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UNIVERSITAS
1 - Universitas
2 - Universitas
Fernando E. Antón - Oscar F Gio-
vannini
COSTOS INDUSTRIALES
UNIVERSITAS
3 - Universitas
Editorial Científica Universitaria
Pje España 1467. B° Nueva Córdoba. (5000) Córdoba. Argentina. Email: univer@cmefcm.uncor.edu
Email: univer@cmefcm.uncor.edu
ISBN: 987-9406-03-0
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Amplificadores Integrados Lineales
© 2002 Primera Edición en Español. UNIVERSITAS.
© 2005 Segunda Edición en Español. UNIVERSITAS
© 2006 Tercera Edición en Español. UNIVERSITAS
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Indice
Indice ......................................................................................................................... 6
Introducción.............................................................................................................. 9
6 - Universitas
Amplificadores Integrados Lineales
Los Costos y el Nivel de Actividad ....................................................................... 61
4.1. Consideraciones generales ............................................................................................ 61
4.2. La absorción de costos .................................................................................................. 62
4.3. Medición del volumen de producción ........................................................................... 63
4.4. Costos variables, fijos y semifijos................................................................................. 64
4.4.1. Costos variables...................................................................................................... 65
4.4.2. Costos fijos............................................................................................................. 67
4.4.3. Costos semifijos ..................................................................................................... 69
4.5 Bibliografía..................................................................................................................... 71
Presupuestos.......................................................................................................... 73
5.1. Consideraciones Generales............................................................................................ 73
5.2. Utilidad del presupuesto................................................................................................ 74
5.3. Presupuestos básicos ..................................................................................................... 74
5.4. El presupuesto de operaciones ...................................................................................... 75
5.5. Presupuestos de fondos y de capital .............................................................................. 76
5.6. Concepto de presupuesto variable o flexible................................................................. 76
5.7. Bibliografía.................................................................................................................... 78
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Introducción
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1
Composición del Costo Industrial
Cuando las condiciones de demanda son tales que cubren la capacidad de producción y ade-
más se esté en una condición de liderazgo del mercado, conocer los costos no es lo más im-
portante en la conducción de la empresa.
Sin embargo, cuando el mercado se satura y existen competidores, conocer los costos de pro-
ducción se convierte en una necesidad, ya que la presencia de competencia siempre disminuye
los márgenes de utilidad.
El análisis de los costos de producción ayuda a que las empresas se asienten sobre bases sanas
y sólidas que les permitan producir gestionando y controlando las causas que los producen.
Una empresa que no conozca sus costos puede arruinarse y también trasladar los problemas a
su competencia. En cambio cuando una empresa opera con el conocimiento de sus costos,
ejerce sobre el medio una influencia beneficiosa ya que obliga a que todos los que compiten
con ella trabajen para mejorar.
El ingeniero industrial debe tener claro que es él quien gestiona los recursos que componen el
costo industrial, el contador sólo refleja en cifras lo que sucede.
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Costos Industriales
Además, un sistema de costos permite, a poco de cerrado un mes, analizar que ha sucedido en
el mismo y es, por lo tanto, una guía para corregir aquellos rubros en los cuales se hayan pro-
ducido desviaciones con respecto a las previsiones.
La contabilidad de los costos nos permite llegar al costo unitario de un producto y el de todos
sus componentes; y este hecho es el que nos permitirá tomar decisiones, ya que nos indicará
sobre qué aspectos de la gestión industrial será necesario tomar acciones.
La disminución del costo de producción, mientras se pueda mantener el precio de venta, ten-
drá una influencia positiva directa sobre la rentabilidad empresaria.
Los Sistemas de Costos están más desarrollados en las empresas de producción de bienes las
que, por lo general, poseen los procesos más complejos. Por esta razón son los que se estudia-
rán. Pero su aplicación abarca producciones agrícolas, turísticas, compañías de transporte,
comercios, compañías de servicios, etc.
El estudio de los costos y su contabilidad son una herramienta que permite analizar cada uno
de los sectores de la empresa y su influencia sobre el costo total del producto. Esta particulari-
dad permite, como ya hemos dicho, verificar rápidamente lo sucedido y tomar las acciones
correctivas necesarias en cada sector.
Esto es como consecuencia del hecho de que los costos se analizan en forma unitaria, o sea,
podemos analizar de qué parte del costo total es responsable cada sector productivo.
También permite una correcta gestión de los materiales, tanto en la producción continua como
por órdenes, ya que establece una cadena documental de las transacciones internas que permi-
tirá luego analizar qué material se ha utilizado en cada unidad producida.
Este sistema permitirá conocer el nivel de inventario en cada momento, sin necesidad de reali-
zar relevamientos.
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Composición del costo industrial
Descompuesto el precio de venta en sus componentes, podremos evaluar el impacto que pue-
de tener sobre el costo final y la utilidad una eventual variación de alguno de sus componen-
tes. Es decir que esta herramienta de análisis será útil tanto en la evaluación de una propuesta
de mejoramiento para reducción de costos como para cuantificar la incidencia de un aumento
de costo de algún elemento.
En la representación gráfica que sigue (Fig. 1.1.) se ilustran además de la “explosión” del co-
sto, diversas agrupaciones de sus componentes que son usuales en la práctica. Así por ejem-
plo, la agrupación de los componentes, costo de la materia prima y costo de mano de obra
directa da lugar al costo primo. Cada una de estas agrupaciones se explican graficamente por
sí mismas de modo que, a continuación, veremos solamente la explicación detallada de los
componentes del primer nivel.
MATERIA MANO DE CARGAS GASTOS DE COSTOS GANANCIA
PRIMA OBRA FABRILES COMERCIA_ FINANCIEROS
DIRECTA LIZACION
COSTO PRIMO
COSTO DE TRANSFORMACION
COSTO DE PRODUCCION
COSTO DE VENTA
COSTO TOTAL
PRECIO DE VENTA
Figura 1.1.
Materia prima es el material que se consume en cantidad definida por cada unidad de produc-
to, y su consumo se mantiene proporcional con el número de unidades. Desde el punto de vis-
ta de los costos, se considera materia prima a todo el material que queda incorporado en el
producto más los desperdicios técnicos provocados por el proceso (recortes, virutas, evapora-
ciones, etc.). De acuerdo con estra categorización: es materia prima la madera consumida en la
producción de una silla, también lo son el diluyente utilizado para pintarla, los tornillos y los
clavos.
Mano de obra directa es el trabajo humano aplicado directamente sobre el producto. Ejemplo,
el operario que trabaja en una línea de montaje es mano de obra directa, el operario de calidad
que controla ese conjunto al final de la línea no es mano de obra directa.
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Costos Industriales
Los dos componentes forman el costo base o primo de un producto. El costo de la materia
prima es una responsabilidad del sector compras de la empresa, mientras que el costo de mano
de obra es responsabilidad del área de recursos humanos, a su vez, la correcta utilización de la
mano de obra es una responsabilidad del responsable de la gestión de la planta.
Luego analizaremos el componente cargas fabriles constituido por todos los otros gastos que
son necesarios efectuar para llegar al producto final. Los mencionamos a modo de ejemplo:
los sueldos de empleados, los gastos en energía eléctrica, los gastos de materiales de consumo
(tales como guantes, herramientas de corte, etc.) los gastos de servicios de limpieza, la mano
de obra indirecta, los gastos de estructura, etc.
El costo de la mano de obra junto al costo de las cargas fabriles componen el costo de trans-
formación de un producto, al cual sumándole el costo de la materia prima conforman el co-
sto de producción.
Los gastos de comercialización son aquellos costos en los que hemos incurrido, para hacer
efectiva la venta, gastos de publicidad, de la estructura de venta, costos de distribución, etc.
Los costos financieros son los vinculados al uso de los capitales. Como veremos mas adelante
en el ciclo económico de una empresa, para llegar al producto final será necesario incurrir en
gastos que posteriormente serán recuperados al momento de la venta. El capital que hemos
aplicado para la realización de la producción genera el costo financiero.
Creando por analogía el rubro ganancia que es el objetivo final de todo emprendimiento, este
rubro estará condicionado por muchas circunstancias tales como, la competencia, el nivel de
demanda, el momento de la vida del producto en el cual nos encontramos, etc.
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Composición del costo industrial
Dirección Dirección de
Dirección General Montaje
2000 3000 comercial 6100 6000 producción
Programación
Administración Ventas Pintura
2100 3100 6200 6400 producción
Mantenimiento
Servicios Repuestos Producto
2400 3400 6250 pintura 6500
Mantenimiento Mantenimiento
Compras
2500 6350 chapisteria 6600 instalaciones
Calidad
6700
Servicios
6800
Esta organización contable típica está basada sobre una empresa de producción y comercialización
de automóviles.
Para comprender mejor esta organización, obsérvese que está desarrollada sobre tres ejes princi-
pales:
Estructura, abarca los centros de costos que sirven centralmente a la empresa.
Comercial, reúne los centros de costos que integran el ciclo de ventas.
Producción, contiene los centros de costos dedicados directa e indirectamente a la fabrica-
ción del producto.
Figura 1.2.
La frecuencia de cierre de contabilidad, en general mensual, permite que se detecten y corri-
jan, en cualquiera de los niveles de la empresa, las desviaciones respecto a los valores previs-
tos.
Cuando la estructura productiva gestiona los costos de cada sector de una empresa conociendo
los resultados de su gestión en la utilización de mano de obra, del material de consumo, de sus
gastos de mantenimiento, se genera una sinergia que permite mantener en forma casi constan-
te el control de los costos de producción.
Para que esto sea posible, será necesario que la contabilidad divida la empresa en tantos cen-
tros de costos como corresponda (ver Fig. 1.2.) y se realice una distribución de la parte del
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Costos Industriales
costo de la cual sea responsable cada sector, así como los criterios que regirán la distribución
de las cargas fabriles que son comunes a la totalidad de la producción.
También deberá definir los criterios de cómo se imputarán los materiales, ya sean éstos de
producción o de consumo.
Costo de transfor-
mación del proceso
de montaje
Costo de transfor-
mación del proceso
de soldadura
Costo de
Transformación
Costo de la estructu-
ra industrial
Costo Servicios e
Ingeniería
Figura 1.3.
Sobre la figura 1.3 podemos hacer los siguientes comentarios. Cada centro de costo de pro-
ducción genera su propio costo de transformación al gestionar en forma directa los factores
específicos que intervienen en el mismo. Ejemplo: el centro de costo de pintado es responsa-
ble del costo de transformación de ese proceso, lo cual implica la gestión de la mano de obra,
la gestión del mantenimiento, la del consumo de energía, etc. Refiriendonos a la organización
contable típica representada en la fig. 1.2, los costos del proceso de pintado corresponden a los
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Composición del costo industrial
incurridos por los centros 6200 y 6250. Sumando a los costos de transformación de cada pro-
ceso los costos del servicio de calidad, de la estructura industrial, de los servicios de la logísti-
ca, etc. Se obtendrá el costo de transformación.
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Costos Industriales
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Composición del costo industrial
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Costos Industriales
Periodos de contabilidad Area que los produce Naturaleza Imputación al producto Variabilidad
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Mantenimiento Cargas fabriles Semifijos
Costos diferidos Ecología Energía
Administración personal Energía Amortizaciones
Seguridad Sueldos Seguros
Amortizaciones Cargas sociales
Area Comercial Seguros
Cargas sociales
Area financiera
Se pide establecer el costo primo unitario del buje según el siguiente plano:
último, los costos semifijos son los que dependerán de la cantidad de días de trabajo pero no
Composición del costo industrial
50
BUJE
Material: Acero
Cotas en mm.
1.8. Bibliografía
Vazquez. Introducción a la Contabilidad de Costos.
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Costos Industriales
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Costos Directos e Indirectos
• Materia prima,
• Mano de obra directa y
• Cargas fabriles.
La voz materia prima abarca todos los materiales que se consumen en cantidades definidas por
cada unidad de producto; por lo general quedan incorporados en éste. Es esencial que la canti-
dad de materia prima utilizada en el producto sea conocida con suficiente exactitud y que su
utilización por unidad se mantenga constante. La voz materia prima se aplica a materiales tal
como se obtienen de las fuentes primarias y a los elaborados y semi-elaborados.
Una materia prima indefinida tiene una forma y presentación tal que no permite su utilización
inmediata en el producto. Dentro de esta categoría se pueden citar como ejemplo: tela en ro-
llos para confección de prendas, harina de trigo para panadería, pintura en tambores, barras de
acero de construcción, etc. Todas las demás características y propiedades de los indefinidos
están específicamente establecidas en conformidad con normas técnicas, de modo que la de-
nominación de indefinido solo se refiere a la forma de entrega del material.
Los semiterminados son productos que han recibido alguna transformación previa en otro pro-
ceso, pero aún le faltan etapas para alcanzar el estado de producto final. Piezas de forja y fun-
dición en bruto, llaves de cerradura sin fresar la combinación, piezas parcialmente mecaniza-
das, preformas para el soplado de botellas plásticas, son ejemplos característicos.
1
En esta sección se reiteran y amplían conceptos desarrollados en el capítulo 1.
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Costos Industriales
Un material terminado es aquel que se incorpora en el producto final sin que sea necesario
transformarlo ulteriormente para su empleo. Podemos mencionar como ejemplos: botellas
plásticas de gaseosas, bisagras para muebles, lámparas de iluminación, hojas de sierra para
cortar metales, tornillos, etc.
Ejemplos característicos de mano de obra directa son: el operario que aplica manualmente la
pintura a un cuadro de bicicleta, el que ensambla una cerradura, el que corta varillas de made-
ra, el que cose una prenda textil, el que pega una suela, etc.
Como MOI en aplicaciones industriales podemos señalar: el operario que hace tareas varias de
traslado de la materia prima durante el proceso de elaboración, el supervisor de primera línea,
el operario de mantenimiento de planta, el que inspecciona o mide piezas en el laboratorio, el
empleado que controla y sella los remitos recibidos en el almacén, etc. En general, es caracte-
rística de la MOI la imprecisión en la determinación de la cuantía de trabajo aplicada a cada
unidad de producto, La asignación de la MOI al producto solo puede hacerse en forma
aproximada mediante el empleo de criterios contables de repartición.
Las cargas fabriles abarcan todos los demás gastos ocasionados por la producción, excepto los
de mano de obra directa y materia prima. La multitud de ítems que se hallan en este rubro es
cuantiosa; algunos de ellos – cargas fabriles directas – pueden imputarse o aplicarse con preci-
sión al producto en cuestión; otros – cargas fabriles indirectas – se aplican al producto em-
pleando criterios de repartición.
Entre las cargas fabriles típicas están: energía, mano de obra indirecta, servicios de comunica-
ciones, depreciaciones, seguros, etc.
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Costos Directos e Indirectos
plazo de la vieja maquinaria por otra de concepción más moderna con una productividad va-
rias veces superior a la original.
La característica que distingue al costo directo es que no puede existir duda sobre la imputa-
ción del gasto al producto.
En 1 entran todos los materiales que integran el producto final, incluyendo desperdicios técni-
cos del proceso (recortes, virutas, evaporaciones, etc.).
En los restantes componentes, entran las cargas mencionadas siempre que puedan adjudicarse
sin lugar a dudas a la producción del bien o servicio en objeto.
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Costos Industriales
Por razones prácticas de simplificación, hay casos en que los materiales directos suelen ser
tratados como indirectos. Esto ocurre en los materiales directos que gravitan con poca influen-
cia en los totales del rubro (hilos, en confecciones textiles; clavos, tachuelas, colas y tirafon-
dos en mueblería; etc.). El tratamiento riguroso de estos materiales como directos resultaría en
definitiva más costoso que la mínima distorsión de costos que ellos provocan al ser tratados
como indirectos.
1. Costo indirecto de cargas fabriles (o generales de fabricación), mano de obra indirecta con
sus cargas sociales, iluminación y energía del área de fabricación, supervisión, deprecia-
ciones, seguros, etc. Algunos de los componentes de las cargas fabriles son proporcionales
a los volúmenes producidos; otros no varían o tienen variaciones por saltos.
COSTO DE PRODUCCIÓN
A partir de la agrupación de los componentes del costo, introducimos ahora dos nuevos con-
ceptos:
2
En esta sección se reiteran y amplían conceptos desarrollados en el capítulo 1.
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Costos Directos e Indirectos
Asimismo, separando las cargas fabriles en sus componentes directa e indirecta, llegamos a
conformar la estructura del costo de producción que contiene el costo de producción directo y
el costo de producción indirecto.
COSTO DE PRODUCCIÓN
COSTO PRIMO
COSTO DE TRANSFORM.
COSTO DE PRODUCCIÓN
COSTO PRIMO
COSTOS FINANCIEROS
COSTO DE TRANSFORMACION
DIRECTOS E INDIRECTOS
COSTOS COMERCIALES D I
DIRECTOS E INDIRECTOS
D I
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Costos Industriales
Las representaciones gráficas del costo de producción en este apartado nos ponen en evidencia
la incidencia relativa de cada uno de los compnentes del costo dentro del costo de producción.
Estas representaciones configuran “estructuras de costos”.
Desde el punto de vista didáctico, la estructura de costos se muestra en forma gráfica; así es
más fácil comprenderla en el proceso de aprendizaje. En la práctica profesional de la ingenie-
ría industrial, administracfión de empresas, etc. es usual trabajar con las fracciones porcentua-
les de los componentes de las estructuras de costos, sin llegar a representarlas en gráfico. Los
gráficos, frecuentemente se reservan para presentaiones sobre pantalla en reuniones, conferen-
cias, comunicaciones en folletos, etc., dado su mayor impacto visual.
Conocer una estructura de costos sirve para evaluar la incidencia que las alteraciones de los
costos componentes producen sobre el total.
La utilización de las estructuras de costos sirve par aevaluar la incidencia que las alteraciones
de los costos componentes producen sobre el total.
En las obras públicas y en las cotrataciones estatales la estructura de costos, por lo general
compleja, en razón del gran número de elementos que componen respectivamente als voces
MP, MOD y CFab, es denominada fórmula polinómica de ajuste. Sobre estas fórmulas, po-
demos señalar que cada vez que se discute en Córdoba el precio del boleto de ómnibus se
menciona en las noticias “la minuta de costos”. La minuta de costos es la fórmula polinómica
de ajuste, que contiene en las proporciones correspondientes cada uno de los insumos que se
estima serán consumidos en la prestación de una unidad del servicio (una unidad = un boleto).
MP 40 %
MOD 25 %
CFab 35 %
Calculamos
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Costos Directos e Indirectos
Resulta que un aumento de 10 % en la material prima, tendrá una incidencia sobre el costo de
producción de 4 %.
Las estructuras de costos se pueden abrir, según necesidad, en un amplio abanico de compo-
nentes. Se entiende que para proceder a ello, el contador de costos deberá proveer al lista de
ítems integrantes y sus respectivas participaciones porcentuales.
Las cargas fabriles, gastos de comercialización y financieros directos, una vez determinados
en sus respectivos valores se aplican a la unidad de producto.
En cuanto a la obtención de los datos de costos directos, siempre se los deberá extraer de fuentes
oficiales dentro de la organización. En la producción por órdenes, las horas-hombre de mano de
obra directa y las cantidades de materias primas utilizadas se van anotando en la hoja de costos de
la orden conforme se desarrolla la producción. En los sistemas de costos predeterminados, se toma-
rán los datos de mano de obra directa de la ficha u hoja de operaciones y los de materiales saldrán
de la hoja de cálculo de necesidad de materiales. En ambos casos se observa la importancia de la
información que brindan estos documentos de taller a otras áreas de la organización. Del mismo
modo es importante que los documentos estén siempre actualizados respecto a los procesos en
curso pues de lo contrario los resultados de costos estarán desajustados frente a la realidad.
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Costos Industriales
Los centros de costos son unidades contables, es decir cuentas, sobre las cuales se acumulan
gastos. Un centro de costos puede abarcar una unidad organizativa tal como un departamento,
aunque no necesariamente ha de existir una vinculación entre centros de costos y unidades
organizativas físicamente identificables.
En una fábrica los centros de costos de producción se suelen corresponder con áreas que reali-
zan tareas específicas. Tal sería en una de confecciones: centro de costos corte de telas, c.c.
costura, c.c. tintorería y planchado, etc.
Los centros de costos de servicios, aun cuando no producen el producto objeto de la actividad
principal, realizan tareas que son necesarias para producir. Sin la ejecución de tales tareas la
producción podría resentirse en eficiencia o bien no podría realizarse.
Cuando se divide una fábrica en centros de costos surge el planteo de “cuan fina o gruesa”
debe ser hecha la división. Valen al respecto algunas reglas generales.
Se debe tener en cuenta que al aumentar el número de centros de costos, para una magnitud
fabril dada, crecerá proporcionalmente el trabajo de papeleo requerido por el procesamiento y
con seguridad eso añadirá costos indirectos, los que son netamente improductivos. Una divi-
sión demasiado gruesa no permitirá redistribuir equitativamente los gastos indirectos lo cual
conducirá a distorsionar los costos de ciertas actividades. Es necesario que haya equilibrio
entre el propósito de hallar equidad en la redistribución de los gastos y el innecesario creci-
miento de los costos improductivos.
Otro hecho a tener en cuenta es que en todo centro de costos deberá haber una cierta homoge-
neidad en cuanto a la naturaleza de las actividades, magnitud de las máquinas o equipos que
abarca, utilización de insumos, etc. Por ejemplo, no sería adecuado que en una industria pyme
de confecciones textiles se reunieran dentro de un mismo centro varias máquinas de coser
convencionales junto con una bordadora de veinticuatro colores. La bordadora es una máquina
muy costosa, de producción automatizada, sus insumos y depreciaciones que son altas las de-
berían compartir las restantes máquinas de coser convencionales y esto daría lugar a una fuerte
distorsión de costos, resultando en apariencia más bajos los costos de bordado y mucho más
altos los de costura convencional.
Todo centro de costos deberá tener siempre un responsable, es decir una persona que se haga
cargo del control y seguimiento de los gastos, aceptar o rechazar los cargos y redistribuirlos
compartiéndolos con otros centros según corresponda.
Volviendo a la cuestión de los centros de servicios, en éstos se acumulan gastos que corres-
ponden a servicios efectivamente recibidos por los de producción. Mantenimiento de las insta-
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Costos Directos e Indirectos
Por motivos de orden contable, existen también centros de servicios – así denominados por
extensión – que no prestan servicios efectivos a los otros centros. Las depreciaciones, impues-
tos, contribuciones, etc. se acumulan en estos centros para ser distribuidos finalmente hacia
los centros de producción.
El autor Juan Carlos Vázquez ha introducido el término “centrolización” para designar la di-
visión y organización de una planta fabril en centros de costos. Cuando se introduce la centro-
lización, lo primero que se obtiene es la posibilidad de contabilizar con justo equilibrio los
costos indirectos, y es en segundo término un importante factor de ordenamiento de la gestión
dentro de la empresa.
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Costos Industriales
2.7.1. Organización contable típica por centros de costos de una industria de magnitud
Dirección Dirección de
Dirección General Montaje
2000 3000 comercial 6100 6000 producción
Programación
Administración Ventas Pintura
2100 3100 6200 6400 producción
Mantenimiento
Servicios Repuestos Producto
2400 3400 6250 pintura 6500
Mantenimiento Mantenimiento
Compras
2500 6350 chapisteria 6600 instalaciones
Calidad
6700
Servicios
6800
Esta organización contable típica está basada sobre una empresa de producción y
comercialización de automóviles.
Para comprender mejor esta organización obsérvese que está desarrollada sobre tres
ejes principales;
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Costos Directos e Indirectos
Los centros de costos de producción acumularán sus gastos efectivamente realizados (retiro de
elementos de limpieza, materiales y horas-hombre de mantenimiento consumidas, mano de
obra indirecta trabajando en el centro, salarios de supervisores, etc.).
Los centros de servicio harán lo propio respecto a sus gastos efectivamente realizados (ejem-
plo: papelería gastada por el centro, salario de sus empleados, etc.) y también sumarán otros
gastos que por cuestiones de orden contable es necesario que lo hagan. Por ejemplo, las cuen-
tas de gas, electricidad, agua, las recibirá y acumulará un centro de servicio, que en muchos
casos es lo que se conoce vulgarmente como oficina de administración. Como las cuentas de
electricidad, gas, agua, etc. tienen fechas de corte que no coinciden exactamente con el perio-
do de mes completo que es usual en la industria, es también trabajo del centro de servicios
administrativo adjudicar a cada mes calendario su cuota correspondiente de cada servicio pa-
gado.
Cerrado el período contable y sumados todos los gastos acumulados en cada centro, los cen-
tros de servicio descargan mediante redistribución la totalidad de sus gastos y lo reciben en
coparticipación los centros de producción.
La redistribución de los gastos se hace buscando cierto equilibrio para que al final no queden
distorsionados los costos. Por ello es que cada centro de servicios le descarga sus gastos a los
de producción en proporción a algún factor relacionado con el servicio recibido. Si se trata de
redistribuir la cuenta de gas industrial, la proporción que le tocará recibir a cada centro debiera
ser razonable que estuviera de acuerdo con los consumos potenciales de cada c.c.. En una
metalmecánica con hornos de tratamientos térmicos y otros consumos, es ésta área la de ma-
yor gasto, por lo que sería injusto que los otros centros coparticipen mediante otra fórmula que
no tenga en cuenta este hecho.
Así con otros servicios. El centro de costos que acumula los gastos de las oficinas de personal
los redistribuirá hacia los productivos en proporción al número de operarios de cada centro. O
bien podría haberse optado por alguna fórmula que tuviera en cuenta la cantidad de horas-
hombre que trabajó cada centro.
Sea cual fuera la fórmula de repartición elegida, deberá ser racional teniendo en cuenta de no
distorsionar los costos cuando sea aplicada. Para cada categoría de gastos podrá emplearse una
fórmula específica; no sería por otra parte razonable salvo en casos bien justificados usar una
misma base de repartición para cualquiera de las categorías. Es conveniente que una vez acor-
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Costos Industriales
dada una fórmula se conserve en vigencia el mayor tiempo posible, pues esto facilitará los
análisis comparativos entre períodos.
Terminada la redistribución, nos encontraremos que todos los gastos estarán acumulados so-
bre los centros de producción, luego éstos los van a descargar mediante prorrateo sobre las
unidades de producto realizadas en el período.
El prorrateo es muy simple cuando se trata de un único producto en juego. Basta con dividir el
total acumulado entre las unidades producidas (ambos de igual período). El cociente obtenido
representará la cuantía del costo indirecto que soportará cada unidad de producto.
Cuando son múltiples productos será necesario adjudicar a cada producto los costos acumula-
dos aplicando el prorrateo sobre alguna base común de actividad representativa. Cada produc-
to coparticipará el costo en proporción a tal base.
Se elige como base común representativa de la actividad en algún caso la mano de obra dire-
cta (industrias metalmecánicas, industrias de ensamblado, etc.), en otros el peso del producto
final (industrias de forja, fundición, etc.), el costo de las materias primas que integran el pro-
ducto, el tiempo de procesamiento dentro de la instalación, etc.. Se sobreentiende que el ele-
mento elegido como base común de actividad deberá estar presente en cantidades perfecta-
mente mensuradas en cada unidad de producto. Asimismo, la base común de actividad podrá
diferir de centro en centro.
Entonces, si la suma de los gastos indirectos del centro en un período se simbolizan con GI cc
y Bcc la cantidad de unidades de base común de actividad producidas por el centro en el mis-
mo período, tendremos:
t cc = GI cc / B cc .
B cc =Σ q n x b n,
t cc Σ q n x b n = GI cc
Cuando esta fase haya sido completada se podrá saber cuanto será el costo indirecto de cada
producto, mediante la multiplicación de la tasa por la cantidad de unidades de base común de
actividad contenidas en el producto:
ci n = t cc b n .
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Costos Directos e Indirectos
Completamos el tema con el siguiente ejemplo. Sea un centro de producción sobre el cual se
acumuló $2.000 en concepto de gastos indirectos durante un período. La producción de múlti-
ples artículos insumió en el centro 4.000 horas-hombre directas durante igual período. Adop-
tando como base común de actividad la mano de obra directa, medida en horas-hombre, la
tasa de gastos indirectos resulta de $ 0,50/hora-hombre directa.
Tomemos ahora un producto A que insume por cada unidad 0,20 hora-hombre directa; enton-
ces el cargo por gastos indirectos será para ese artículo:
En este ejemplo se tomó el insumo MOD como base común de actividad para el prorrateo,
pero como se explicó antes, podrá elegirse cualquier otro factor tal que el mismo se encuentre
presente en todos los artículos y que se halle en cantidad perfectamente mensurada y, por so-
bre todas las cosas, que no provoque distorsión en los costos.
Lo visto anteriormente sirve para ser aplicado en el cálculo de los costos presupuestados de
artículos producidos en aquellas unidades productivas organizadas con un solo centro de cos-
tos. Este método es por excelencia el utilizado en pequeñas industrias y arroja resultados sufi-
cientemente aproximados siempre que el volumen del período sea cercano al utilizado para
calcular la tasa y que la estructura de los gastos indirectos mantenga su fisonomía en relación
al período de base.
Sin embargo, se deberá estar muy atento en mantener actualizado el valor de t cc , sobre todo
cuando se tengan modificaciones sensibles en la composición de los gastos indirectos o cuan-
do varíe fuertemente el volumen de actividad.
La composición o estructura de los gastos indirectos se altera cuando, entre otras circunstan-
cias, se incorpora dotación extra de MOI, se agrega nuevo equipo, maquinaria o se construye
alguna ampliación de la planta.
En el gráfico que sigue tenemos trazada la curva de los GI del centro de costos, cuya configu-
ración típica muestra que está compuesta por una parte de los gastos fija e independiente del
volumen de actividad, más otra parte aproximadamente proporcional al volumen simbolizado
por Q.
3
En la industria la tasa tal como la hemos definido recibe diversos nombres: porcentaje de gastos generales,
índice o coeficiente de gastos generales, entre otros. A igualdad de volumen productivo entre industrias simi-
lares, una tasa de mayor valor es indicativa de una organización de producción cuya infraestructura es más
completa y desarrollada que otra.
35 - Universitas
Costos Industriales
GI
P
Qx
Para un volumen Qx, la tangente del ángulo α representa la t cc . Aplicando ahora la fórmula
de la tasa, los gastos del centro para un volumen Qx + ∆Qx se corresponderán con la ordenada
del punto P [ o sea igual a t cc x (Qx + ∆Qx) ], y la diferencia con el punto sobre la curva nos
mostrará la magnitud del error ε cometido suponiendo la tcc de valor constante.
Para que el error ε sea mínimo, el volumne real de actividad (Qx + ∆Qx) deberá estar bastante
próximo al Qx con el cual se determinó la tasa tcc. Si se esperan presupuestos bien ajustados
respecto a los valores reales, el tcc deberá ser revisado con frecuencia.
1. Ejercicio de aplicación
El ejercicio consiste en determinar el costo de producción de una mesada de granito
de 0,8 m2, producida en un taller pyme de la especialidad. La unidad de producción
está estructurada como centro de costos único; los GI del mes han sido $ 17.000; se
produjeron en el mes 170 m2 de mesadas y se anotaron 800 horas hombre directas
para producirlas. No hay cargas fabriles directas aplicadas al producto. Los GI están
formados principalmente por los gastos de discos diamantados y abrasivos, energía,
mano de obra indirecta, depreciaciones y seguros.
Al dividir los GI por los metros cuadrados producidos obtenemos el valor de la tasa
de gastos indirectos ($ 100 / m2) y como la mesada mide 0,8 m2 , el importe de las
cargas fabriles indirectas aplicadas a la mesada es $ 80.
36 - Universitas
Costos Directos e Indirectos
Por último, la suma de los ítems materia prima, mano de obra directa y cargas fabri-
les indirectas nos dará el costo de producción de la unidad de producto.
2) En la producción del artículo en cuestión serán utilizadas las actuales tecnologías con que
está dotada la unidad de producción.
a) Las cantidades físicas (por unidad de producto) de cada ítem de material directo.
c) Cantidad de mano de obra directa (por unidad) prevista a insumir, tomada del estudio
de tiempos (o si ya en producción, de la hoja de operaciones)
Luego. se multiplican a), b) y c) por sus respectivos valores unitarios (valores a ser informa-
dos por un área responsable de la organización, tal como sería Compras para los materiales y
servicios, y el área contable de Costos para la mano de obra). Al sumar los parciales se obtiene
el componente directo de la unidad de producto.
37 - Universitas
Costos Industriales
máquina, etc.) ha de ser tomado siempre de la fuente oficial de información dentro de la orga-
nización.
38 - Universitas
Costos Directos e Indirectos
39 - Universitas
3
Sistemas de Costos
3.1. Aspectos generales
La elección de un sistema de costos es una decisión de gran importancia cualquiera sea el tipo
de actividad que la empresa desarrolle.
Como veremos en el desarrollo de este capítulo en la elección del sistema de costos influirá:
El tipo de producto.
La organización del proceso productivo.
El tipo de industria ya sea esta de transformación, extractiva, ó de servicios.
La diversidad de productos manufacturados.
La duración del ciclo productivo ó del servicio.
Si se produce para inventario ó bajo pedido.
Debemos tener en cuenta que la necesidad de controlar los costos existe siempre ya sea un
taller de reparaciones, una fábrica de automóviles, una pequeña villa turística ó un hotel cinco
estrellas.
Esto es solo para poner en evidencia que cuando se elija un sistema de costos éste deberá ser
una herramienta útil. Recordemos que el sistema de costos no es un fin en sí mismo, por lo
tanto el análisis que se debe realizar para su elección debe ser criterioso y objetivo teniendo
siempre presente de que empresa estamos por analizar sus costos.
Es importante tener presente si la empresa trabajará como un único centro de costos ó si por el
contrario la empresa será dividida en varios centros de costos.
Cada centro de costo será una unidad independiente que tiene la responsabilidad de adminis-
trar la mano de obra, materia prima, materiales indirectos, energía, etc. que utilizará para rea-
lizar su tarea. El responsable del centro de costo deberá responder por la gestión del mismo.
Como ejemplo un centro de costo es la dirección, otro son las secciones de producción, otro la
sección de ventas, otro la sección de almacenes, otro la sección de distribución, así sucesiva-
mente, como vimos en 1.2.
Debemos tener en cuenta que la existencia de estas divisiones generará una circulación de
documentación que será necesario gestionar y esto implicará un análisis de costo beneficio
que marcará el límite de esta subdivisión.
En organizaciones grandes es habitual encontrar áreas ó centros de costos con necesidades de
control diferentes.
Áreas que trabajen en serie.
Áreas que trabajen a pedido, como son las de mantenimiento.
41 - Universitas
Costos Industriales
42 - Universitas
Sistemas de Costos
Que la empresa esté organizada por centros de costos, esto se entiende en empre-
sas de magnitud y con procesos de producción complejos.
Cada centro de costos deberá tener su propio costo, así como las reglas de cómo
será asignado el trabajo a los distintos centros de costos.
Deberá haber un número que identifique este trabajo y al cual se le asignarán en
cada centro de costos los costos que corresponden a esa orden.
La orden de producción es el documento más importante del sistema y es una autorización
escrita para que cada centro de costos realice una tarea determinada.
La emite el departamento de programación y control de la producción, el cual prevé los mate-
riales y la mano de obra necesaria. También indica qué se hará, quien lo hará y para cuando es
necesario que el trabajo este terminado. El número de la orden de producción es el que centra-
lizará toda la información de la tarea.
La orden de producción genera la hoja de costos.
Analizaremos como se asignan los materiales, la mano de obra, los costos fijos y semifijos a
una orden de trabajo. No entraremos en la consideración de porqué son fijos o semifijos, tema
que trataremos en el otro capítulo (ver fig. 3.1).
Ventajas:
Se conoce con facilidad el resultado económico de cada trabajo.
Los datos físicos se pueden utilizar para presupuestos futuros.
Sirve para fijar precios de venta.
Se conoce el costo de cada trabajo a cada momento.
Es un sistema sencillo y fácil de comprender.
Desventajas:
El costo histórico puede incluir cargas que no son costos sino ineficiencia (por
ejemplo sí se usó más material sobre una orden porque el original se lo arruinó).
Esto hace que trabajos idénticos tengan costos distintos.
No sirve para medir la eficiencia o ineficiencia de una planta.
El sistema no es ágil.
43 - Universitas
Costos Industriales
El sistema es costoso.
$ $
Salarios con cargas sociales 4.000 CARGAS SEMIFIJAS
CARGAS VARIABLES Mano de obra indirecta 900
Energía eléctrica 1.000 Enfermedad 450
Pérdidas de mano de obra 400 Cargas Sociales 2.500
Orden de trabajo N°
$ $
Materiales 3.400
A 30 unid. a $ 100 3.000
B 10 unid. a $ 50 500
Recuperación de subproductos -100
Mano de obra directa 12,50
3 H. H. a $ 1,50 4,50
8 H. H. a $ 1,00 8,00
Cargas fabriles 65,45
Variables 35% s/M.O.D. 4,37
Fijas 205% s/M.O.D. 25,62
Semifijas 283.7% s/M.O.D. 35,46
3.477,95
Trabajo comenzado: Trabajo Terminado:
44 - Universitas
Sistemas de Costos
Cada centro de costo deberá tener su propio costo así como las reglas de cómo se
imputarán las cargas fabriles en cada etapa del proceso de elaboración.
Se debe cerrar la producción de cada centro de costos así como realizar inventario
de la producción en proceso, mensualmente.
Se deberán prorratear entre la producción realizada; las diferencias entre los costos
reales y los presuntos.
De tamaño pequeño.
Monoproducto.
4. Vazquez cap.12
45 - Universitas
Costos Industriales
Costo
Total $ 76.200
Producción 86.250
Costo de producción unitario $ 0.88
Centro 300
Total $ 97.500
Centro 350
Total $ 128.770
46 - Universitas
Sistemas de Costos
Explicación.
El centro de costo 300 entrega su producción (cuyo importe es $ 97.500) al centro de costo
350. Este último centro considera a la producción transferida como materia prima a la cual le
añadirá su costo de transformación
3. Producto fabricado en varios centros de costos con producción en proceso y expli-
cación del seguimiento de la producción en figura 3.1, 3.2 y 3.3. Desarrollo del
concepto de producción equivalente.
CENTRO A
45000
15.000 (33%)
Entradas Salidas
Total $ 100.000
$ 100.000
Costo por unidad: =2
50.000
Figura 3.1.
Explicación
Quedan en curso dentro del centro A, 15.000 unidades que alcanzaron el 33 % de avance de
su proceso de transformación. El concepto de producción equivalente nos permite afirmar que
las 15.000 unidades equivalen a 5000 unidades terminadas (15.000x0,33=5.000)
Para obtener el costo por unidad, dividimos el total de entradas ($100.000) entre el número de
unidades producidas, conformado por 45.000 unidades entregadas más 5.000 unidades termi-
nadas equivalentes.
47 - Universitas
Costos Industriales
CENTRO B
45.000 35.000
10.000 (50%)
Figura 3.2.
Explicación
El centro B recibe producción entregada por el centro A, por lo tanto el centro B la considera
como materia prima que ingresa a su proceso de transformación. Según se vió en la salida del
proceso del centro A, el costo de la materia prima es de $ 2 por unidad.
Aplicando el concepto de producción equivalente, las 10.000 unidades al 50% de su proceso
de transformación equivalen a 5.000 unidades terminadas. La producción del proceso de trans-
formación llevado a cabo en el centro B es de 35.000 unidades entregadas mas 5.000 unidades
equivalentes = 40.000 unidades. El costo de transformación unitario, (50.000 $/40.000 u) de
3,25 $ / u (2 $ + 1,25 $) es $ 1,25.
En la salida, la valuación de las 35.000 unidades es obvia. Las unidades en proceso son efecti-
vamente 10.000, o sea que cuestan en concepto de materia prima $ 2 x 10.000 = $ 20.000.
Además deberá considerarse el añadido del valor por el proceso de transformación, o sea
5.000 unidades equivalentes a razón de 1,25 $ por unidad = $ 6.250.
CENTRO C
35.000 6.000 26.000
3.000 (33%)
Gastos de Materia prima $ 113.750 $ 3.25 Producción entregada 26.000 13.25 $ 344.500
Prod. terminada y no 6.000 13.25 $ 79.500
entregada
Mano de obra directa $ 50.000 Producción en proceso 3.000 3.25 $ 9.750
330.000 $ 10 1.000 10 $ 10.000
Cargas fabriles $ 280.000 $ 99.250
Figura 3.3.
48 - Universitas
Sistemas de Costos
Explicación.
El costo de transformación de $ 10 por unidad en el centro C resulta del cociente entre los
gastos aportados al proceso ( $330.000) y las unidades producidas = 26.000 entregadas +
6.000 terminadas y no entregadas + 1.000 equivalentes = 33.000 unidades.
El resto de la información de esta figura, se interpreta analogamentecomo las precedentes.
El uso del sistema de costos históricos por procesos puede ser ventajoso en industrias mono-
producto y pequeñas en las cuales no se posea personal calificado para realizar una determina-
ción del tiempo de mano de obra por cada etapa del proceso productivo.
La desventaja es que cuando se aumenta la variedad el sistema se complica y su seguimiento
es engorroso a la vez que requiere una fuerte disciplina administrativa.
El sistema no permite la medir eficiencia por no tener una base científica y se corre el riesgo
de penalizar algunos artículos y favorecer a otros, por no tener claro el costo de producción.
5. Vazquez Cap 11
49 - Universitas
Costos Industriales
del trabajo. Para llegar al mismo se deben agregar los gastos de comercialización y el benefi-
cio que se espera obtener del trabajo a realizar.
Análisis del cuadro de un presupuesto. (Fig. 3.4)
Análisis del costo histórico Vs. el resultante.(Fig. 3.5)
Análisis del presupuesto con varios centros de costos. (Fig. 3.6)
Materiales a utilizar Cantidad Precio TOTAL Mano de obra Cantidad Precio TOTAL
$1336.00 $442.80
Cotización
Materiales $ 1336.00
Figura 3.4.
50 - Universitas
Sistemas de Costos
Pres. de materiales Cantidad Precio TOTAL Pres. de mano Cantidad Precio TOTAL Cargas
a utilizar de obra fabriles
$ 2,73
Figura 3.5.
51 - Universitas
Costos Industriales
Presupuesto N° 22345
Cliente: Metalurgica Aconcagua.
Trabajo: Implementar equipo de medición de la operación 10 en el proceso de fabricación de un
cigüeñal.
Materiales Mano de Obra
Mecánica Chapa esp. 12,7 mm 12 Kg. 0,30 $/Kg $ 3.60 Soldadores y torne- 28 $ 3,50 $ 98.00
Chapa esp. 6,3 mm 9 Kg. 0,35 $/Kg $ 3.15 ros
Barra Diam 30 mm 400 mm 12 $/m $ 4.80
Barra Diam 12,7 mm 600 mm 14 $/m $ 8.40
$ 3684.95 $ 530.00
Cargas Fabriles
Costo primo
Materiales $ 3684.95
Mano de Obra $ 530.00
Cargas Fabriles $ 3898.34
TOTAL $ 8113.29
Figura 3.6.
En este caso veremos como presupuestamos cuando existe la distribución por centros de cos-
tos, esta distribución la hace generalmente el área de costos. Y también veremos como reali-
zamos el análisis entre el presupuesto y el histórico por centros de costos así como cuales se-
rán los centros eficientes y cuales no.
52 - Universitas
Sistemas de Costos
Las existencias en proceso cuando utilizamos este sistema de costeo, se contabilizan de una
manera muy simple ya que como se llevan siempre los registros históricos, la existencia en
proceso se obtienen de la suma de las hojas de seguimiento de cada obra, en la cual deben
estar registrados los materiales utilizados hasta ese momento así como las horas de trabajo que
se han empleado.
Este sistema de costeo tiene las siguientes ventajas:
• Permite definir un precio de venta sobre bases realistas en cuanto a la utilización
de materiales y mano de obra.
• Al realizar la comparación entre los costos presupuestados y los históricos permite
analizar si las desviaciones se han producido por errores en el proceso de presu-
puesto ó si por el contrario ha sido un problema de gestión de la obra.
• Da la posibilidad de valuar mensualmente el trabajo en proceso, lo cual permite
analizar desviaciones mensuales y corregir si es necesario sin llegar al final de la
obra ó tarea.
Como desventajas podemos citar:
• La utilización de este sistema implica duplicar tareas ya que se calcula un costo en
la fase de presupuesto y otro en el seguimiento histórico.
• Si bien el objetivo del sistema es la fijación del precio de venta, la dirección no
debe dejar que el análisis de las desviaciones pase a segundo plano.
6. Vazquez. Cap. 4.
53 - Universitas
Costos Industriales
54 - Universitas
Sistemas de Costos
Tener en cuenta que los volúmenes que se consideren sean los producidos y no so-
lo aquellos que están ok.
Tener un sistema que permita conocer las existencias en proceso al cierre de cada
mes.
Determinar al final de cada mes las diferencias entre los costos reales y los de la
producción realizada, en forma analítica y por cada subcuenta, Al obtener la dife-
rencias se deberán buscar las causas que las han producido, informar las causas y
tomar las decisiones pertinentes.
Para lograr esto es necesario tener la empresa subdividida por centros de costos, se debe tener
un plan de cuentas analítico, los consumos de material y los tiempos deben estar perfectamen-
te determinados y el volumen de producción debe ser el considerado como el estándar.
55 - Universitas
Costos Industriales
c. Costo estándar ideal óptimo. Es un costo teórico, es el mínimo costo que es po-
sible alcanzar con las instalaciones con que se cuenta trabajando al máximo de
rendimiento, con los desperdicios de materiales al mínimo y con las menores pér-
didas de mano de obra. En síntesis es un costo ideal. El hacer que la organización
trabaje bajo este esquema tiene por lo general un efecto negativo ya que toda la
supervisión trabaja para objetivos que no alcanzará salvo raras circunstancias. Si
se opta por utilizar este tipo de costo, éste no puede ser utilizado para fijar precios
de venta.
56 - Universitas
Sistemas de Costos
3.6. Bibliografía
Boero, C. Costos Industriales. Universitas. Córdoba. 2000.
Mochón y Beker. Economía.
57 - Universitas
Costos Industriales
58 - Universitas
Sistemas de Costos
59 - Universitas
4
Los Costos y el Nivel de Actividad
4.1. Consideraciones generales
El aprovechamiento al menor costo posible de las facilidades de las empresas es uno de los
mayores desafíos que tiene una industria, ya sea de producción de bienes por transformación ó
de servicios.
Para lograr esto, el conocimiento del comportamiento de los costos frente a diversos volúme-
nes es de gran importancia, ya que permitirá la toma de decisiones previendo cuales serán las
consecuencias de las mismas. El tratamiento que haremos en esta unidad girará fundamental-
mente alrededor de las implicancias en la producción de bienes.
Para determinar las variaciones de los costos es necesario definir el nivel de producción nor-
mal, ya que de esta manera será posible conocer los costos de producción para ese volumen;
luego si no se llega al mismo, será posible determinar qué parte del costo no esta siendo ab-
sorbida por ese nivel de producción. Y a continuación decidir medidas en consecuencia, lo
cual nos hará ver la diferencia entre nuestra capacidad de producir y la de vender. Como sínte-
sis totalizadora, la información de las variaciones de costo/volumen servirá para analizar polí-
ticas de conjunto que permitan alcanzar un adecuado equilibrio.
Además, el costo de producción determinado por el volumen de producción normal es un co-
sto que solo variará por incorporación de tecnología ó por modificaciones en el proceso de
producción. Por lo tanto, esto hace que se tenga una base estable para comparar los costos
resultantes, lo cual disminuye los costos administrativos de gestión.
El nivel i volumen de producción normal del periodo está determinado por la cantidad de días
de trabajo del priodo, la cantidad de horas por día de trabajo y la tasa de producción estándar
horaria del producto conforme a la siguiente expresión
n
VPnorm = ∑ tpi ⋅ Hdi ⋅ Dmi
i =1
Siendo
VPnorm el volumen de producción normal expresado en horas-hombre por período.
61 - Universitas
Costos Industriales
En la actividad de producción suele no alcanzarse el nivel normal por diversas razones. Pue-
den existir causas propias de la gestión de producción, tales como roturas de máquinas o au-
mento de los tiempos improductivos de la mano de obra directa. Otra causa de no alcanzar el
nivel normal puede ser la falta de pedidos, problema propio de la gestión comercial. En cual-
quiera de los casos, podremos comparar los costos resultantes con los normales y en conse-
cuencia conocer cuanto nos ha costado esa falta de eficiencia.
C O S T O S T O T A L E S A B S O R B ID O S
COSTO S TOTALES A ABSO RBER
C O S T O S S O B R E S B S O R B ID O S
VO LUM EN NORM AL
Pesos
C O S T O S S U B A B S O R B ID O S
C O S T O S F IJO S
U n id a d e s p ro d u c id a s
62 - Universitas
Los Costos y el Nivel de Actividad
dimientos decrecientes. Es decir que el costo de producción de cada unidad sucesiva es mayor
que el de la anterior. Dejando de lado estos comportamientos extremos, los costos variables
son preponderantemente lineales.
Costos variables
Pesos
Costos fijos
C 1 F
B
0B: Zona de rendimientos crecientes.
La pendiente de la tangente (= costo marginal)
decrece al aumentar el volumen.
0
Unidades producidas
Figura 4.3
Como vemos, es necesario para la toma de decisiones conocer como será el comportamiento
de los costos según el volumen de producción y como variarán los mismos ya que de otra ma-
nera corremos el riesgo de cometer errores importantes en las decisiones que tomamos
63 - Universitas
Costos Industriales
Cuando son producidos distintos productos ó cuando un mismo producto como es el caso de
un automóvil tiene distinto nivel de equipamiento en una misma versión ó distintas versiones
ó fabricamos piezas para repuesto en la misma línea que para la producción normal ó tenemos
líneas con distintas capacidades, la unidad de medida de la producción no puede ser el volu-
men de producto final sino que es necesario encontrar una unidad que sea factor común a las
diferencias anteriormente evidenciadas. Veamos el Cuadro 1.
Mayo Junio
Unidades Producidas 5000 5000
Unidad A 3000 1000
Unidad B 1000 2000
Unidad C 1000 2000
Horas por unidad Materia prima por Horas por unidad Materia prima por uni-
unidad dad
20 $ 1.000 20 $ 1.000
18 $ 800 18 $ 800
19 $ 900 19 $ 900
Horas totales Costo materia prima Horas totales Costo materia prima
60000 $ 3.000.000 20000 $ 1.000.000
18000 $ 800.000 36000 $ 1.600.000
19000 $ 900.000 38000 $ 1.800.000
97000 $ 4.700.000 94000 $ 4.400.000
Cuadro 1.
En el mismo podemos ver como el volumen de producción por sí solo no representa el nivel
de actividad, así como tampoco lo hace el consumo de materia prima en una actividad de un
cierto grado de complejidad.
Si en cambio lo hace el concepto de horas de trabajo, aunque en este caso será necesario tener
en cuenta el grado de automatización que tenga la industria que estamos analizando para de-
terminar hasta donde será valido el concepto de horas hombre y/o el de horas de trabajo.
Es importante destacar que la unidad que se utilice debe ser comprensible para quién deba
tomar decisiones con el análisis de la información. Otras características importantes son que
debe ser sensible a las variaciones del nivel de actividad y no debe generar una nueva carga
administrativa.
Si la unidad de medición es la de horas hombre debemos aclarar que no se deben utilizar las
horas reales utilizadas sino las horas estándares ó normales, o sea las que se deberían utilizar,
ya que las realmente utilizadas incluyen todas las ineficiencias propias de la actividad.
64 - Universitas
Los Costos y el Nivel de Actividad
M es M arzo Abril
Dias de trabajo 20 21
Costo de producción
Cuadro 2.
Como vemos, en un mes el costo unitario fue de $5,30 y en el otro de $5,25 debido solamente
a la diferente absorción de las cargas fabriles fijas. Las cargas fabriles fijas (sueldos, seguros,
amortizaciones, etc.) son rubros en los cuales no hay una correlación entre el volumen produ-
cido, los gastos ni la duración del mes.
Esto no ocurre con los costos de materia prima, de mano de obra, de energía eléctrica utilizada
directamente en la producción, de los insumos de producción, en todos los cuales habrá una
correlación lineal entre el gasto incurrido y el volumen de producción obtenido. A estos costos
los llamamos costos variables.
Existen otros costos cuya variación no es directamente proporcional a la producción ni tampo-
co permanecen fijos. Estos son los costos semifijos de los cuales, como ejemplo, podemos
mencionar los costos de iluminación externa los que dependerán de la cantidad de días que
tenga el mes, y los gastos de limpieza, con análoga ley de dependencia.
La clasificación de un costo en semifijo ó que porcentaje debe ser considerado fijo, cual semi-
fijo y cual variable, es objeto de análisis para determinar como se medirá el mismo, el grado
de apertura y la cantidad de cuentas que serán necesarias se determinan en función del tamaño
de la empresa.
65 - Universitas
Costos Industriales
40000
35000
30000
25000
Pesos
20000
15000
10000
5000
0
1 2 3 4 5 6 7
Miles de unidades
66 - Universitas
Los Costos y el Nivel de Actividad
$ 50,000
Pesos
$ 30,000
67 - Universitas
Costos Industriales
00
00
00
0
00
00
00
00
20
40
60
80
12
14
16
$ 0.75 15000
$ 0.75 16000
$ 0.75 17000
68 - Universitas
Los Costos y el Nivel de Actividad
Como vemos en la Figura 4.6 el costo fijo unitario decrece inicialmente a medida que aumen-
ta el volumen llegando a su mínimo valor cuando se alcanza la capacidad máxima. A partir de
ésta hará falta una nueva inversión para aumentar el volumen y por lo tanto el costo fijo unita-
rio dará un salto en aumento para luego tener una nueva disminución.
En cambio, el costo unitario variable, figura 4.7 permanece fijo a medida que aumentamos el
volumen de producción. Hemos visto que en la realidad no tiene un comportamiento lineal, tal
cual como lo expresamos en párrafos anteriores. Cuando se aumentan los volúmenes, en gene-
ral aumentan los rechazos y desperdicios de la producción reduciéndose la productividad de
los factores variables, esto hace que el costo variable por unidad sea crecientemente mayor.
Algo similar ocurre cuando disminuye la velocidad de producción. En general, esto ocasiona
pérdida de saturación de la mano de obra lo cual significa que el costo variable unitario ha
aumentado.
Dias Producción diaria Producción mensual Variable mensual Fijo mensual Semifijo mensual Total
Normal 22 150 3300 Normal $ 11,550.00 $ 1,500 $ 6,050 $ 19,100.00
Junio 23 148 3404 Junio $ 11,914.00 $ 1,500 $ 6,325 $ 19,739.00
Julio 23.5 152 3572 Julio $ 12,502.00 $ 1,500 $ 6,463 $ 20,464.50
Agosto 21 145 3045 Agosto $ 10,657.50 $ 1,500 $ 5,775 $ 17,932.50
Setiembre 20 153 3060 Setiembre $ 10,710.00 $ 1,500 $ 5,500 $ 17,710.00
Los costos semifijos, por tener un componente fijo independiente de la velocidad de produc-
ción, tendrán un comportamiento similar al de los costos fijos unitarios según el gráfico que
vimos cuando los analizamos.
69 - Universitas
Costos Industriales
Además, al igual que los costos fijos, serán absorbidos cuando se cumpla el volumen normal
de producción, caso contrario serán subabsorbidos ó sobreabsobidos.
Los costos semifijos pueden hacer que no siempre a mayor volumen menor costo unitario.
Para aclarar esto lo haremos con un ejemplo:
Como podemos ver en el ejemplo anterior, la absorción de los costos fijos no ha sido igual
que la de los semifijos. Los primeros disminuyeron con el volumen; los segundos, pese al au-
mento de volumen, han aumentado.
SE PAGA CADA MES SEGÚN EL VOLUMEN MONTO FIJO POR MES MONTO VARIABLE
PRODUCIDO SEGÚN LOS DIAS
MES
SE SOBREABSORBEN
Ó NO SI SI
SE SUBABSORBEN
En la vida fabril definir sí un costo es fijo, ó semifijo suele no ser sencillo. Se requiere de co-
nocimientos profundos de los ciclos productivos; en algunos casos, los gastos que se ocasio-
70 - Universitas
Los Costos y el Nivel de Actividad
nan para poner en marcha una instalación para producir. Como ejemplo mencionamos, el ca-
lentamiento inicial de los hornos de tratamiento térmico.
O en otros casos requiere conocer como se han hecho los contratos de compra por ejemplo,
los de energía eléctrica. En estos hay un costo fijo que es consecuencia de la reserva de de-
manda, un costo variable que se ocasiona cuando estamos produciendo y un costo semifijo
como son los gastos de la iluminación exterior de la planta que dependerá de la cantidad de
días que tenga el mes.
De los ejemplos anteriores podemos deducir que el estudio de los costos fijos y semifijos,
como dijimos, antes no es tarea sencilla y el ingeniero de planta debe estar atento y trabajar en
conjunto con las administraciones para aportar su conocimiento del proceso productivo.
4.5 Bibliografía
Mochón y Becker. Economía.
Vazquez. Variabilidad de Costos.
71 - Universitas
Costos Industriales
72 - Universitas
5
Presupuestos
73 - Universitas
Costos Industriales
El trabajo sistemático de presupuesteo requiere que se coordine con las áreas responsables los
pasos necesarios de su construcción: etapas, plazos y pautas generales.
El período temporal que abarca un presupuesto debe estar en consonancia con la posibilidad
de respuesta gerencial para su actuación. En los niveles superiores donde se toman decisiones
estratégicas los presupuestos abarcan el largo plazo, y el período para la revisión de resultados
es frecuentemente el trimestre. En cambio en los niveles inferiores el período de revisión es
más corto: mensual, a veces quincenal o semanal. A su vez, en el muy corto plazo (por ejem-
plo, entre 1 y 3 meses vista) el grado de detalle con que se expresan suele ser muy minucioso;
más allá de ese plazo se obvian los detalles.
En los presupuestos móviles, una vez transcurrido un período se lo descarta y se empalma al
final con uno nuevo; los períodos intermedios se revisan y así se reconstituye un presupuesto
abarcando siempre la perspectiva de n períodos. Las revisiones totales de los presupuestos se
hacen anualmente.
Las cifras del presupuesto han de representar metas razonablemente alcanzables, no siendo tan
elevadas que su logro resulte dificultoso en extremo, y no alcanzarlas genere frustración; ni
tampoco tan bajas que merezcan poca consideración. Al comparar los rendimientos reales
frente a lo presupuestado, se pondrá atención únicamente en los desvíos significativos y de
tendencia definida.
Un sistema de control presupuestario tiene que ser diseñado siguiendo el principio que no
debe costar más que el valor de la información que proporciona.
En las organizaciones es necesario que la aprobación final sea formalmente comunicada a
todas las áreas interesadas. Explícita e implícitamente esta fase significa informar lo que di-
rección quiere que se haga.
74 - Universitas
Presupuestos
A 20 4 32 56
B 18 4 30 52
C 22 5 36 63
D 20 4 30 54
Figura 5.1.
Un presupuesto de programas describe todas las actividades de operaciones divididas en pro-
gramas o iniciativas. Tal tipo de presupuesto es el que proyecta volúmenes, costos de produc-
ción y utilidades por cada familia o línea de productos. Permite verificar que la capacidad de
producción esté acorde a las capacidades de producción específicas para cada línea. A los di-
rectivos superiores les sirve para examinar comparativamente el desempeño de las diversas
líneas de productos en cuanto a su capacidad de generar ganancias y algunos otros aspectos.
Un presupuesto de responsabilidad establece planes en función de las personas (o áreas) res-
ponsables de llevarlos a cabo. Por tratarse de una especificación de rendimientos esperados, el
presupuesto de responsabilidad se constituye en instrumento de control respecto al cual se
comparan los rendimientos efectivos. El presupuesto de responsabilidad para cada departa-
mento (centro de costos) muestra los costos que el responsable tiene obligación de controlar.
75 - Universitas
Costos Industriales
76 - Universitas
Presupuestos
Para definir el presupuesto de cargas fabriles para un determinado volumen, entendiendo que
la unidad de volumen sea la hora de mano de obra directa tendremos.
Cargas fabriles (presupuestables) = $ 4,25 x N° de horas de mano de obra directa
Graficamente
Figura 5.2
77 - Universitas
Costos Industriales
5.7. Bibliografía
Anthony y Hekimian. Sistemas de costos operativos. Ed. El Ateneo. Buenos Aires.
Koontz, H. y O’Donnell, C. Elementos de Administración Moderna.
78 - Universitas
6
Ciclo Económico de una Empresa Industrial
Las empresas industriales compran materias primas e insumos indirectos, los transforman
mediante aplicaión de mano de obra directa y cargas fabriles, obtienen el producto final y lo
venden con la finalidad de recuperar el dinero invertido. De este modo vuelven a comprar
materiales, pagar mano de obra, etc...
Producto
terminado
M.O. Y
Venta
cargas fabriles
$ = margen
de cada ciclo
fig b.1
o rotación.
Figura 6.1.
Se refiere a:
79 - Universitas
Costos Industriales
Etapa comercial
Se refiere a:
• Venta del producto (estrategia comercial, análisis del mercado, selección del pro-
ducto).
En las empresas de servicios se cumple con un ciclo análogo. Su particularidad está en que la
transformación de las materias primas en los servicios, comparativamente, tiene una inciden-
cia comparativa mucho menor que en la producción de bienes. En algunos servicios no hay
transformación de materia prima (Ejemplos: transporte de cargas, banca, telecomunicaciones).
Otros servicios requieren para su prestación la ejecución de algunas transformaciones de ma-
teria prima, como en el caso de los negocios de comida rápidas.
En condiciones normales el ciclo económico debe dejar a su finalización (es decir al realizarse
la venta y cobranza) un resultado positivo que denominaremos $ y que constituye el margen
que nos deja cada ciclo o rotación.
De la acumulación a lo largo del tiempo de todos los $ resultantes cada rotación se obtienen
los fondos que alimentan la totalidad de las necesidades financieras de la empresa.
El ciclo económico es el único generador de fondos que tiene la empresa. Por eso es tan im-
portante que cada área contribuya, dentro de su marco de competencia, a que este generador se
mantenga en funcionamiento; que realice la cantida de rotaciones / periodo según lo planeado
y que en cada rotación la eficiencia de la gestión aporte los $ previstos en la planificación.
Del mismo modo, es importante que en un plano estratégico, las empresas enfoquen sus es-
fuerzos en las actividades cebtrales del negocio, evitando dispersarlos en actividades secunda-
rias. La experiencia confirma las sinergias que se obtienen por las actividades “enfocadas”.
El capital fijo proviene, según la magnitud de las empresas, de los aportes de sus
propietarios o accionistas, de préstamos bancarios de largo plazo, de fondos de in-
versión, etc...
80 - Universitas
Ciclo Económico de una Empresa Industrial
• Capital que se emplea para la compra de las materias primas e insumos de produc-
ción.
Mercadería
Dinero
Dinero
Tiempo
1 2 3
fig b.2
Figura 6.2
El diagrama carteciano capital circulante – tiempo nos permite ver com varían las proporcio-
nes relativas de los componentes de lcapital circulante a medida que transcurre el tiempo.
81 - Universitas
Costos Industriales
Las decisiones sobre capacidad se definen sobre la base de pronósticos. El acierto de éstos
dará lugar a costos ajustados a las condiciones de demanda. Cuando hay errores, la empresa
sufrirá pérdida de oportunidades de ventas por subcapacidad, o cargará con los costos impro-
ductivos por capacidad no utilizada.
Capacidad (C)
Demanda (D)
D
Capacidad
no utilizada
t
Intervalo de tiempo
(considerado como
fig b.3 medio o largo plazo)
Figura 6.3
Desde el punto de vista del uso óptimo del capital circulante, se requiere que en el estado de
régimen los fondos necesarios para proseguir la actividad productiva provengan de la liquidez
realizada en el ciclo anterior. De lo contrario, al no haber dinero disponible en el momento
preciso, será necesario inyectar fondos adicionales al capital circulante para continuar con
nuevos ciclos productivos. Estas mayores necesidades de capital implican costos financieros
indebidos.
Para el ingeniero a cargo de la gestión deproducción, es importante lograr que la etapa de tras-
formación se cumpla con la cadencia y plazos previstos, es decir respetando fielmente la pro-
gamación de las operaciones.
A este respecto, los aspectos operativos más salientes de los cuales se ocupa el ingeniero son:
82 - Universitas
Ciclo Económico de una Empresa Industrial
Vistas en perspectiva las cuestiones comentadas sobre los capitales fijos y circulantes, surge
que las decisiones importantes sobre el primero se toman en el máximo nivel, las que afectan
al capital circulante están en cambio en manos de los niveles tácticos.
83 - Universitas
Costos Industriales
84 - Universitas
7
Interpretación de Estados Contables
Ingresos
− Costos
= Resultado Economico
85 - Universitas
Costos Industriales
El documento que sintetiza los ingresos y costos, poniendo de manifiesto el Resultado Eco-
nómico en cierto período, se denomina Cuenta de Resultados.
Cuenta de Resultados
Sin embargo, no todos los ingresos y costos de una empresa tienen las mismas características.
De hecho, no es lo mismo hablar de ingresos obtenidos con la venta de los productos de la
empresa o hablar de ventas generadas por la venta de títulos que la empresa tenía en su carte-
ra. Como tampoco es igual hablar del costo de las materias primas y de la mano de obra o
hablar de los gastos financieros debidos al endeudamiento con los bancos o a los impuestos
pagados al Estado.
La Cuenta de Resultados debe agrupar los ingresos y los costos que tienen la misma naturale-
za, aunque surjan de diferentes actividades de la empresa, con el fin de determinar de qué
manera se ha producido el Resultado Económico.
Las diferentes actividades de la empresa son:
• la gestión típica, que comprende las actividades específicas para las cuales se ha cons-
tituido la empresa, con las cuales está desarrollando su actividad de negocios; ésta se
denomina Gestión de Explotación;
86 - Universitas
Interpretación de Estados Contables
Figura 7.1.
Los ingresos y los costos de la gestión de explotación se denominan Ingresos y Costos Opera-
tivos.
• ingresos operativos
• la venta de servicios.
• costos operativos
• las amortizaciones.
87 - Universitas
Costos Industriales
Ingresos Operativos
- Costos Operativos
= Resultado Operativo
Cuenta de Resultados
Por componentes extraordinarios se entienden los asientos ocasionales, que no son habituales,
sino que dependen de hechos y fenómenos que se verifican una vez.
Por ejemplo
88 - Universitas
Interpretación de Estados Contables
Cuenta de Resultados
Cuenta de Resultados
89 - Universitas
Costos Industriales
• En segundo lugar, imputando a dicho período los ingresos generados y costos incu-
rridos para obtener esos ingresos.
Para identificar correctamente todos los ingresos relativos al período de competencia que de-
ben imputarse a la Cuenta de Resultados hay que referirse:
• para los bienes, al momento en el cual se venden (Cuando la tarea dura varios años
se aplican cuotas del total)
• para los servicios, al período en el cual se efectúa la prestación.
Después de haber imputado los ingresos hace falta, por el principio de correlación, identificar
e imputar los costos incurridos para generar esos ingresos.
Para ilustrar la aplicación del principio de correlación vamos a utilizar dos ejemplos particula-
res significativos:
• las Compras de los Productos (materias primas, productos semiacabados), por los
efectos que dichas compras tienen sobre las existencias en el almacén;
• las Compras de Bienes / Gastos de Utilización Plurianual (instalaciones, patentes,
mantenimiento extraordinario, etc), porque implican la imputación de su amortiza-
ción.
7.6.1. Las compras de los productos y su relación con las existencias en el almacén.
• en el año 2001 ha vendido 10.000 productos de tipo A a 8.000 pesos cada uno.
• durante el mismo período ha comprado 14.334 productos de tipo A a 6.000 cada uno
• al principio del año en el almacén no había productos de tipo A.
= 2.000
90 - Universitas
Interpretación de Estados Contables
Este resultado es erróneo, porque la diferencia entre el Resultado Económico calculado ante-
riormente (20 millones) y la pérdida observada en la Cuenta de Resultados (6 millones) de-
pende del hecho que estamos comparando los resultados de la actividad económica de manera
no homogénea:
En cambio, para respetar el principio de correlación, es preciso relacionar con los ingresos del
périodo (10.000 piezas vendidas) los costos de los productos vendidos (de 10.000 piezas y no
de 14.334); en efecto, será posible vender las otras 4.334 piezas compradas, y por lo tanto,
cubrir los gastos correspondientes, en un periodo sucesivo.
91 - Universitas
Costos Industriales
La técnica contable para determinar los costos dentro del principio de correlación utiliza el
método siguiente:
• El valor de los productos que se tienen disponibles durante 2001 es igual al valor en el
almacén al comienzo del período (existencias iniciales), más la mercancía adquirida du-
rante 2001.
• El valor de la mercancía vendida es igual al valor de la disponible (existencias iniciales
más compras) menos el valor de la mercancía que queda:
COSTO DE LO VENDIDO =
Existencias Iniciales + Compras – Existencias Finales
Puesto que la empresa es comercial y por consiguiente, no lleva a cabo procesos de produc-
ción, la correlación de los ingresos de venta, se ve afectado sólo por los costos de compra de
los materiales.
Figura 7.2.
92 - Universitas
Interpretación de Estados Contables
Una empresa industrial debe sostener también gastos de transformación (trabajo, energía,
amortizaciones, etc), que se atribuyen a las plantas de manufactura (01,02,etc.) y sucesiva-
mente, pasan de éstas al costo del producto.
El valor de las existencias, además del costo del material comprende una cuota de los gastos
de transformación, porque está constituido por el número de piezas que hay en el almacén,
multiplicado por su costo de transformación unitario.
Observemos la figura de izquierda a derecha y consideremos los costos industriales (costos
incurridos para fabricar el producto).
El material entregado por el proveedor (MP = Materias Primas) determina el valor de los
“costos de adquisición”, el cual debe corregirse con la variación de las existencias de materia-
les en el almacén, para determinar los consumos de materiales.
En las plantas se añade valor (trabajo, energía, amortizaciones, etc). El gasto total incurrido en
el período (materiales, trabajo, etc.) se corrige con la variación de los productos semiacabados
en la planta (ciclo de trabajo), para determinar el valor de la producción entregada.
Este último valor, a su vez, debe corregirse con la variación del almacén de productos acaba-
dos (PA), para determinar el costo industrial de lo vendido.
Finalmente, el costo industrial de los vendido se añaden los costos que se verifican después de
la producción, es decir los costos variables de venta (garantía, transportes, etc).
Hay también costos de la empresa que no tienen que ver con la producción, sino que se hacen
para otros fines; se trata de los gastos de estructura (investigación, estructura comercial, admi-
nistración, etc).
Los gastos de estructura se imputan directamente a la Cuenta de Resultados, sin pasar por los
almacenes.
{
Ingresos
= Margen Bruto
{
Investigación y Desarrollo
Administración
- Gastos de Estructura Estructura Comercial
Gastos Generales
= Resultado Operativo
93 - Universitas
Costos Industriales
Por hipótesis, se podría imputar todo el costo del equipo en el período en el cual se ha hecho
el gasto, por lo cual el Resultado Económico del período resultaría de la manera siguiente:
De hecho, imputar todo el costo del equipo a un solo período equivale a afirmar que el bien se
utiliza o se consume (al igual que para las materias primas) en ese único período, mientras
que, en cambio, el equipo seguirá utilizándose y gracias a su uso la empresa producirá los
bienes que venderá a sus clientela.
Habiendo pagado ya totalmente el gasto del equipo, su costo de adquisición ya no podrá impu-
tarse en la Cuenta de Resultados.
Además, la hipótesis es incorrecta no sólo respecto al año 2000, el error repercute en los años
siguientes; de hecho, en el 2001 los ingresos del período se imputan sólo parcialmente los
costos sostenidos para generarlo: falta la imputación del costo de uso del equipo.
94 - Universitas
Interpretación de Estados Contables
Para definir de manera correcta el Resultado Económico real del período tenemos que imputar
un porcentaje del equipo a las Cuentas de Resultados correspondientes a todos los períodos
en los cuales el bien se utilizará, hasta cubrir su costo de adquisición.
Suponiendo que está previsto utilizar el equipo durante 5 años y que el costo de adquisición
sea de 300.000, la cuota a imputar a cada período será igual a 1/5 de 300.000, es decir 60.000.
Ingresos 1.000.000
Costos - 900.000
Amortizaciones - 60.000
El proceso de amortización tiene que aplicarse a todos los bienes de utilización plurianual, es
decir, los que se utilizan en la actividad de la empresa por varios años (maquinarias, instala-
ciones, edificios) y a algunos costos de utilización diferida (gastos de investigación, patentes
mantenimiento extraordinario).
Para comprender los diferentes niveles de resultado de uso más frecuente, conviene tener en
cuenta otra clasificación de los costos, de una suma importancia para entender el Resultado
Económico. Se trata de la distinción entre costos variables y costos fijos. (ver Cap. 4, Los
costos y el nivel de actividad)
Son costos fijos los que no cambian al variar los volúmenes de producción, como por ejemplo
los alquileres y las amortizaciones.
Son Costos Variables aquellos cuyo importe total varía proporcionalmente al volumen de pro-
ducción, como por ejemplo el consumo de materiales.
La mayor parte de los costos tiene una componente variable y otra fija.
Consideremos, por ejemplo, la energía eléctrica: la que se utiliza para los soldadores constitu-
ye un costo variable, porque el consumo varía proporcionalmente al número de piezas solda-
das, mientras que la energía consumida para el alumbrado representa un costo fijo porque,
pese a depender del número de turnos de trabajo, resulta independiente del número de unida-
des producidas..
95 - Universitas
Costos Industriales
Además, existen costos variables industriales costos variables comerciales (garantías, comi-
siones, transportes).
Teniendo en cuenta estos distintos tipos costos, digamos que existen diferentes tipos de resul-
tado, en relación al costo al cual nos referimos.
Por ejemplo, la diferencia entre ingresos y costos variables se denomina Margen de Contri-
bución.
Remitimos a la figura que presenta una síntesis de los distintos niveles de resultado que suelen
utilizarse con mayor frecuencia.
Bibliografía
96 - Universitas
8
Evaluación del Estado de la Empresa
BIENES PASIVO
Y
DERECHOS
PATRIMONIO NETO
97 - Universitas
Costos Industriales
Si el señor Rossi, propietario único de la empresa Rossi, quisiera saber de cuánta “riqueza”
dispone, tendría que llevar a cabo un inventario de todo el capital de la empresa (maquinarias,
mercancías, etc.).
Este inventario, valorado, representa el valor del activo: pongamos que sea de $ 500.000.
Pero este capital no le pertenece totalmente al Sr. Rossi; de hecho, éste ha recibido del banco
una financiación de $ 200.000.
Por lo tanto, la “riqueza” del Sr. Rossi es de:
(Activo) (Deudas/Pasivo)
$ 500.000 PASIVO
$ 200.000
PATRIMONIO NETO
$ 300.000
Las partidas del activo representa también, desde el punto de vista financiero, inversiones de
capital.
Por lo tanto, el monto del activo, corresponde al capital que, en una fecha determinada, se
encuentra invertido en la empresa.
En cambio, el pasivo y el Patrimonio Neto explican quién le dio a la empresa dicho capital.
Las deudas representan los préstamos que la empresa ha recibido.
El Patrimonio Neto representa el capital invertido por los socios o accionistas.
98 - Universitas
Evaluación del Estado de la Empresa
ACTIVO PASIVO
PATRIMONIO NETO
INVERSIONES
Bancos Accionistas
EMPLEOS
(Uso del dinero/Recursos) FUENTES
Vamos a transferir ahora, a una documento que sintetiza la estructura del Estado Patrimonial,
los valores de una empresa, “fotografiados” el 31/12/1997.
99 - Universitas
Costos Industriales
y que el mismo mide la riqueza de la empresa, es decir cuánto vale la empresa según las eva-
luaciones de balance.
Supongamos que la empresa A cobre un crédito de 100 millones y los deposite en la caja: la
empresa no aumenta su patrimonio, porque aunque aumenta en 100 millones el valor de la
caja, al mismo tiempo disminuye el valor de los créditos del mismo importe (100 millones).
Por consiguiente, el valor de los bienes que posee la empresa A no ha cambiado y tampoco su
Patrimonio Neto.
Pongamos que la empresa B compre una planta por un importe de 200 millones, diferiendo el
pago: los bienes que posee la empresa aumentan de 200 millones (por lo cual el activo aumen-
ta de 200 millones), pero también las deudas aumentan en el mismo valor.
Ambas empresas han hecho simplemente desplazamiento de valor: caja en lugar de créditos,
mayores bienes (inversiones), pero también deudas mayores (proveedores). El valor del patri-
monio no se ha modificado.
• si la empresa hubiese distribuido una parte de los beneficios (dividendos) a los accionistas
(en este caso el patrimonio se habría reducido);
• si los accionistas hubiesen aportado capital (en este caso el patrimonio habría aumentado).
Sin embargo, en ambos casos el patrimonio no habría disminuido o crecido por efecto de la
buena o mala gestión de la empresa, sino a raíz de decisiones financieras (patrimoniales).
100 - Universitas
Evaluación del Estado de la Empresa
(en millones)
ACTIVO 1.000 PATRIMONIO NETO 400
PASIVO 600
ACTIVO 1.000 PASIVO Y 1.000
PATRIMONIO NETO
Si se han cobrado todos los ingresos, la caja habrá aumentado 5.000 millones; si se han paga-
do todos los costos, la caja habrá disminuido 4.900 millones. Por lo tanto, la empresa tendrá
en su caja 100 millones más.
Pongamos que las demás partidas no se hayan modificado; en tal caso, el nuevo Estado Patri-
monial, al 31/12/1998 será:
(en millones)
ACTIVO 1.100
PASIVO 600
ACTIVO 1.100
Si al activo total le restamos el pasivo, el patrimonio será de 500 millones constituido de esta
forma:
400 millones del patrimonio inicial + 100 millones del Resultado Económico
101 - Universitas
Costos Industriales
Retomemos el cuadro del Estado Patrimonial utilizado antes para la empresa Beta.
Estado Patrimonial
ACTIVO
(en millones)
Activo Fijo 500
Existencias 200
Créditos a Clientes 200
Caja 100
TOTAL ACTIVO 1.000
102 - Universitas
Evaluación del Estado de la Empresa
PASIVO
(en millones)
Patrimonio Neto 400
Provisiones 100
Deudas Comerciales de proveedores 300
Deudas con entidades financieras (Bancos) 200
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 1.000
1) La partida “Activos Circulante”, que comprende todos los activos que se convertirán
en dinero líquido (caja) en el trasncurso del año: existencias, créditos con vencimien-
to en el año y disponibilidad (caja, bancos, títulos); análogamente, los pasivos se cla-
sifican según su “exigibilidad”, es decir, según la urgencia con la cual se vencen las
deudas.
2) La partida “Pasivos Circulante”, esto es, las deudas con vencimiento en el curso del
ejercicio: deudas comerciales y deudas bancarias con plazo de vencimiento inferior al
año.
Este Estado Patrimonial, que a veces se denomina “clasificación financiera”, puede mostrarse
graficamente de la forma siguiente, en la cual la magnitud de cada cuenta está representada
con una escala vertical comun.
ACTIVOS PASIVOS
CIRCULANTE CIRCULANTE
PASIVOS A MEDIO/
LARGO PLAZO
INMOVILIZADOS
PATRIMONIO NETO
103 - Universitas
Costos Industriales
Leyendo este estado patrimonial puede deducirse el equilibrio que existe entre algunas parti-
das del activo y algunas del pasivo.
Otro ejemplo
ACTIVOS
CIRCULANTE
PASIVOS
CIRCULANTE
En cambio, el ejemplo que sigue abajo muestra una empresa que podrá afrontar sin problemas
sus obligaciones de pasivos circulante con sus activos.
PASIVOS
ACTIVOS CIRCULANTE
CIRCULANTE
• tiene en cuenta que hay, por una parte, deudas financieras (con pago explícito de gastos fi-
nancieros) y, por la otra, deudas que surgen por el mismo funcionamiento de la empresa
(por ejemplo, deudas comerciales, con proveedores, provisiones para pensiones, etc.).
Para determinar el Estado Patrimonial utilizando esta estructura, lo primero es restar a las par-
tidas del activo las fuentes financieras que derivan del funcionamiento mismo de la empresa
(deudas comerciales y fondos).
104 - Universitas
Evaluación del Estado de la Empresa
Estado Patrimonial
ACTIVO
(en millones)
Caja y Bancos 100
Créditos comerciales a Clientes 200
Existencias 200
Deudas comerciales con proveedores -300
Activo fijo 500
Provisiones -100
TOTAL ACTIVO 600
PASIVO
(en millones)
Deudas Comerciales con proveedores 300
Provisiones 100
Deudas con entidades financieras 200
Patrimonio Neto 400
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 600
Al activo se han restado las deudas comerciales con proveedores y las provisiones al mismo
tiempo, el pasivo también se ha reducido de los mismos valores.
despues
(antes) (en millones)
ACTIVO - DEUDAS COMERCIALES - PROVISIONES = ACTIVO
1.000 300 100 600
PASIVO - DEUDAS COMERCIALES - PROVISIONES = PASIVO
1.000 300 100 600
Recordemos, por último, que en esta estructura de Estado Patrimonial suelen destacarse las
deudas que implican pagos de gastos financieros al neto de la partida Caja y Bancos Activos
(pero también al neto de créditos financieros), como se indica en el cuadro que sigue:
105 - Universitas
Costos Industriales
ACTIVO
(en millones)
Caja y Bancos 100
Créditos comerciales a clientes 200
Existencias 200
Deudas comerciales con proveedores -300
Activo fijo 500
Provisiones -100
TOTAL ACTIVO 500
PASIVO
(en millones)
Deudas Comerciales con proveedores 300
Provisiones 100
Deudas con entidades financieras 200
Caja y Bancos -100
Patrimonio Neto 400
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 500
106 - Universitas
Evaluación del Estado de la Empresa
El Capital de Funcionamiento:
Está constituido, principalmente, por una necesidad financiera que nace del funcionamiento
mismo de la empresa (actividad de funcionamiento, principalmente crédito y existencias). De
estas partidas se deducen los pasivos de funcionamiento (principalmente las deudas comercia-
les y, para las empresas que trabajan por encargo, los anticipos de los clientes).
Una ganancia de un millón es excelente, si para obtenerla se han tenido que invertir 5 millo-
nes, pero resulta modesta si se han invertido 100 millones.
Por lo tanto, para medir los resultados de una empresa se suele poner en relación el Resultado
Económico con el capital: esta relación se denomina Rentabilidad.
Resultado Económico
rentabilidad =
capital
Si no tuviésemos en cuenta los medios financieros invertidos para obtener los ingresos,
hallándonos ante la empresa XY que presenta estos resultados
tendríamos que afirmar que en 1998 a la empresa “le ha ido mejor” que en el año anterior.
Pero si luego descubriéramos que en 1997 los capitales utilizados para obtener esos resultados
fueron 1.000 y en 1998 fueron 1.500, quedaríamos seguramente defraudados:
107 - Universitas
Costos Industriales
1997 1998
La rentabilidad, precisamente porque se expresa mediante esta relación, constituye uno de los
indicadores fundamentales de la evolución económico-financiera de la empresa.
Se trata ahora de definir de qué Resultado Económico (Operativo, neto, etc.) y de qué Capital
invertido Neto, Patrimonio Neto, etc.) estamos hablando; sobre a base de estas distinciones,
tendremos diferentes definiciones de la rentabilidad.
En cambio, si por Resultado Económico se entiende el Resultado Neto y por Capital el Patri-
monio Neto, la rentabilidad recibe el nombre de R.O.E.
Medir el R.O.I. tiene suma importancia, porque evidencia la rentabilidad generada por la
gestión operativa/característica de la empresa, sin tener en cuenta las componentes extraordi-
narias, financieras fiscales, porque, como hemos dicho antes, el Resultado Económico que el
R.O.I. tiene en cuenta es únicamente el resultado Operativo y este resultado se pone en rela-
ción con el Capital Invertido Neto (C.I.N.).
9. EQUITY=Patrimonio Neto
10. Se multiplica el resultado obtenido por 100, para obtener un valor porcentual.
108 - Universitas
Evaluación del Estado de la Empresa
A B
Resultado Neto = 50 = 75
El Resultado Neto es mejor en la empresa B: tendríamos que deducir, entonces, que la empre-
sa B es “mejor” que la empresa A.
300
Empresa A = 20%
1500
180
Empresa B = 16%
1500
No es verdad que la empresa B sea mejor que la empresa A, porque ésta tiene una rentabilidad
operativa mejor que la de B.
Dada la importancia del valor y de la evolución del R.O.I. para evaluar la gestión operativa de
la empresa, es fundamental para analizar mejor las componentes que lo generan, descompo-
nerlo en otros dos indicadores:
a) La Rentabilidad de las ventas (R.O.S.) indica la relación entre los ingresos y los costos.
Está determinada por la relación siguiente:
Resultados Operativos
x 100
Ingresos (facturación)
b) La Rotación del Capital Invertido indica la velocidad con la cual todos los recursos inverti-
dos en la empresa (existencias, créditos, equipos) se utilizan en el transcurso de un año.
ingresos (facturación)
Capital Invertido Neto
109 - Universitas
Costos Industriales
Por consiguiente:
La identificación del R.O.S. y de la Rotación del C.I.N. es fundamental para interpretar la evo-
lución del R.O.I., porque nos permite comprender qué herramientas debemos activar para me-
jorar la capacidad de la empresa de generar rentas.
El valor del R.O.E. tiene gran importancia, porque evidencia la rentabilidad generada por la
empresa desde el punto de vista del accionista.
Además, el accionista referirá este resultado no al capital total utilizado por la empresa, sino
únicamente al capital que le concierne (Patrimonio Neto).
Resultado Neto
R.O.E. = x 100
Patrimonio Neto
110 - Universitas
Evaluación del Estado de la Empresa
Volviendo al ejemplo de las dos empresas consideradas para el cálculo del R.O.I. y competan-
do el Estado Patrimonial, podemos proceder al cálculo del R.O.E.
A B
Resultado Neto = 50 = 75
Empresa A Empresa B
50 75
R.O.E.= × 100 = 10% R.O.E.= × 100 = 7, 5%
100 1000
Pese a que la empresa B tiene un Resultado Neto mejor respecto al de la empresa A, generar
un R.O.E. menor que el de ésta, debido al mayor capital invertido por los accionistas en la
empresa.
111 - Universitas
Costos Industriales
El esquema ya conocido (el cual indica de qué forma el R.O.I. depende del R.O.S. y de la Ro-
tación) se desarrolla en los equemas de las páginas siguientes, en los cuales se destacan los
factores que determinan la Rentabilidad.
112 - Universitas
Otros Títulos de esta Editorial
Organización Industrial. C. Boero.
MATEMATICA INGENIERIA INDUSTRIAL
Algebra y Geometría. Molina-Gigena-Joaquin-Gomez- Gestión de Abastecimiento. Carlos Boero.
Vignoli. Costos Industriales. C. Boero.
Análisis Matemático I. Azpilicueta-Gigena-Joaquin- Evaluación de Proyectos. C. Boero.
Molina-Cabrera. Mantenimiento Industrial. C. Boero.
Matemática I para Ciencias Naturales. Vera de Payer - Introducción a la Logística. C. Boero.
Molina - Gigena - Ludueña Almeida. Gestión de Mantenimiento. L. Torres.
Algebra Lineal. Elizabeth Vera de Payer. Mercadotecnia. M. Gómez - G. Gimenez.
Introducción a la Matemática. Azpilicueta-Gigena- Costos Industriales. F. Antón - O. Giovannini.
Molina-Gómez. (En preparación) Recursos Humanos. M. Gomez - G. Gimenez.
Análisis Matemático II. Gigena - Binia - Joaquín - Cabre- Planificación y Control de la Producción. F. Antón - O.
ra - Abud 2° Ed. (En preparación) Giovannini.
FISICA Y QUIMICA ELECTRONICA Y COMUNICACIONES
Notas de Química General. P. Carranza - S. Faillaci. Teoría de las Comunicaciones. Pedro Danizio.
Física I. G. V. Morelli. (En preparación) Dispositivos Electrónicos. Carlos Chaer.
Física II. Electromagnetismo. G. V. Morelli. Fuentes Conmutadas. Juan Carlos Floriani.
Física III. G. V. Morelli. (En preparación) Sistemas de Control No Lineales. V. Sauchelli.
Calor y Termodinámica. G. V. Morelli. (En preparación) Sistemas de Control Digitales. V. Sauchelli.
Mecánica. G. V. Morelli. (En preparación) Teoría de la Información y Codificación. V. Sauchelli.
Termodinamica Técnica. F. Arenas (En preparación) Teoría de Señales y Sistemas Lineales. V. Sauchelli.
DISEÑO Teoría Moderna de Filtros con Matlab. Walter Monsber-
Representación Gráfica I. O. Maligno y otros. ger.
INGENIERIA E INFORMATICA Mediciones Electrónicas. Hugo Grazzini.
Algoritmos y Estructuras de Datos. Valerio Fritelli. Teoría de Señales. E. Vera de Payer.
Aprenda Lenguaje ANSI C. J. García. Análisis Conjunto Tiempo-Frecuencia. E. Vera de Payer.
Aprenda C++. J. García. Elementos de Prog. en C++ para Electrónicos. E. Desté-
Lenguaje C++. K. Barclay. fanis.
Aprenda Java. J. García. AERONAUTICA
Aprenda Visual Basic. J. García. El Avión. Calidad del equilibrio, control y estabilidad di-
Sistemas Operativos. Norberto Cura. námica. José A. Sirena.
Comunicaciones. J. Galoppo - C. Montaña Mansur. Dinámica de los Gases. J. Tamagno (En preparación).
Redes de Información. C. Sánchez-J. Galoppo. 3° Edi- MECANICA - ELECTRICIDAD
ción. Sistemas de Puesta a Tierra. Juan Carlos Arcioni.
Introducción a Sistemas de Control. Víctor H. Sauchelli. Mediciones en Alta Tensión. Alberto Torresi.
4° Edición. Sobretensiones. Alberto Torresi.
Sistemas Celulares de Comunicaciones Móviles. J. Ga- INGENIERIA CIVIL
loppo. Introducción a la Teoría de la Elasticidad. Godoy-Pratto-
Métodos Numéricos. Rosendo Gil Montero. Flores.
Res. de Prob. con Matlab. Métodos Numéricos. R. Gil Estructuras Metálicas. Gabriel Troglia.
Montero. Proyectos, Dirección de Obras y Valuaciones. A. Armes-
Res. Prob. con Matlab. Sistemas de Control. V. Garro- to.
ne. Ejercicios de Sistemas Planos de Alma Llena. Juan We-
Guía de Introducción a Matlab. J. García - J. Rodriguez. ber
Resolución de Problemas con C++. Rosendo Gil Monte- Lluvias de Diseño. G. Caamaño Nelli - C. Dasso.
ro. Proyecto y Arq. de las Instalaciones Eléctricas. R. Levy.
Comunicaciones de Datos y Redes de Información. Gestión, regulación y Control de Servicios Públicos.
Norberto Cura (2 Tomos). FCEFyN-UNC.
ADSL - Asymetric Digital Subscriber Line. Norberto Cu- Congreso Internacional de Servicios Públicos. FCEFyN-
ra. UNC.
Economía para Ingenieros. E. Masciarelli. (En prepara- BIOINGENIERIA
ción). Seguridad y Normalización en Instalaciones Eléctricas
Problemas Resueltos de Economía. E. Masciarelli. Hospitalarias. R. Taborda.
Gestión de la Calidad. Carlos Boero. 2° Edición. Diagnóstico por Imágenes. M. Malamud.
Distribución en Buenos Aires: Editorial Nueva Librería. Estados Unidos 301. (1101) San Telmo. Te:
4362 9266 / 4362 6887 Email: nuevalibreria@infovia.com.ar
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La presente edición de Costos Indus-
triales - se terminó de imprimir en
Universitas en el mes de marzo de
2006.
Impreso en Argentina
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UNIVERSITAS
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