fRAUDES NO MOVIMENTO DE

RECEBIMENTOS IE PAGAMENTOS EM
DINHEIRO

3.1 O MOVIMENTO EM DINHEIRO

I~ variável a circulação do numerário nas empresas, ou seja, em
algumas quase tudo é pago em dinheiro, e, em outras, quase tudo circula
por bancos c títulos de crédito.
Tudo depende do ramo e também da dimensão dos negócios.
Assim, por exemplo, em UIIl posto de gasolina, em uma padaria,
e 111 uma mercearia, a quase totalidade dos clientes paga em dinheiro.

QU(mlo mais se II1Ol'ime1l1aem dinheiro, maior lende a ser (} ris-

co de ji'(11 ((/e, requerendo, pois, maior controle.

Nos pequenos negócios o empresário quase sempre é quem tudo

realiza, mas, quando comcçü a admitir pessoas para delegar serviços, precisa
acautelar-se contra fraudes, criando modalidades mais seguras de controle.

0.1'coulroles Se de.l'c!iuslam qual/do as empresas crescem.

r

3.2 AS MAQUINAÇÕES NO CA.IXA

Boa parte das fraudes, nas empresas, ocorre no "mol'illlenlo de
caixa"xCJ.

86 Caixa - Título ou rubrica dado a uma conta, que compôe o plano de contas, sendo a sua
função registrar a movimentação de entrada e saída dos numerários. Tem como técnica ele
funcionamento: lançamentos a débito pelo recebimento ou aplicação dos recursos, e lan·
çamentos a crédito pela saída de numerário. Sendo a natureza de seu saldo devedor ou
48 49
Antônio topes de SÜ e Wilson Albcr(o Zappa Iloog CorrlljJ',iío, F,'rallde c ContabilidadL'

o acesso ao "dinheiro" provoca a atração por sublraí-Io, por parte
dos frallcladores.
Desde as mais simples até as mais sofisticadas formas, as maqui-
nações e o deshtlqlle no Caixa têm sido relevantes quanto ü incidência de
fraudes.
Dentre os diversos casos cncontram-se, cOlllumente os que sc rc-
lacionam aos falsos saldos da conta Caixa.
Ou seja, a demonstração de um saldo que acusa dinheiro que não
existe, mas que consta como existindo.
É cOlllum ver-se, por exemplo, um saldo de Caixa figurando
como de R$ 1.000.000,00 quando na realidade a empresa s6 possui
R$ 40.000,00.
Em empresas pequenas e médias, em geral, os proprietários, ti-
rando dinheiro para seus gastos, figuram, todavia, o mesmo como se esti-
vesse em Caixa.
Assim, por exemplo, constatou-se cm uma indústria, próxima da
região metropolitana de Curitiba, que o administrador, ao desrespeitar o
princípio da entidades'!, utilizava junto com a sua esposa, em proveito
próprio, os cheques da pessoa jurídica.
Pagando despesas pessoais induzia, todavia, o contador a regis-
trar os saques bancários como "suprimentos de caixa" da empresa.
O saldQ de Caixa ainda se altera quando ocorre "omissão de re-
ceita", Ímtticada pelo empresário (denominada de venda no caixa dois).
Também, registros de notas de pagamentos que cm verdade não
foram realizados, visando a aumentar a despesa para sonegar imposto
sobre a renda ou a associados, modificam o saldo de caixa.
Falsos suprimentos, falsos pagamentos, em relação ao caixa, re-
sultam, sempre, em "saldos falsos".
Certo aulor, de forma hilariante, chegou a sugerir um lançamento
de: "Ladrões à caixa, para aceItar o saldo desfalcado" (naturalmente, só
1
nulo, não se admito em hipótese alguma saldo de caixa negativo "credor", por ser contrário
a sua concepção.
de forma jocosa nos poderíamos referir ao fato, pois as perdas oriundas
de desfalciucs dcvcm ter registros especiais).
Em uma linguagem científica cOllt1Íbil, dizem-se perdas embora
na lin"uauem coloquial, diga-se prejuízo. Deve-se entender por Perdas
fatores""atípicos, forças maiorcs ou fortuitas, que diminuem a riqueza azien-
daI. Todo tipo de lesão atípica ao ol~ieto e objetivos, ou illvolulltária e
atípica, relativa aos bens, gera uma diminuição mOlwt1Íria c/ou física do
patrimônio aziendal.
A Lei 6.404/76, em seu arl. 187, § 1", letra "b", trata distinta-
mente as expressões, "despesa" e "perda".
Do ponto de visla de Cardoso NetoSS, "selo reduçDes do valor pa-
trimonial para as quai.l' lIào .Iili receNdo Iwnhulll valor COIIIIJl'll.\'{/nte.FI".'-
perda por incéndio".
O prejuízo, todavia, representa a ineficiência da gestão achninistrati-
va do objeto social, ato contrário ao objetivo social. Antônimo de lucro.
O art. 187 da Lei 6.404/76 traia do prejuízo.
A demonstração do resultado do exercício discriminará: "/V lu--o
cro ou pnduí'l.o operaciollal. as receitas e despesas 1/l10operaciollais e (... )".
Portanto, o prejuízo é o resultado negativo da operação da empre-
sa, atividade, insuficiência de renda frente aos custos e despesas. A perda
cujo antônimo é () ganho, já é um tipo de dano não operacional, estranho
ao' objeto social. Porém, no cálculo do prejuízo ou lucro líquido do exer-
cício, as perdas e os ganhos, quc morfologicamcnte são distintos pelas
suas características genéticas, estão inclusos, para comporem o resultado
que ficaní à disposição dos sócios ou acionistas, reunião ou assembléia
que irá deliberar o seu destino.
3.3 CUIDADOS BÁS][COS NO CA][XA
Procmando evitar o extravio de dinheiro, as empresas adotam o
critério de:
I" - Utilizar códigos de barra para conlro/e delrt>n;co de lI/do o
que passa pelo caixa. ".
2" __/)qlOsilar. inlegra/menle. todo o din!leiro que recebem.
o

117 O Princípio da Entidade reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a 3" - Rea/izar todos os pagamentos por c!lcqucs nOlllinlllil'os e
autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no
universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, a um
"cmzado.l''',
conjunto de pessoas, a ullla sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade,
com ou sem fins lucrativos. Por conseqüência, nesta acepção, o patrimônio não se confun-
de com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade Oll insliluição, O
Patrimônio
contábil pertence à Entidade,
de patrimônios autônomosmas
nãoa resulta
recíproca novaé verdadeira.
em não A soma
Entidade, mas ou ullldade
numa aÇ)fegação
de nn CARDOSO NETO, Felicissimo. Contabilidade de Custos: Sistemas, Técnicas de Apro-
natureza econômico-contábil. priação e Gestão. São Paulo: Saraiva, 1982. p, 'I,
 ,
I
I
50 51
Antônio Lopcs de S:í e Wilsoll Albcrlo Zarpa Hoog

Criam, então, um Fundo de CaixaW) ou Pcqucn.\ Caixa, com Ulll
"valor fixo" e "menor" para tender aos pagamentos que não (ornam viá-
veis a emissão de cheques.
Tal critério evita, elll grande parte, o desvio de dinheiro.
Além destas prL~cauções. deve-se evitar sempre que o funcionário
encarregado do caixa, assim como o tesoureiro. acumule as funções de
"autori 7.<11''' e "pagar".
AlllOri"lIr e rNt/iz.or IIagll/lu'II10 .1'1;0dlla,l' coisas distilltas qlle
exigem d'III,I' 1)('.1',\'110.1' d(/'erellll'S; lI/1/a, para ('odo ./illlç'(io. Jamais
q//f!m (/fl/ori<,o o Ilagallll'1I10 del'(' ser q//elll ,.coli::.oIII)ogamcllto.

Um regimc de controle, que trabalhe dentro de tais princípios

pode reduzir e afé evitar fraudes.
RECEBIMENTOS COM
CONTROLE ELETlio- PAGAMENTOS Fraudes ocorrem, por exemplo, no pequeno caixa, quando se
MAGNl~TICO apresentam documentos inidôneos e prestações de contas baseadas em
liberalidades, especialmente relativos a "viagens" e "gastos burocráticos".

3.4 RETIRADAS DIEDINIHlIEIIROIEVAllES NO FUNDO

FIXO DE CAIXA
TODOS
PEQUENOS Só POR CHEQUES A denominação "vale", embora arcaica, ainda é utilizada para
DEPOSITADOS PAGAMENTOS NORMATIVOS CIUJ7.ADOS
conceituar um documento interno que substitui dinheiro retirado.
Usa-se para empréstirllos temporários, adiantamentos para ocor-
rerem a despesas, em suma para qualquei' saída de dinheiro que aguarda
osuprime.nto dofundo é feito pejo tesoureiro, sempre no mesmo uma regularização.
valol', mediante uma prestação de cO~ltas, na qual o encarregado apre- Quando a sociedade empresária aceita o movimento de "vales",
senta:
sempre corre um nsco.
Assim. por exemplo, ocorreu com um caso que constamos na te-
I- VIII Boletim dos pagamentos souraria de uma empresa.
2 - 0.1' cOlI/provantes dos pagamelltos
Tendo o encarregado subtraído da mesma a importância de
3 - O saldo que .ficou em dinheiro e que é, ellu;o, "devolvido"
{/I/ "depositado" (essa a melhor opçüo ).
R$ 2.000,00, no lugar do dinheiro deixou um "vale".
Simulando que II dinheiro fora entregue a um vendedor que per-
corria o interior, para socorrer gastos de viagem, o próprio tesoureiro,
Assim, se o fundo fixo é de R$ 5.000,00, a renovação será sem- apropriando-se do dinheiro, falsificou a assinatura do colega.
pre neste valor, desde que se apresentem os boletins, documentos e prova
do depósito do saldo. r
Como as prestações de conlas do pcquen()'caixa só se davam dc
30 em 30 dias. o doculllcnto ficou "representando dinheiro" durante esse
tempo.
A fraude foi descoberta quando ela visita, ele surpresa, dos audito-
res e que "recolheram" os "vales" para que fosscm "debitados em conta"
o" Fundo Fixo ~e Caixa -: Recurso ou saldo do caixa, destinado a pequenos gastos, que
normalmente sao pagos a vista em moeda corrente. Por esta ferramenta determina-se (esta é a prática correta em relação a adiantamcntos cuja prcstação de
uma quantia lixa que é fornecida ao ~mpregado responsável pelo fundo, suficiente para os contas se dá em prazo superior a 10 dias).
pequenos pagamelltos.de diversos dias, e, semanalmente, efetua-se a prestação de conlas
do valor total desembolsado, repondo-se o valor do fundo fixo, através de cheque nominal.
52
Ãnlúnio L.opcs de Sá e Wilson AlbCI1lJ Zappa I-luo!! ClllTlIpçfiu. Fralldc t' Ollllahilidatk

, . O caix.a tentou "pagar pelo vendedor", dando "entrada" do nume-
rano, alg~lIls dws depois, mas os auditores exigiram a "presença" daquele,
para explIcar as "razões" do adiantamento. . Tendo o caixa subtraído cerla importância, emitiu um cheque de
Um desencontro de informações levou a constatar a fraude.
Ideal é que não existam "vales" 1/0 caixa.
Adiantamentos para de.111eSl1Sdevem ser debitados na conta dOI'
consignatârios do dil/heiro. . A vítima foi uma microempresa; o encarregado do caixa da em-
Para. que ~e cvite a "permanência" de vales, é preciso que os
acertos de caIxa seJam sempre em prazos curtos, não superiores a 15 dias.
A prestação de contas do saldo do filllllo de caixa del'e ocorrer
em prazos curtos.
Mesmo assim,
Sempre/me p()ssív~l, deve-se evitar vaft?sno jimdo de caixa por
tempo superror a CII/CO dias.
Foi desla forma que um outro caso de fraude constatou-se em
uma indústria de roupas.
cliente para cobri··la.
O cliente tinha o háhito de deixar com o caixa o seu talão de che-
ques, para que datilografasse aqueles que deveriam quitar suas compras
na empresa.
presa fornecedora induzira o comprador a dcixar um talão para que "tudo
ficasse mais fácil, na época das liquidações", já que a indústria era seu
único fornecedor e que as duplicatas venciam semanalmente.
Portanto, para cobrir seu desfalque o caixa emitiu um cheque, as-
sinado pelo cliente e usando o talão deste.
Na prestação de contas, o saldo conferiu.
Para evitar problemas, depois do acerto, o caixa alegou (no dia
seguinle) que o cliente pedira para não descontar o cheque, pois verificara
que o saldo não era suficiente solicitando, então, chance para substituÍ-lo.
Ninguém colocou dúvidas na manobra, pois era habitual a "de-
volução" de cheques de pequenos comerciantes e a posterior cobertura.
Passados mais alguns dias, como o cheque não fosse emitido, a
contadoria reclamou.

, E, também, O caixa, então, alegou tcr entrado "em acordo" com o clienle e
que este lhe dera uma Nota Promissória a ser registrada dentro de 30 dias,
com juros respeclivos.
Não havendo acerto de um vale no prazo de cinco dias. deve o
A esta altura, li "falsa nota" foi ter ü conladoria que a registrou,
mesl/lo ge.rar ~'egÍJ'/rocon/ábil de débito em conta de quem re-
cebeu odmlte/m .. mas, sem controle no setor de cobrança, pois esta s6 cuidava de "dupli-
catas".
Prontificou-se, então, o caixa a realizar a cobrança c pediu a Nota
A liberalidade na emissão de "vales" facilita a ocorrência de
Promissória "em custódia", o que lhe foi concedido.
fraudes.
O tempo foi passando, e, como não havia controle de cobrança,
nem o caixa se manifestava, o "débito ao c1ientc" chegou até a data do
3.5 CHEQUES FALSOS Balanço (8 meses dcpois). ".
Os auditores, obscrvando Ulll "crédito parado há mais de 180 dias",
resolveram "escrever ao clicnte" (circularização de débitos) com a finali-
dade de "confirmar" o valor.
Quando os controles internos não são rigorosos em relação ti do-
cumentos, a entrega de bens, a possibilidade de fraudes se torna deveras Foi aí, entfio, que a fraude veio li tona, mas sem "provas", pois
grande. tanto o cheque. quanto a nota promissória. o caixa havia destruÍdo.
54
Anlilllin Lopo:s de SÜ c Wilson Albcrlo Zappa Hoog CUITUP<,""!U. Fraude e CUl1tabilidade

J)éhitos dc diclI1c.\· I'IJI"lilisl/dos 1'/11(,Olltl/S 111;/III/is de 180 dia.\' A sociedade empresária era pequena.
del'e/ll .wr sempre II/Ofil'O.\' de il/dl/gl/('l711 diretl/. I/ti"t/I·ó· de carta Vez por outra escolhia algum cliente quc sabia não ser da capital
0/1 ci rc'lila r.
c extraía conlra o mcsmo LI nota fiscal de vcndas a prazo, quando, na rea-
lidade, a venda tinha sido ~I vista.
Embolsava o dinheiro da venda.
A fraude começou no caixa com um "cheque falso" e foi ter ü
"conta do cliente", mediante uma "promissória falsa". Na ocasiiío do faturall1ento'JO, destacava as duplicatas e alegava
que o cliente "viria pagar no depósito".
A cmpresa ralhou nos seus controlcs, lTIilS houve também:
Com poder de comando, ninguém discutia suas ordens.
O "prazo" das duplicatas era, em geral, de 60 dias.
I - Almso do poder de decidir.
2 - Abuso da COI(til/f/fl/. As duplicatas da falsa operação ficavam, entretanto, 120 ou mais
3-· BoaJé. dias "sem que o cliente pagasse".
4 - Negligê/lcia. Findo (ai prazo, o fraudador ia quitando as duplicatas mais anti-
gas, mas sempre extraindo novas, de modo que em suas mãos sempre
ficasse certo dinheiro.
Todo um processo foi colocado a serviço de um delito, ou seja:
Nesse "giro" aplicava, então, em títulos de renda, criando, desta
forma, uma "remuneração adiciona!".
I - Emissl/o de cheq/le fI/Iso.
/1/11
Um dia, tendo sido acidentado, substitui-o um outro empregado.
2 - SlIbstiluiçâo de lI/li cheql/e .flllso por U/llII /lota pro/llissória
falsa. O substituto, promovendo a cobrança das duplicatas, diante da
3 - Apropriação da /lota promissória pelo caixa. negativa dos compradores c a explicação de que haviam pagado em di-
4 - Destl'lliç{íotio cheque e da /lota promissória, {Ieixando li de- nheiro, comunicou o fato ao proprietário e ficou descoberta a fraude.
lito sem provas //Iateriais.
Pode-se, facilmente. concluir que o rccebimento de caixa estava
sendo desviado.

Os auditores, diante do dep'oimento do cliente, levaram o fato à

administração, e esta, através de um sigiloso inquérito, apurou a respon- o aClímlllo de fUl/çi1es e o poder de cOll/mulo podem el/.w~iar (/
sabilidade do caixa, que terminou por revelar a trama, mas desde que .Ihll/de qual/do () colltrole é débil.
nada fosse gravado, documentado ou assinado.
Nesse caso, a única punição foi a dispensa, pois não havia docu- Tal fato jamais ocorreria se a empresa tivesse, por norma, entre-
mentação comprobatória de incriminação. gar para a cobrança banciíria toelos os (Ílulos emitidos.

Em lI/IIa empresa, 1/170 se deve cO/lsigl/ar títlllos, be/ls 011 valores

!lU Faturamento - Representa as vendas a prazo. com lastro na fatura ou no ato de faturar.
sem qlle exis((/ provo COl/creta da elltrega. O termo "faturamento" não se confunde com o conceito dEl."receita operacional", pois,
enquanto este se refere apenas e tão-somente a vendas a prazo. a receita da operação
representa o volume de vendas tanto as à vista quanto as faturadas. Vendas faturadas com
prazo superior a 29 dias conforme prevê o art. 1" da Lei 5.474/68. São estas, exclusiva-
3.6 VENDAS A II)JJ:NIHEIRO
TRANSFORMADAS !EM mente da operação, ou seja, lípicas do objeto social. A diferença entre faturamento e re-
ceita, pacificada pela doutrina, habita a própria Constituição de 1988, pois são considera-
FATURAS das como categorias ou vocábulos diferentes, como se observado no art. 149, § 2", inc. 111,
lelra "a", e letra "b" do inc. I do art. 195, inc. "b", diferentemente da posição isolada do ramo
Um funcionário de um depósito de bebidas acumulava as funções do direito tributário, pois. a Lei 9.718/98. art. 2°. informa que o faturarnento "é toda a forma
de venda e tesouraria (o que é absolutamente errado). de receita". Disto que divergimos, pois ull1a coisa é o alcance de urna categoria contábil, e
outra, totalmente diferente. é a intenção de aumentar a base de cálculo e conseqüente-
mente a arrecada~;ão tributária do Brasil.
 57
Anlúnio Lopcs de S:í e Wilson Albcrto Z:tpp:t Iloog

Quanto menos normas em relação a valores existirem, tanto mais 1'( comum fraudar alravés de recibos de scrvi~'os não prestados
vulnerável é o controle, facilitando a fraude. nem pagos, de despesas aumentadas, de "Notas frias" (Notas Fiscais sem
Quando uma empresa vende a dinheiro e, também, a prazo, é pre- o fornecimento de mercadorias, nem pagamentos pelo valor das mesmas),
ciso estabelecer normas rigorosas para não ensejar o desvio aqui narrado. de duplos lançamcntos de gastos ele.
As fraudes no Caixa, para fins de tributação, são comuns e muito
fáceis na atual conjuntura, pois o sistema tributúrio nacional é bastante
3.7 CAIXA DOIS E SUPRIMENTOS DE CAIXA deficiente c as taxas altas estimulam as sonega<,~ões (segundo escreveu
Fraucle.cOIllUIll, contra a Fazenda e associados, é a sonegação de Maehiavelli)9).
vendas, criando-se UIll"Caixa Extra", "Caixa Dois" ou "Caixa Paralelo".
A Lei 11. JO 1/05 caracteriza-a como contabilidade paralelttl. 3.8 EMPREGADOSfANTASMAS
No interior de Minas, existia um comerciante que vez por outra
Um grande número de fraudes tem ocorrido em relação aos "pa-
dizia a seu "caixa": "Fulano isto é para o DOG". gamentos".
Só ele e o funcionário conheciam a convenção. O caixa, ao receber uma importância, dela devendo prestar con-
Um dia, pergunlado sobre o DOO, ele sorriu e disse: "isto é uma tas, pode criar "pagamentos" sob certas circunstâncias.
sigla", e concluiu: "D de dane-se, O que é "o" mesmo e G de governo", Faz alguns anos, a Construtora S..I.O. realizava obras em uma re-
ou seja: "Dane-se o governo". Era o "Caixa Dois" e que consistia em não gião distante de sua sede.
se registrar a venda.
Para cumprir o "cronograma" precisava arregimcntar pessoal "no
A redução de receita é, obviamente, uma "redução de tributos". local".
Quando tal sonegação é elevada, acaba faltando dinheiro no Cai- Ocorreu, durante todo o tempo, uma séria instabilidade, pois a
xa Oficial para pagar até dívidas. maioria dos operários pouco ficava no serviço.
Alguns fraucladores pagam a dívida, então, com o Caixa Dois e Isto em muito facililou o Sr. A.D.N. para praticar a sua fraude.
"espel111l1o saldo" no Caixa Contábil, para dar a baixa.
Sendo o "encarregado" do canteiro de obras, tinha sob seu direto
Esta "diferença" de datas éntre o pagamento real e o "registro comando todos os serviços.
contábil" cria, tempoj'ariamente, até que a liquidação se registre oficial- Destacou, então, o SI'. E.G. para acumular as fun~'ões de "chefe
mente, um passivo fictício.
de pessoal", ficando a cargo deste a elaboração da folha.
Grande é o número de casos fiscais criados em torno do passivo
Quem entregava o "ponto" era o "encarregado".
fictício e que para a Fazenda é considerado como "omissão de receita".
Quem pagava o pessoal era o "mesmo encarregado".
Para que exista, entretanto, a "omissão", é preciso que o movi-
mento seja através do caixa: duplicatas liquidadas em Conta Corrente não Alegava ele que era uma forma de ter Ulll "contato amIgo, em
podem criar a figura aqui referida. uma boa hora, com o pessoal".
O Caixa Dois relativo ao dinheiro que se subtraiu ao movimento "Todo mundo ..
...
fico .I'alistei/o na hora de n'ceber",
..
escreveu ele em
'\'-,

tanto pode resultar de rcdução mlS vcndas quanto, de aumento nas des- uma carta a construtora.
pesas (através cle recibos de favor Oll de falsa emissão). Passou, então, a incluir na folha alguns "funeionúrios fantasmas".
A assinatura nos recibos ele mesmo fOJ:iava, tal C0l110 forjava as
91Lei 11.101/05 - Fraude a Credores - Arf. 168. Praticar Contabilidade paralela - §
2" A "admissões".
pena é aumentada de 113 (um terço) até metade se o devedor manteve ou movimentou
recursos ou vatores paralelamente à contabilidade exigida pela legislação. - Concurso de
pessoas - §:P Nas mesmas penas incidem os contadores, técnicos contábeis, auditores e
outros protissionals que, de qualquer modo, concorrerem para as condu/as criminosas
descri/as neste al1igo, na medida de sua culpabilidade. !," MACHIAVELLI, Niccolo, O Príncipe. 5. ed. São Paulo: Atena, 1960.
S8 5')
Antônio topes de Sã c Wilson Alhcrlo Zappa Hoog Cornlj1,;:"ío, Fraudc' é COlltahilidadc'

Ao chefe de pessoal. alegava que "não se preocupasse com a car- o encarregado. acreditando ser verdade, chamou o "chefe de pes-
teira de todos, pois muitos não possuíam documentos completos". soal" e pediu-lhe que trouxesse o opedrio "fulano".
As "fichas de pessoal" eram, então, "fOl:jadas" também. O chefe saiu e voltou minutos depois dizendo que o SI'. "fulano"
tinha ido embora "sem avisar" e que seu ponto estava "cortado".
No dia em que o SI'. E.G. desconfiou de certa manobra do SI'.
A.D.N, passou a "dividir com ele" parte do que furtava. O auditor, então, ponderou que se chamasse o outro da lista.
A operação, então, tornou-se fácil, e os dois empregados, de A resposta do chere do pessoal foi a mesma.
conluio (chefe de pessoal e encarregado) passaram a receber somas apre- Quando chegou ao terceiro da lista o clima já era de nervosismo,
ciáveis.
O auditor adotou, então, outra tática.
Quando os controles internos')) da sociedade empresária foram
auditados, todavia, o contador cncarregado de examinar a documentação "Está bem", disse ele, "chame-mc, então qualquer um, mas que
seja antigo aí no serviço".
de mão-de-obra pen;ebeu quc a assinatura de um ccrto operário tinha
"traços firmes demais" para um trabalhador braçal. O encarregado suspirou fundo.
Procurou compará-Ia em 5 folhas consecutivas e percebeu que os Chegando, então, o operário, perguntou-lhe:
traços continuavam firmes, mas que os "mínimos gráficos" mudavam. "O senhor trabalha aqui'?"
Despertado elllsua curiosidade, começou a analisar outras e viu O openirio respondeu afirmativamente.
que eram "muito parecidas".
"Pode provar-me isto'!"
Naquela "instabilidade" de pessoal havia esses mesmos que já
estavam na obra há mais de 4 lneses. O openírio sorriu e apresentou-lhe a Carteira de Trabalho.
O auditor olhou-a detidamente.
Tais fatos se somaram, e o auditor pediu permissão para ir ao
acampamento, na obra. "Está tudo certo", disse.
Lá chegando, com os nomes todos já destacados, pediu a presen- O operário já ia saindo quando o auditor perguntou-lhe:
ça daqultles operários.
"Quantos operários o senhor acha que trabalham aqui?"
O encarregado, percebendo qlle fora pilhado no erro, denlonstrou
O obreiro disse que eram mais ou menos trezentos.
plena tranqüilidade e alegou que "só no fim do expediente".
"O senhor conhece todos?"
O auditor entendeu que o fraudador queria "tempo" para se "or-
ganizar". O inquirido respondeu afirmativamente.
Imaginou que ele traria "pessoas de sua confiança" que diriam A esta altura começou o auditor a perguntar-lhe pelos nomes que
trazia.
ser, "aquelas da folha".
Agiu, então, rapidamente e, mudando de tática, disse ao encarre- O operário não conhecia nenhum daqueles.
gado que ficaria satisfeito com apenas um, pois "tinha pressa de voltar à Daí para a confissão do encarregado foi apena.~ questão de habili-
cidade e que só viera para cumprir ordens"; e acrescentou: "0 senhor dade.
coopera comigo e eu com o senhor". I
() cOl/tm/1' das /lI/lUIS de /lagallll'l/lo de /J('ssoa/ devI' bascar-sl'
110 cOIII/I1'l)l'açt7o do recebillll'l/to e lia existéllcio fl.l'ica do /1('lIe-
.ficiâ rio.
03Controle Interno - é o controle realizado pelos departamenlos e suas respectivas divi-
sões, que buscam evitar enos, fraudes ou desvio de função, Normalmente, esses controles
são checados pelo departamento de auditoria interna. se existir. O guardião da eficiência
dos controles internos é o Conselho Fiscal que deverá ser assistido por contador nos ter-
mos do CC/02, art. 1.070.
 ClO
Antônio topes de S:í l~Wilson Alherto Z:lppa Hoog
3.9 COMPRAS DIEIEMIERGÊNCIA
o almoxarife de lima oficina mecânica tinha autorização para rea-
lizar compra de "urgência".
Como a empresa era de tamanho médio, dispondo de pouco ca-
pital de giro e atendendo a "diversas linhas" de autos, evitava fazer esto-
ques de peças mais raras de substituiç:ão.
O chefe do alrnoxaril~ldodispunha, então, de um "Caixa de COIll-
pras".
Ele escolhia o Jomecedor das "compras urgentes" e pagava "à vista".
Tal acumulação de poder em "controlar o estoque", "comprar" e
"pagar" foi o suficiente para que ele utilizasse o esquema a seu favor.
De algumas peças, em conluio com o fornecedor, passou a exigir
"maior faturamento", "dividindo a diferença".
Algo que custava R$ 4.000,00, pedia a Nota deR$ 6.00(),OO e di-
vi(lia a diferença com a empresa vendedora.
Como a cOlllpra mensal nunca era inferior a R$ 100.000,00, pas-
sou a ter um "salário extia" de cerca de R$ 8.000,00, bastante compensa-
dor paraqucm, comoclc,ganhava R$ 1.500,00.
A trama foi descoberta quando um cliente reclamou que lhe haviam
debitado, na Ordem de Serviços, um carburador pelo dobro do preço que
custara a um filho em outra oficina.
A compra estava "comprovada" por nota fiscal, e a empresa pro-
vou ao cliente que "repassava", simplesmente, o custo.
'0 evento, toelavia, despertou 'a curiosidade da administração, que
passou a vigiar a atuação do desonesto almoxarife.
Na verdade, a empresa não perdeu em seus custos, porque trans-
feria os mesmos, mas perdeu clientes que, achando "altos os preços", não
mais retornaram.
Foi fácil localizar a trama quando um dos sôcios resolveu "assu-
mir", temporariamente, as "compras urgentes", selecionando "outros
fornecedores" .
() "rodízio" em funções executivas de confiança é sempre reco-
mendável, especialmente nas que envolvem dinheiro.
3.10 USO DE SEGUNDA VIA IE SIMULAÇÃO DE
PAGAMIENTO DUPLO
o normal, em matéria de documentação, como proteção contra
fraudes, é comprovar-se o pagamento sempre com a primeira via do do-
cumento.
(lI
o uso de segunda via pode ensejar desvio de dinheiro.
1VI.H.S. era caixa de uma organiza\~iio de servil,'o de limpeza de
prédios.
De acordo com o Sr. 1VI.R.C.F., comprador da empresa, engen-
drou um plano para fraudar.
Pedia aos fornecedores os recibos c as notas cm mais de uma via
e, alegando quc só controlava o "saldo de caixa uma vez por semana",
pedia que niio se colocasse data no documento de recebimento.
Os rccibos ele os exigia datilogral'ac!os, carimbados e sem qual-
quer menção de quc sc tratava de uma segunda via.
Desta forma, no mcio da documentação de caixa (do Fundo Ro-
tativo ou Caixa Pequena) inseria uma via de cada vez, dando UIl1 espaço
de 10 ou mais dias.
Era como anexo do Boletim da Caixa, pois o fraudador inseria
uma documcntação farta c coma data relativa à prestação de contas (além
do recibo, a via da nota fiscal).
Em UIl1 volume de cerca de 1.000 documentos, a inserção de 5 ou
6 passava despercebida.
Ele iniciou a fraude, como já foi dito, "testando" os controles e
simulando que o fornecedor "viera cobrar de novo".
Quando sentiu que ninguém estava encarregado de realizar tais
conferências, passou a adotar a I'raude como "norma".
A descoberta do delito só ocorreu quando a empresa implantou
sua auditoria interna, havendo, logo, uma recusa do encarregado em
aceitar segunda via de notas fiscais, ainda que o recibo tivesse a aparência
de ser o de uma primeira via.
Tendo o auditor interno solicitado, diretamente, ao fornecedor a
primeira via (e fez isto já por suspeitar), este informou que já havia for-
necido e que sempre o fazia em 2 vias.
Na dúvida, (} a/lditor procura sempre provas (itral'é.\· de tercei-
ros, (/.fim de tl'irar sim/llaçeJes por parte de' q/lem cO/nele a
fallia.
O recurso do auditor interno, em buscar a inforrnac,;ão diretamente
com () fornecedor, permitiu, no caso, que toda a fraude do SI'. M.H.S.
viesse ~l tona e permitiu um "Ievantamento" dos "pagamentos feitos em
dobro".
 AnlÔllio l.npes de S,í e Wilsnll Alherlo Zappa 11(Jl)g
() uso de documentação em scgunda via, por si só, não caracteri-
za fraude quando o documcnto é autenticado em cartório, servindo plc-
namente ele prova, mas, para fins de controles internos pode representar
indício ele fraude.
3.11 GlUllAS fISCAIS IDIUlPILICADAS
Mesmo documento que aparenta plena seriedade pode ser objeto
ele manipulação.
Constatamos fato deveras ousado de fraude na C.S,M., praticado
por graduado funcionário, o SI'. .I.B.A., tido este como "insuspeito".
As guias para recolhimento de tributos eram feitas sempre "em
dobro", ou seja, Ulna pelo valor exato devido ao fisco e outra por um
valor "majorado".
Assim, por exemplo, se a pessoa jurídica devia recolher
R$ 2.000,00 em tributos, a guia era feita por este valor, e outra, por
R$ 3.000,00.
A empresa emitia o cheque em nome do referido preposto, este
depositava em sua conta e se "incumbia" de recolher
. o tributo na a(rência
'"
arrecacladora da cidade prôxima.
Perante () fisco, apresentava a "guia ~erta", porém de valor menor.
A guia de "valor maior" se transformava no "comprovante
caixa"~
A "quitação" na guia o encarregado é que a fazia, pois conseguia
imitá-Ia perfeitamente com uma "autenticadora de pagamentos" que
comprou usada e que mandou adaptar.
O negócio estava tão lucrativo que chegou a "autenticar"
outros "companheiros"que induziu tI prática da fraude.
A empresa teria evitado esse dissabor se pagasse seus tributos
"via conta bancária", pcla "internet" ou em "cheque nominativo à agência
arrecadadora", ou ao "banco arrecadador".
A técnica da fraude estava na "acumulação de funções",
chefe de escritório era quem:
Calclllm'a os triblltos.
1 --
2 - Emitia as guias de rccolllimcllto.
3- RealiWI'a os pagallwutos
4 - CoUtrolcll'l1 o Registro COlltâbil.
63
Currllpc,:un, '''ralldl: e CUlltabi lidadl'
Não se deve cnscjar a um só indivíduo todas as !"UI1\'l)CS dc dccisão.
A descoberta da fraude foi feita quando um auditor da receita que
fez a revisão na empresa, obscrvando que havia "recolhimento a maior",
denunciou o fato ao administrador da sociedade empresarial, que mandou
chamar o "empregado", dele reclamando o erro e pedindo que requeresse
a "devolução dos tributos pagos a nl<lÍor",
Como a empresa não possuía auditores internos, ncm extcrnos, a
lesão ao "caixa" s6 foi constatada por um agente tribut<Írio c pelo direto
comunicado deste ao dirigente.
Cheques lIomiuativos, cruzados, diretos ao bcue/iciârio do pa-
gameuto, el'ittlluji'aude.\'.
Se a administração da sociedade empresária não t.i vesse colocado
como "intermediário" no pagamento o seu "homem de confiança", não
teria sido lesada cmtantos milhares de reais como foi.
Falhou, também, no caso, o controle, pois o administrador deve-
ria, "mensalmente", indagar sobre a relação entre as despesas pagas e as
vendas, fato que denunciaria a fraude.
Isso porque, sendo o imposto cobrado em base de um perccntual
certo, deveria guardar relação eom o volume das vendas.
de
Análises mensais de pereclltuais de de.\pesas, por uotllrez.a de-
las, Il.i"dalll a obter illdtcios de .fiwules.
até para Além disso.
Nllnca se deve llcllmularfilllçiies de "registro ", "clIIissâo de do-
cumentos pom pagameutos" e o "eletll'o pagamclllo".
pois o
A fraude relatada foi Ullla direta decorrência de lrôs principais
falhas:
I- licllIUlllaç(/o l'ITÔnCa de ./itnçijes.
2 - Falta de coutrole do pl'rcelltllal das despesas em cada mt.l'.
3 - Emis.\'llo de c!lelfuc para paga1ll1'Ilfo sem ser 1I01llÍ1Wtivo,
cmaldo e dirclllmcllte ao bel/(:!iciârio.
 I
64 i
AI1l<'lIliotopes de SÜ e Wilson Alherl.o Zappa lIoog C(lrrup~·~(I. Fraude e COlltahilidade
I
3.12 RECEITA NÃO OPEIRACIOI\lAlL DESVIADA As I'l'ceiws c.rll'l/ordinúriu.\' del-'elll ler conll'oles especiui.l'.
Receitas que nüo süo normais nos negócios podem ser ol~jeto de
desvio.
ohábito do auditor em tomar o "atraso contumaz" como fato
Assim, por exemplo, certa empresa tinha por hábito cobrar uma "digno de revisão", pode conduzir a excelentes resultados no combate à
taxa adicional de 5(J1:, a clientes que pagassem suas duplicatas fora do fraude.
prazo de vencimento.
Outro erro que ajudou a fraude foi o de receber cheques sem a in-
Disto se valeu o caixa para cometer a fraude, escolhendo clientes
dicação do bencficiário; os cheques, a favor da sociedade elllprcs,iria,
que pagavam com pequenos atrasos, mas que não tinham evitado a "multa".
devem ser sempre "nominatil'os"'J.I e cruzados na modalidade especial
Passou a "procrastinar a entrega dos Boletins de Caixa e registra- (Lei 7.357/85, ar!. 45) que são caracterizados por existirem dois traços
va, então, o recebimento, como se tivesse ocorrido na "data do venci- paralelos no anverso, contendo entre os dois traços a indicação do nome
mento", cmbolsando a "multa"". do banco em que se eleve efetuar o dep6sito.
Como a quitação da duplicata era feita no "verso" da mesma, in-
cluída a "multa"; nenhum documento ficava com a empresa, senão, seu
"Boletim de CiLixa". é indício de de,\·ol'ganiwçlio.
Serviços l'1II ((/1'(/.\'0quasl' .\'('111/11'1'
inejicácia. 0/1, também, de mâJé.
A fraude teria sido evitada se fosse exigida a "pontualidade" na
emissão dos boletins e se todo recebimento de' duplicata se fizesse medi-
ante "emissão de recibo", em pelo menos 2 vias (uma, com a empresa 3.13 REFORÇO IDECAIXA
recebedora).
Já nos referimos aos problemas de "suprimentos" ou reforço de
caixa.
Atrasos elll prestaçlio de contas podem ser indícios de irregula-
ridades. Eles podem ser indícios de irregularidades.
A falha da .\·uperl'i.l'lio ua atualizaçtio de registros pode gerar a O fisco entende que o "suprimento de caixa" é algo a ser indagado.
oportunidade da ji'tlllde.
Admite que, faltando saldo ao caixa, porque deste se subtraem
valores para sonegar tributos, o empresário às vezes precisa fazer "retol'-
A fraude foi descoberta pela auditoria interna quando, ao perce- nar" o dinheiro e o bz como se fosse um "suprimento" ou "reforço de
caixa".
ber o "atraso" dos boletins, em uma "inspeção direta", resolveu colocar
em "teste" "todos" os fatos registrados. Assim, por exemplo, se a venda de um dia é de R$ 200.0()O,OO e se
Escreveu a "todos os clientes" (que estavam constando dos Bole- o empresário só registra R$ 170.000,00, o saldo de caixa fica prejudicado.
tins) solicitando a gentileza em informar: Isso porque os restantes R$ 30.000,00 formam o chamado "Caixa
Dois", "Caixa Extra" ou "Fora Caixa".
1 - Se ti quitaçt70 tiu!la sido feita em c!leque. Portanto, () "suprimento", visando a dar a "entrada" do que se re-
2 - O luímero do cheque. tirou, a título de "ajuda ou empréstimo do sócio à sociedade empresária",
3- O valor du cheque e o Ballco. tem sido cOllsidenido como "sonegação", quandd'não ficar comprovado
que o sócio dispunha "oficialmente" do dinheiro; o fisco não aceita, se-
quer, a base da declaração de bens (ainda que o contribuinte tenha meios
Quase S0l7l' dos clientes não responderam, mas um deles mandou
todos os detalhes, e estes não coincidiram com o valor do boletim.
Pesquisando o assunto, foi possível identificar a omissão da re-
ceita extraordinária (multa). serCheque
<14
tambémNominal
nominal -à aquele
ordem, que é pagável
quando apenas
é possivel a quem
transferir nele se
o direito ao específica;
recebimentopodendo
aoutrq
pessoa por urna declaração no verso.

AntiJnio L(Jpes de SÜ e Wilsoll Alherlo Zappa Iloog
declarados), exigindo "provas inequívocas da disponibilidade financeira
na clata do suprimento".
Nos tribunais administrativos, esta lese tem sido francamcntc
aceita (Conselhos de Contribuintes), embora alguns juristas admitam que
cla scja uma "tributação por suposição" e que não se pode obrigar nin-
guém a fazer pagamcntos em chcque.
Descobre-se a "sonegação de vendas" através de vários proces-
sos; todavia, um dos mais utilizados é o de "análise qualitativa".
Tal processo consiste em partir de um estoque registrado, somar-
lhe as compras, subtrair as vendas e ver o que de fato existe.
Ou, também, de exames indiretos, como, por exemplo, partindo
da "quantidade comprada" de uma peça obrigatória em toda unidade pro-
duzida e apurando quantas unidades foram vendidas,
Por exemplo: em uma indústria de chuveiros elétricos, todo chu-
veiro leva uma "resistência elétrica". Se ela, cm 01.01.200 I tinha 1.000
resistências, se comprou 8.000 e se tinha 2.000 em 31,12.2001, é óbvio que
"aplicou" 7.000 resistências, ou seja, no mínimo produziu 7.000 chuveiros.
Se ela possuía em estoque, em O1.0 1.2001, 500 chuveiros, se fa-
bricaram 7.000 (pelo cálculo) e se só tem LOOO chuveiros em estoque, em
31.12.200 I, é porque vendeu, no mínimo, 6.500 chuveiros.
Se somadas. as notas de vendas apura-se que tais documentos fis-
cais só acusam a venda de 4.000 unidades é porque 2.500 unidades foram
sonegadas.
Esse é um critério aplicado, quando possível (nem todos os ramos
permitem) para observar se houve omissão em valor de vendas.
O caso exposto é de uma fraude praticada, quase sempre, pelo
administrador da sociedade empresária.
Tais fraudes podem, ainda, assumir graus maiores de soristica~~ão,
nos "grupos de empresas", tal como pode o preposto')5 da sociedade empre-
sária precaver-se, pedindo ao fornecedor que "aumente", no faturamento, o
"volume de unidades", só para fins de iludir o cálculo do revisor.
Nos "grupos econômicos", são "transferências de bens" que fa-
zem o chamado "preço ou custo de transferência", as coisas tangíveis ou
não, aviamentos, mercadorias, edificações, máquinas, veículos, patentes e
todo tipo de coisa de valor econômico.
% Preposto ,..Pessoa colocada à frente do negócio OLl da sociedade; no CC/02 esta categoria
jurídica estàregulada a partir do art. 1,169. Inclui-se no rol destas pessoas, principalmente o
gerente, art. 172, e o profissional responsável pela contabilidade, CC/02, arts. 1.177 e 1.182.
E aquele que dirige um serviço ou um negócio, por delegação do preponente.
()7
Cornlp()o, I'mude l' ('ontabilid:\lk
Pelo vocúbulo hens, l:'sclarecl:'mos que como tais se consideram
os imóvl:'is·i(,. móveis"i, que podem ser fungíveis e consumíveis"~, ou
c1ivisívcisY</, singulares e cnietivosiOl>.
()s pre~~osde transferências aviltados e praticados entre pessoas jurí-
dicas de um mesmo grupo econômico são fórmulas de burlar geralmente a
fiscaliza<;ão e a acionistas (a fraude está na pnítica de preço inferior, a simu-
lação imprime transferência de lucro entre empresas, coligadas, controladas
ou interligadas. No Brasil, a Lei t),430/96, disciplinada pelo IN 3~, de
30.04.1997, fixou as regras dos preços de transferências que se aplicam).
3.14 DESVIOS EM COMISSÕES SOBRiE VENDAS
A empresa CJ.B,H. sofreu, há muito tempo, uma grande fraude,
praticada pelo seu chefe de escritório.
Ele fora, na empresa, desde estafeta até substituto de diretor e
nela entrou com 14 anos.
Era, portanto, um elemento de plena "confiança".
A indústria possuía, no país, diversos "representantes" (em al-
guns Estados até mais de um) e cOlllissionava os mesmos pelas vendas
que realiz.avam.
Periodicamente apurava-se o "saldo" na conta dos mencionados C
efetuava-se a "remessa" bancária pelo B.c'LM.G.
"" CC/02: Art. 79. "São bens imóveis o solo e tudo quanto se /l7e incorporar natural ou
artificialmenle". A ri. 80. "Consideram-se Imóveis para os efeitos legais: I -'- os direi/os reais
sobre imóveis e as ações que os asseguram; 1/- o direito à sucessão aberta". Arf. 81. "Não
perdem o caráler de imóveis: I - as edificaçóes que, separadas do solo, mas conselVtlndo
8 sua unidade, forem removidas para outro local; /I - os materiais provisoriamente separa-
dosCC/02:
!lI de umArl.
prédio,
82. para
"São nele se reempregarem".
móveis os bens suscetiveis de movimento próprio, ou de remoção
por força alheia. sem alteração da substância ou da destinação economico-social". Alt 83:
"Consideram-se móveis para os efeilos legais: I-as energias que tenl1am valor econômi-
co; /I - os direitos reais sobre objetos móveis e as ações correspondentes; 1/1 - os direi/os
pessoais de cara ter patrimonial e respectivas ações". Arf. 84. "Os materiais destinados a
alguma construção, enquanto não forem empregados, conselVam sua qualidade de mó-
,~eis; readquirem ess~ qualid?df! os pro,:enientes da demolição de algum prédio" .
. n CC/02: Art. 85. "Sao fung/vels os move/s que podem substItUir-se por outros da mesma
especie. qualidade e quantidade". Arf, 86. "São consumíveis os bens móveis cujo uso
importa destruição imediata da própria substância, sendo (flmbém considerados tais os
destinados fi alienação.....
"!J CC/02: Arf. 87, "Bens divisiveis são os que se podem (racionar sem alteração na sua
substância, diminuição considerável de valor, ou prejuizo do uso a que se destinam". Arl.
88. "Os bens naturalmente divisíveis podem tornar-se indivisiveis por determinação da lei
ou por vontade das paltes".
,nu CC/02: Arf. 89. "São singulares os bens que, embora reunidos. se consideram de persi,
independentemente dos demais". Art. 90. "Constitui universalidade de fato a pluralidade de
bens singulares que, pertinentes à mesma pessoa, tenham destínação unitária. Parágrafo
único. Os bens que formam essa univeJsalidade podem ser objelo de relações jurídicas
próprias", Art. 91. "Constitui universalidade de direito o complexo de relaçõesjuridicas, de
uma pessoa, dotada de valor econômico",
 .. .

Antônio Lop..:s d..: SCi..: Wilson Alb":l'lu Zapp.1 HOllg

Quem fazia o "controle das contas" era o chefe de escrit6rio.

Como havia sido tesoureiro, incumbia-se, por este, de ele mesmo
fazer as remessas, "poupando trabalho üquele".
Passou, então, a fazer "créditos maiores" nas contas dos agentes,
ou seja, em vez de creditar R$ 20.000,00, creditava R$ 25.000,00.
A seguiJ" j'ecebendo dinheiro do tesoureiro para "efetuar a remes-
sa", embolsava a diferença.
O representante de nada se queixava, pois recebia o "valor certo".
O tesoureiro nada tinha a reclamar, p01S recebia um documento
de valor exatoetaemprxsa; o Sr. I.D.A. falsificava o "comprovante ele
remessa". '
Preenchendo "a carbono", uma via com valor "saído de caixa",
passava a "autenticar' () recibo", tal coino o Banco fazia (através ele ca-
rimbo e rubrica). ,"
O caso só veio à tona quando o auditor procurou "comparar" o
"percentual" entrc,a, conta de "comissões~~ e a de "vendas" c notou que
ela havia cresciel.ot:mJ8%,em relação ao ano anterior.
PerguntanddAadtninistração se IÜlvia "aumentado" o percentual
de comissão sobre vendas e obtendo resposta negativa, partiu para a aná-
lise do percentuaJ de ~,~cadarepresentante".
Dos 23 rewes~nuintes localizou 5 onde haviam ocorrido "altera-
ções".
Passou, então, a analisar os "créditos" por comissões e, então,
identificou o erro.
, ,Reclamonaosrepresentantes o "excesso pago", tendo recebido
dosllleslllos a "prova~',Qe~qlle não havia nenhum "valor a mais".
Analisados os "colllprovantes de remessa", finalmente, COIllPro-
vou-se a adulteração. , " "
As "comissões fantasmas" decorriam do "aumento de crédito" c
de "remessas falsas" príra encerrar os mesmos. ',
",
A fraude poderia ter sido evitada se não tivesse existido:

1" - Excesso de co/(tiança 011 hoa~N. ".

2" - Acumulação de ./illlç{íes (registrar e pagar).
3" - Ausência de cOIltTole interno sohre o volume das cOlllissiies.
l

Este caso evidencia como as fraudes ocorrem, facilmente, quando

há confiança sem cOIltroiee aculllulação de funções em áreas que, por
natureza, não se podel11 mesclar.