tespiti. • Ana Faaliyet Gelirleri. • Yan Faaliyetler Gelirleri (Diğer Olağan Faaliyetlerden Gelirler ve Karlar). bir yıldan daha uzun süreli olarak ertelenen veya takside bağlanan vergi borçları. Çoğu kez denetim (özellikle vergi denetimi) bu amaçla yapılmaktadır. Ayrıca. Sermaye Hesaplarının Denetimi Sermaye hesapları çok az çalışan hesap grubu olmakla birlikte. Ancak bunların ne zaman doğdukları. bu hesaptan çıkarılarak “438 – Kamuya Olan Ertelenmiş veya Taksitlendirilmiş Borçlar” hesabına aktarılması gerektiğinden bu işlemin yapılıp yapılmadığı kontrol edilmelidir. tutarları oldukça yüksektir. özün önceliği ilkeleri de dikkate alınarak doğru sınıflaması. • Arızi Gelir ve Karlar (Olağanüstü Gelir ve Karlar) Ayırımına uygun şekilde raporlamakta bazen sorun olabilir.11. resim. ödemeler yapıldıkça borçlandığından bu işlemlerin takibi ve vergi hesaplarının doğru yapılıp yapılmadığı denetimde en önemli husustur. • Dönem içinde dağıtılan kar paylarının mevzuata uygun bir şekilde ve gerçekten hak sahiplerine yapılıp yapılmadığının ve bu arada vergisel sorumlulukların yerine getirilip getirilmediğinin tespit edilmesi. • Gelirlerin Gelir – Gider Tablosu’nda tam açıklama. İşletmelerin en önemli kaynağı olan satış gelirleri tüm denetçiler için önemli bir risk alanını oluşturmaktadır. Bu konuda yapılacak Analitik İncelemeler. Hesaplar yoğun olmasa bile. harçların tahakkuk ettirilmesini gerektiren olaylar ve işlemler ortaya çıktıkça alacaklanmakta. Sayfa 78 / 83 . Ayrıca mevzuatı diğer denetim alanlarına göre daha iyi düzenlenmiştir. Bu hesapların denetiminde aşağıdaki hususlar denetimin hedefini teşkil eder. . • Tüm gelirlerin hiç eksiksiz olarak (tam) ve dönemsellik ilkesine uygun bir şekilde kavranması.Bu hesap vergi. 7. bedelsiz) yapılmış ise. • Öz sermaye hesaplarının bilançoda uygun şekilde sınıflandığı. • Brüt Kar Marjı Analizi • Miktar Dengesi ve Randıman Analizleri Şeklinde isimlendirilir.

c) Masraflar doğru hesaplara kaydedilmiştir. Dönem Giderlerinin Denetimi Dönem giderlerinin denetimini iki ayrı alt başlık altında irdeleyebiliriz. aritmetik ve miktar bakımından doğru olup olmadığı kontrol edilmiştir. e) Hesaplarda aktarma ve aritmetik hatalar kontrol edilmiştir. belgesi işletme adınadır ve dönemsellik ilkesine uygundur. Şirketin ihtiyacı olmayan mal veya hizmet alımı dolayısıyla gideler şişirilmemiştir. iskonto. Her iki gider türü için de dikkate alınması gereken noktaları şu şekilde sıralayabiliriz. banka / kasa defterine veya diğer ilgili onaylı kaynaklara dayandırılmıştır. Muavin defter ve defteri kebirde satın almalar ve masrafların kaydı için uygun hesaplar açılmış ve kaydedilen işlemler kaydedilen hesabın mahiyetine uygundur. a) Bütün masrafların kaydedilmiş.12. b) Kaydedilen masrafların gerçekliği. Sayfa 79 / 83 . f) Alınan hizmet / servis gerçekten alınmıştır. h) Geçerli bütün iade iskonto vb. ticari anlamda gider mahiyeti taşıyan masraflara ilişkin denetim ve vergisel açıdan gider olarak kabul edilmeyen ödemelerdir. g) Aynı belgenin birden fazla defa kaydedilip edilmediği ve faturaların fiyat. bu masraflardan aktifleştirilmesi gerekenler aktifleştirilmiştir.7. d) Defteri kebir veya ilgili muavin defterindeki kayıtlar satın alma kayıtlarına. talepler için iade faturası yada fişi düzenlenmiştir. Bunlar. yani masraflar işin mahiyetine uygundur.

8. 3000 yıllarına kadar inilebilen kamu denetiminde esas gelişmeler demokrasi fikrinin gelişmesiyle hız kazanmıştır. . Yasama Denetimi: Devlet. Kamu Denetiminin Sınıflandırılması Kamu denetimi çeşitli yönlerden sınıflandırılabilir. Başlangıçta siyasal iktidarları denetlemek. Osmanlı İmparatorluğunda kamu denetiminin özellikle tanzimat sonrası hız kazandığı görülmektedir. . Genel kabul görmüş kamu denetim standartları kapsamında şunlar özetlenebilir: .Dünya Savaşı sonrası kamu denetiminde büyük ve hızlı bir değişim gözlemlenmiştir.1. kendi aralarında . Muhasebat Genel Müdürlüğü.KAMUDA DENETİM Bir kurumun önceden belirlenmiş ( kanun.1. Özellikle II. yetkilerini sınırlandırmak amacıyla ortaya çıkan parlamento daha sonraları bu denetleme işinin bir uzmanlık dalı olduğu düşüncesine ulaşılmış bütçe yapma. sorgulanması ve elde edilen bulguların bu ölçütler kapsamında değerlendirme sürecine denir.iletişimi ve etkileşimi olan kurumlara ilişkin tüm yasaların. meclis Sayfa 80 / 83 . tüzük.Ö. yönetimi altında bulunan. uluslar arası antlaşmaların.Denetim sonuçlarının raporlanmasıdır.Kurumların işlemlerinin. kayıtlarının incelenmesi ve değerlendirilmesi.Kurumların mali tablolarının incelenmesi. Divan-ı Muhasebat gibi kurumlar oluşturulmuştur.Yargı Denetimi 8.İç denetim ve iç kontrol fonksiyonlarının denetimi.1. Tarihsel süreç içinde M. Sayıştay o dönemden günümüze değişerek gelen kurumlardır.Yönetsel Denetim . 8. .Yasama Denetimi . her türlü yürütme alanını belirleyen meclis araştırmalarının. . yönetmelikler) ölçütler uyarınca gözlemlenmesi. devletin kurumsallaşması çalışmaları kapsamında Meclis-i Muhasebe. Bunlardan birisi denetimi yapan açısından sınıflandırmadır ve üç başlık altında toplanabilir.Denetlenen kurum yönetimince alınan kararların uygulanabilirliği ve uygulama denetimi. Bu dönem devlet gelir ve giderleri incelenmeye başlanmış. . kullanma ve denetlemenin bir mali olay olarak ayrı ele alınması gerektiğine ulaşılmıştır.

Yönetsel Denetim: Yürütme organı tarafından oluşturulan yasa . tüzük ve yönetmelikler kapsamında devletin denetim faaliyetinde bulunan kuruluşlarının yapmış olduğu denetimlerdir. md. vergi denetmenleri.İdari Yargı Organları .Anayasa Mahkemesi . Vergi incelemesi Türkiye genelinde denetim yapma yetkisine sahip olanlar ve bölgesel vergi denetimi yapma yetkisine sahip olan birimler olarak iki başlık altında incelenebilir.Askeri Mahkemeler . Vergi Kanunları Açısından Denetim Kurumları Vergi kanunları açısından denetim ifadesi akla ilk olarak vergi incelemesini getirir. vergi incelemesine tabi olan kişiler için “ bu kanun ve diğer kanunlara göre defter ve hesap tutmak.2. Bu amaçla VUK’ nun 137. İhracat işlemleri kapsamında KDV ile ilgili olarak yeminli mali müşavirlere inceleme yetkisi verilmiş olup ayrıca VUK’nun 74 ve75. Sayfa 81 / 83 . Bankalar Kanunu Yönünden Denetim Kurumları Bankalar Kanunu 25.K özellikle şirketler konusunda hükümler içermektedir.M tarafından gerçekleştirilir. “ ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak. maliye müfettişleri ve muavinleri. Anonim ve Limited şirketlerde belirli sayılardan oluşan denetleme kurulları açıklanmıştır. Türkiye genelinde denetim yetkisine sahip olanlar. Ayrıca Sayıştay vb kuruluşlarda yasama denetimi kapsamında görev yapan kuruluşlardır.3.soruşturmalarının gensoru vb. vergi denetmen yardımcısı ve vergi dairesi müdürleri gösterilebilir. Denetim Kurumları ve Bağlı Oldukları Yasalar 8. faaliyette bulunurlar.1. Bölgesel ( yerel ) denetim yetkisine sahip olanlar. mad. en az iki kişiden oluşan banka denetçileri bankacılıkta zorunlu bir organ olarak belirlemiştir. 8.2. T. 8. vesikaları muhafaza ve ibraz etmek mecburiyetinde olan gerçek ve tüzel kişiler vergi incelemesine tabidir” ifadesini kullanmaktadır.K Açısından Denetim Kurumları T.1. md. gelirler kontrolörleri ve stajyerleri olarak gösterilebilir. göre bankaların denetim işlemlerinin düzenli olmasını sağlamak üzere yeteri kadar müfettişin bankalar tarafından çalıştırılması zorunludur. hesap uzmanları kurulu. mad. tespit etmek ve sağlamak” olarak ifade eder.T.3.2. Bankalar Kanununun 27.Adli Yargı Organları . Bu denetimleri yapan kurumlar teftiş veya denetim kurulları şeklindeki adlarla kurulan Devlet Denetleme Kurulu. göre takdir komisyonlarına da inceleme yetkisi tanınmıştır.2. md .2.T. işlemlerin denetimini T. mad. Vergi incelemesi ifadesi söz konusu olunca bunu yapmaya yetkili olan kurum ve kişiler VUK’nun 135. 8. Denetçi sayısının üst sınırı ise TTK’nınca beş kişi olarak sınırlandırılmıştır. defterdarlar. evrak .M. 8. Vergi incelemesinin amacını da VUK’nun 134. Denetçilerin özellikleri ve görevleri hakkında bilgiler verilmektedir.B. sayılmışlardır. Yargı Denetimi: Yargı denetimine şu isimler altında toplayabiliriz: . Yüksek Denetleme Kurulu vb.2.Sayıştay 8.1.

Bankalar Kanununun 54.zarar cetvelleri banka denetçileri tarafından imzalanarak ilgili yerlere sunulur. denetim yapmak.5. denetimini yapmak üzere bankacılık üst denetleme kurulu kurulmuştur. mad göre banka bilançoları kar.Devlet Denetleme Kurulu . . . SPK Açısından Denetim Sermaye Piyasası Kanunun 45.4. Hesap Uzmanları Kurulu. tahkim. finans. . kurum ve kuruluşların denetlenmesini. Türk Kamu Denetim Kurumları Türkiye de kamu denetimi çok geniş bir alanda ve çok farklı yönlerde işlemektedir. tahlil.2.Bağımsız dış denetim kurumlarınca yapılan denetlemeler Olarak iki şekilde incelenebilir. muhasebe. 1999 yılında Türkiye de faaliyette bulunan tüm bankaların koordinasyonunu sağlamak. Gelirler Kontrolörleri ve Vergi Denetmenleri . gerekli tutanakların incelenmesini bu işlemlerin ve hesapların kanunlara işletme amaç ve ilkelerine uygunluğunu denetlemeye SPK uzmanları ve Bağımsız denetçiler yetkilidir şeklinde açıklanmaktadır.Sermaye şirketlerinde denetim yapan Ticaret Bakanlığı Teftiş Kururlu . . kapsamlarına ve denetim yapan birimlere göre sınıflamaya tabi tutabiliriz.2.Kurul denetçilerince yapılan denetlemeler. işleri yapmak.Genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince işletmelerin defterlerini tutmak. Kamu denetim kurumlarını amaçlarına. SPK mevzuatı açısından denetlemeler. Kamu ve özel işletmelerin denetimini yapan kurum ve kuruluşları da şöyle sıralayabiliriz. Dolayısıyla da denetim kurumlarının çeşit ve sayıları artmaktadır.Başbakanlık Yüksek Denetleme Kurulu olarak ifade edilebilir. 3568 Sayılı Kanun Açısından Denetim Kurumları 13 Haziran 1989 Tarih ve 20194 Sayılı Resmi Gazetede yayınlanarak yürürlüğe giren Serbest Muhasebeci.Sayıştay .6. rapor vb. geliştirmek. mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işlerini düzenlemek veya bu konularda müşavirlik yapmak . Denetim yapan kamu kurumlarını en üstten sıralamak gerekirse.Muhasebe işlemlerinin vergi mevzuatına uygunluğunun denetimini yapan Maliye Bakanlığı Teftiş Kurulu.Yukarıda açıklanan konulardaki belgelere dayanarak inceleme. mali tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek. . kişi. 8. kar-zarar tablosunu ve beyannameleri ile değer belgeleri düzenlemek vb.Kooperatiflerin denetimini yapan Ticaret Bakanlığı Kooperatifler Teftiş Kurulu . . 8.Bankaların denetimin yapan Hazine Müsteşarlığı Bankalar Yeminli Murakıplar Kurulu Sayfa 82 / 83 .lerini düzenlemek.2. gerektiğinde bilgi ve belge istenmesini.Muhasebe sistemlerini kurmak. mad SPK kapsamına giren ortaklık . 8. işletmecilik. bilanço. işler yapmaktır.Sigorta şirketlerinde denetim yapan Ticaret Bakanlığı Sigorta Murakabe Kurulu . bilirkişilik vb. Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavir Kanunu gereğince.

SPK çerçevesinde bağımsız dış denetim. .İşletmelerin sosyal sigorta işlemlerinin ve bildirimlerinin doğruluğunu inceleyen SSK Teftiş Kurulu Kamu denetiminin yanında 1987 yılından sonra bağımsız denetçilerden de yararlanılmaya başlanılmıştır.3568 sayılı kanun çerçevesinde bağımsız dış denetim. . .. Türkiye de bağımsız dış denetçi faaliyetleri.Bankalarla ilgili mevzuat çerçevesinde bağımsız dış denetim olmak üzere 3 alanda toplayabiliriz. Sayfa 83 / 83 .Bankacılık üst denetleme kurulu .

talepler için iade faturas yada fi i düzenlenmi tir.g) Ayn belgenin birden fazla defa kaydedilip edilmedi i ve faturalar n fiyat. h) Geçerli bütün iade iskonto vb. Sayfa 84 / 88 . iskonto. aritmetik ve miktar bak m ndan do ru olup olmad kontrol edilmi tir.

B.ileti imi ve etkile imi olan kurumlara ili kin tüm yasalar n. Yüksek Denetleme Kurulu vb. Muhasebat Genel Müdürlü ü.Kurumlar n mali tablolar n n incelenmesi. Osmanl mparatorlu unda kamu denetiminin özellikle tanzimat sonras h z kazand görülmektedir. tüzük ve yönetmelikler kapsam nda devletin denetim faaliyetinde bulunan kurulu lar n n yapm oldu u denetimlerdir.8. . Say tay o dönemden günümüze de i erek gelen kurumlard r.Denetim sonuçlar n n raporlanmas d r. kendi aralar nda . Bu denetimleri yapan kurumlar tefti veya denetim kurullar eklindeki adlarla kurulan Devlet Denetleme Kurulu.Denetlenen kurum yönetimince al nan kararlar n uygulanabilirli i ve uygulama denetimi.1. her türlü yürütme alan n belirleyen meclis ara t rmalar n n.Yasama Denetimi . yetkilerini s n rland rmak amac yla ortaya ç kan parlamento daha sonralar bu denetleme i inin bir uzmanl k dal oldu u dü üncesine ula lm bütçe yapma. .KAMUDA DENET M Bir kurumun önceden belirlenmi ( kanun. 8. Özellikle II. 8. Bu dönem devlet gelir ve giderleri incelenmeye ba lanm .1.M. kay tlar n n incelenmesi ve de erlendirilmesi. sorgulanmas ve elde edilen bulgular n bu ölçütler kapsam nda de erlendirme sürecine denir. Bunlardan birisi denetimi yapan aç s ndan s n fland rmad r ve üç ba l k alt nda toplanabilir. 8. Ayr ca Say tay vb kurulu larda yasama denetimi kapsam nda görev yapan kurulu lard r. yönetimi alt nda bulunan.1.Yarg Denetimi 8. uluslar aras antla malar n. Yönetsel Denetim: Yürütme organ taraf ndan olu turulan yasa . tüzük. faaliyette bulunurlar. Kamu Denetiminin S n fland r lmas Kamu denetimi çe itli yönlerden s n fland r labilir.Kurumlar n i lemlerinin. Divan.Muhasebat gibi kurumlar olu turulmu tur. Ba lang çta siyasal iktidarlar denetlemek.Dünya Sava sonras kamu denetiminde büyük ve h zl bir de i im gözlemlenmi tir. meclis soru turmalar n n gensoru vb. devletin kurumsalla mas çal malar kapsam nda Meclis-i Muhasebe.1.ç denetim ve iç kontrol fonksiyonlar n n denetimi.1. Yasama Denetimi: Devlet.2. . i lemlerin denetimini T.Ö. Yarg Denetimi: Yarg denetimine u isimler alt nda toplayabiliriz: Sayfa 85 / 88 . Genel kabul görmü kamu denetim standartlar kapsam nda unlar özetlenebilir: .3. 3000 y llar na kadar inilebilen kamu denetiminde esas geli meler demokrasi fikrinin geli mesiyle h z kazanm t r.M taraf ndan gerçekle tirilir.Yönetsel Denetim . yönetmelikler) ölçütler uyar nca gözlemlenmesi. . . kullanma ve denetlemenin bir mali olay olarak ayr ele al nmas gerekti ine ula lm t r. Tarihsel süreç içinde M.

dari Yarg Organlar .Say tay 8. mad. Anonim ve Limited irketlerde belirli say lardan olu an denetleme kurullar aç klanm t r. Vergi Kanunlar Aç s ndan Denetim Kurumlar Vergi kanunlar aç s ndan denetim ifadesi akla ilk olarak vergi incelemesini getirir. hesap uzmanlar kurulu. Denetim Kurumlar ve Ba l Olduklar Yasalar 8. vesikalar muhafaza ve ibraz etmek mecburiyetinde olan gerçek ve tüzel ki iler vergi incelemesine tabidir´ ifadesini kullanmaktad r.2.zarar cetvelleri banka denetçileri taraf ndan imzalanarak ilgili yerlere sunulur.3. 8. evrak . mad. ³ ödenmesi gereken vergilerin do rulu unu ara t rmak. Sayfa 86 / 88 . md.K Aç s ndan Denetim Kurumlar T. Vergi incelemesinin amac n da VUK¶nun 134. mad göre banka bilançolar kar. md. Denetçilerin özellikleri ve görevleri hakk nda bilgiler verilmektedir. Türkiye genelinde denetim yetkisine sahip olanlar.Adli Yarg Organlar .2. defterdarlar. maliye müfetti leri ve muavinleri.T. gelirler kontrolörleri ve stajyerleri olarak gösterilebilir. 1999 y l nda Türkiye de faaliyette bulunan tüm bankalar n koordinasyonunu sa lamak. Bankalar Kanununun 54.2.Askeri Mahkemeler . Bölgesel ( yerel ) denetim yetkisine sahip olanlar. 8. göre takdir komisyonlar na da inceleme yetkisi tan nm t r.2. vergi incelemesine tabi olan ki iler için ³ bu kanun ve di er kanunlara göre defter ve hesap tutmak. say lm lard r. denetimini yapmak üzere bankac l k üst denetleme kurulu kurulmu tur.K özellikle irketler konusunda hükümler içermektedir. Denetçi say s n n üst s n r ise TTK¶n nca be ki i olarak s n rland r lm t r. Bankalar Kanununun 27. vergi denetmenleri. göre bankalar n denetim i lemlerinin düzenli olmas n sa lamak üzere yeteri kadar müfetti in bankalar taraf ndan çal t r lmas zorunludur. md . Vergi incelemesi Türkiye genelinde denetim yapma yetkisine sahip olanlar ve bölgesel vergi denetimi yapma yetkisine sahip olan birimler olarak iki ba l k alt nda incelenebilir. Bu amaçla VUK¶ nun 137. Bankalar Kanunu Yönünden Denetim Kurumlar Bankalar Kanunu 25.Anayasa Mahkemesi . T..1. en az iki ki iden olu an banka denetçileri bankac l kta zorunlu bir organ olarak belirlemi tir. mad.2. hracat i lemleri kapsam nda KDV ile ilgili olarak yeminli mali mü avirlere inceleme yetkisi verilmi olup ayr ca VUK¶nun 74 ve75.T. tespit etmek ve sa lamak´ olarak ifade eder. vergi denetmen yard mc s ve vergi dairesi müdürleri gösterilebilir. Vergi incelemesi ifadesi söz konusu olunca bunu yapmaya yetkili olan kurum ve ki iler VUK¶nun 135.

i ler yapmakt r. Kamu ve özel i letmelerin denetimini yapan kurum ve kurulu lar da öyle s ralayabiliriz.Ba ms z d denetim kurumlar nca yap lan denetlemeler Olarak iki ekilde incelenebilir. bilanço. . mad SPK kapsam na giren ortakl k . 8. SPK mevzuat aç s ndan denetlemeler.Muhasebe sistemlerini kurmak.2. kapsamlar na ve denetim yapan birimlere göre s n flamaya tabi tutabiliriz. ki i. SPK Aç s ndan Denetim Sermaye Piyasas Kanunun 45.Kooperatiflerin denetimini yapan Ticaret Bakanl Tefti Kururlu Sigorta Murakabe Kurulu Kooperatifler Tefti Kurulu . 8. mali tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yaz l görü vermek.Say tay . . . Hesap Uzmanlar Kurulu. muhasebe. Serbest Muhasebeci Mali Mü avir ve Yeminli Mali Mü avir Kanunu gere ince. geli tirmek. tahlil. mali mevzuat ve bunlar n uygulamalar ile ilgili i lerini düzenlemek veya bu konularda mü avirlik yapmak .Muhasebe i lemlerinin vergi mevzuat na uygunlu unun denetimini yapan Maliye Bakanl Tefti Kurulu.Sigorta irketlerinde denetim yapan Ticaret Bakanl . Dolay s yla da denetim kurumlar n n çe it ve say lar artmaktad r. Gelirler Kontrolörleri ve Vergi Denetmenleri . rapor vb.2. kar-zarar tablosunu ve beyannameleri ile de er belgeleri düzenlemek vb. Kamu denetim kurumlar n amaçlar na.lerini düzenlemek.Bankac l k üst denetleme kurulu Bankalar Yeminli Murak plar Kurulu Sayfa 87 / 88 . .2.8. denetim yapmak.Yukar da aç klanan konulardaki belgelere dayanarak inceleme. Denetim yapan kamu kurumlar n en üstten s ralamak gerekirse.4.Kurul denetçilerince yap lan denetlemeler. 3568 Say l Kanun Aç s ndan Denetim Kurumlar 13 Haziran 1989 Tarih ve 20194 Say l Resmi Gazetede yay nlanarak yürürlü e giren Serbest Muhasebeci. bilirki ilik vb. tahkim. i leri yapmak. gerekli tutanaklar n incelenmesini bu i lemlerin ve hesaplar n kanunlara i letme amaç ve ilkelerine uygunlu unu denetlemeye SPK uzmanlar ve Ba ms z denetçiler yetkilidir eklinde aç klanmaktad r.Bankalar n denetimin yapan Hazine Müste arl . i letmecilik.Sermaye irketlerinde denetim yapan Ticaret Bakanl .Devlet Denetleme Kurulu . . kurum ve kurulu lar n denetlenmesini.Genel kabul görmü muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gere ince i letmelerin defterlerini tutmak. gerekti inde bilgi ve belge istenmesini.5. Türk Kamu Denetim Kurumlar Türkiye de kamu denetimi çok geni bir alanda ve çok farkl yönlerde i lemektedir.6.Ba bakanl k Yüksek Denetleme Kurulu olarak ifade edilebilir. . finans.

SPK çerçevesinde ba ms z d denetim. .letmelerin sosyal sigorta i lemlerinin ve bildirimlerinin do rulu unu inceleyen SSK Tefti Kurulu Kamu denetiminin yan nda 1987 y l ndan sonra ba ms z denetçilerden de yararlan lmaya ba lan lm t r.Bankalarla ilgili mevzuat çerçevesinde ba ms z d denetim olmak üzere 3 alanda toplayabiliriz. Türkiye de ba ms z d denetçi faaliyetleri.. Sayfa 88 / 88 . . .3568 say l kanun çerçevesinde ba ms z d denetim.

You're Reading a Free Preview

İndirme
scribd
/*********** DO NOT ALTER ANYTHING BELOW THIS LINE ! ************/ var s_code=s.t();if(s_code)document.write(s_code)//-->