I

Informe Tributario

Actualidad y Aplicacin Prctica

Algunos Casos de Reconocimiento de Activos y Pasivos Tributarios Diferidos

1. Introduccin
La Norma Internacional de Contabilidad Nmero 12 (NIC 12) denominada Impuesto a las Ganancias (Impuesto a la Renta) exige que las entidades contabilicen las consecuencias tributarias de las transacciones y otros hechos de la misma manera que se contabilizan esas mismas transacciones o hechos econmicos. El resultado contable de una entidad no siempre es el mismo para fines fiscales, en consecuencia existen diferencias temporarias, dichas diferencias se originan por que la base contable de un activo o pasivo es diferente de la base tributaria del activo o pasivo pero que sern revertidas en perodos futuros es decir con el transcurrir del tiempo. a revertir con el transcurrir del tiempo, a diferencia de las diferencias temporarias que se revierten totalmente.

4. Diferencia permanente
Una diferencia permanente es un monto no gravado o no deducible para fines tributarios y que no lo ser tampoco con el transcurrir del tiempo, por ello se denomina diferencia permanente. Por ejemplo una multa impuesta por la SUNAT no es deducible en el ejercio en que se impuso y tampoco ser deducible en ejercicios futuros. Otro ejemplo son los intereses percibidos por cuenta de ahorros en una entidad financiera nacional, no est gravado con el Impuesto a la Renta en el ejercicio en que se gana y tampoco en perodos futuros, mientras se mantenga la exoneracin prevista en el inciso i) del artculo 19 de la ley del Impuesto a la Renta.

zacin de existencias que no se ha destruido y se mantiene en stock, no es deducible en el ejercicio en que se hace la provisin, pero ser deducible en el siguiente ejercicio si se destruye en presencia de un notario pblico, es decir se ha revertido la diferencia con el transcurso del tiempo por que las normas tributarias lo permiten.

6. Clases de diferencias temporarias

Se pueden presentar dos tipos de diferencias temporarias: 6.1 Diferencias temporarias gravables Se produce dicha diferencia cuando el activo contable es mayor al activo tributario y cuando el pasivo contable es menor al pasivo tributario, dicha diferencia estar gravada con el Impuesto a la Renta en perodos futuros, mas no en el ejercicio corriente, por lo tanto origina un Impuesto a la Renta diferido pasivo. 6.2Diferencias temporarias deducibles Se produce dicha diferencia cuando el activo contable es menor al activo tributario, cuando el pasivo contable es mayor al pasivo tributario y tambin por las prdidas tributarias arrastrables, dicha diferencia no es deducible en el ejercicio corriente, pero ser deducible para fines del Impuesto a la Renta en perodos futuros, por lo que origina un Impuesto a la Renta diferido activo.
N. 152 Primera Quincena - Febrero 2008

2. Resultado contable
El resultado contable es la utilidad o prdida de un perodo determinada conforme a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, que incluye a las NICs y NIIFs y sus respectivas interpretaciones conocidas como SIC y CINIIF.

5. Diferencia temporaria
Una diferencia temporaria es el monto que difiere entre el saldo contable de un activo o pasivo en el balance general y el saldo tributario de un activo o pasivo del balance general, se conoce tambin como diferencia temporal por que ser revertida con el transcurrir del tiempo, ello quiere decir que un gasto no ser deducible o un ingreso no ser gravado en el perodo corriente, pero ser deducible o ser gravado en perodos futuros. Por ejemplo una provisin por desvalori-

3. Resultado tributario
Es la utilidad o prdida de un perodo, que ha sido determinada de conformidad con las normas tributarias y sobre la cual se paga el Impuesto a la Renta. Producto de la aplicacin de las normas tributarias se pueden originar diferencias permanentes y diferencias temporarias, las diferencias permanentes no se llegan

I-4

Instituto Pacfico

rea Tributaria
7. Laboratorio tributario contable
CASO N. 1
Activo tributario diferido La empresa "La Cabaa S.A." ha obtenido utilidad contable de S/. 80.00 en el ao 2007, en dicho ejercicio tiene una
Clc. Contab.

I
Impuesto Diferido

provisin de S/. 30.00 por vacaciones proporcionales devengadas de los trabajadores que ingresaron a laborar en el transcurso del ao a partir del mes de mayo, por lo que al 31.12.2007 se provisionan dichas vacaciones. Se pide determinar la participacin de los trabajadores y el Impuesto a la renta diferido, asumiendo que no hay diferencias permanentes. Ejercicio 2007
Clc. Tribut. Difer. Temp.

Clc. Clc. Contab. Tributa.

Utilidad contable Mas: Diferencia temporal (Vacaciones proporcionales devengadas) Renta neta/prdida tributaria Particip. De los trabaj. 10% Renta imponible Impuesto a la renta 30% Utilidad

80,00

80,00 30,00 110,00 -11,00 99,00 -29,70 30,00 30,00 -3,00 27,00 -8,10

Utilid. contab. 80,00 80,00 Menos: Difer. temp. (Deprec. no contabiliz.) -90,00 x 30 % = 27 Pas. tribut. dif. Renta neta/ prdida tributaria 80,00 -10,00 x 30 % = 3 Act. trib. difer. Impuesto a la renta 30% -24,00 0,00 56,00

80,00 -8,00 72,00 -21,60 50,40

Partic. Diferida I.R. Diferido

Contabilizacin
x DEBE HABER 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA 8,00 38 CARGAS DIFERIDAS 3,00 41 REMUNERAC. Y PARTICIPAC. POR PAGAR 11,00 x/x Por el reconocimiento de la participacin corriente y diferida de los trabajadores. x 88 IMPUESTO A LA RENTA 38 CARGAS DIFERIDAS 21,60 8,10 van...

vienen... x DEBE HABER 40 TRIBUTOS POR PAGAR x/x Por el reconoc. del Impuesto a la Renta corriente y diferido. 29,70

Reconocimiento del activo tributario diferido por efecto de la prdida tributaria Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, siempre que se puedan compensar, con ganancias fiscales de perodos posteriores, prdidas o crditos fiscales no utilizados hasta el momento, pero slo en la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargar esas prdidas o crditos fiscales no utilizados (Prrafo 34 NIC 12 Impuesto a la Renta). "Los criterios a emplear para el reconocimiento de los activos por impuestos diferidos, que nacen de la posibilidad de compensacin de prdidas y crditos fiscales no utilizados, son los mismos que los utilizados para reconocer activos por impuestos diferidos surgidos de las diferencias temporarias deducibles. No obstante, la existencia de prdidas fiscales no utilizadas puede ser una evidencia para suponer que, en el futuro, no se dispondr de ganancias fiscales. Por tanto, cuando una entidad tiene en su historial prdidas recientes, proceder a reconocer un activo por impuestos diferidos surgido de prdidas o crditos fiscales no utilizados, slo si dispone de una cantidad suficiente de diferencias temporarias imponibles, o bien si existe alguna otra evidencia convincente de que dispondr en el futuro de suficiente ganancia fiscal, contra la que cargar dichas prdidas o crditos. En tales circunstancias, el prrafo 82 exige revelar la cuanta del activo por impuestos diferidos, as como la naturaleza de la evidencia en que se apoya el reconocimiento del mismo". (Prrafo 35 NIC 12 Impuesto a la Renta). Contabilizacin:
x DEBE HABER 88 IMPUESTO A LA RENTA 24,00 38 CARGAS DIFERIDAS 3,00 49 GANANCIAS DIFERIDAS 27,00 x/x Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido. x 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 24,00 88 IMPUESTO A LA RENTA x/x Por la afectacin del impuesto a la renta del resultado del ejercicio. 24,00

Asumiendo que en el ao 2008 se obtiene una utilidad de S/. 130.00 y no hay diferencias temporales ni permanentes, se cumple con pagar las vacaciones devengadas dentro del ejercicio, se pide efectuar la revesin de la diferencia temporal del ao anterior y de los impuestos diferidos.

Ejercicio 2008
Clc. Contab. Clc. Tribut. Difer. Temp.

Utilidad contable Menos: Diferencia temporal (Vacaciones proporcionales devengadas) Renta neta/prdida tributaria Particip. De los trabaj. 10% Renta imponible Impuesto a la renta 30% Utilidad

130,00

130,00 -30,00 100,00 -10,00 90,00 -27,00 30,00 30,00 -3,00 27,00 -8,10

130,00 -13,00 117,00 -35,10 81,90

Reversin Reversin

Contabilizacin
x DEBE HABER 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA 38 CARGAS DIFERIDAS 41 REMUNERAC. Y PARTIC. POR PAGAR x/x Por la reversin de la participacin diferida y provisin respectiva. 88 IMPUESTO A LA RENTA 38 CARGAS DIFERIDAS 40 TRIBUTOS POR PAGAR x/x Por la rereversin del Impuesto a la Renta diferido y provisin respectiva. 13,00 3,00 10,00

CASO N. 2
Activo y pasivo tributario diferido sin participacin de trabajadores La empresa Industrial La Garza S.A. ha obtenido utilidad contable de S/. 80.00 y debido a la deduccin de la mayor depreciacin no registrada en libros por S/. 90.00 de un vehculo adquirido mediante el sistema leasing obtiene prdida tributaria en el ejercicio 2007. Se pide la contabilizacin del activo y pasivo tributario diferido. Solucin Determinamos los activos y pasivos tributarios diferidos: Ejercicio 2007

x DEBE HABER 35,10 8,10 27,00

N. 152

Primera Quincena - Febrero 2008

Actualidad Empresarial

I-5

Actualidad y Aplicacin Prctica

89 DEBE HABER 80,00

x DEBE HABER 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 56,00 59 RESULTADOS ACUMULADOS x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados 56,00

x DEBE HABER 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 50,40 59 RESULTADOS ACUMULADOS x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados 50,40

24,00 56,00 80,00

80,00

Mayorizacin
38 DEBE 3,00 49 DEBE HABER 27,00 59 DEBE HABER 56,00 88 DEBE 24,00 HABER 24,00 HABER

Mayorizacin

CASO N. 3
DEBE

38 HABER

Activo y pasivo tributario diferido con participacin de trabajadores La empresa "Industrial La Garza S.A." en el ejercicio 2007 ha obtenido utilidad contable de S/. 80.00 y debido a que ha obtenido ingresos no gravados temporalmente por ventas a plazos por S/. 90.00 obtiene prdida tributaria en el ejercicio 2007. Se pide la contabilizacin del activo y pasivo tributario diferido. Solucin Determinamos los activos y pasivos tributarios diferidos:

1,00 2,70 3,70

49 DEBE HABER 9,00 24,30 33,30

59

Ejercicio 2007
Clculo Contable Clculo Tributario Particip. Diferida Impuesto Diferido

DEBE

HABER 50,40

Utilidad contable Menos: Diferencia temporal (Ingresos an no reconocidos) Renta neta/prdida tributaria Particip. De los trabajadores 10% Renta neta imponible/prdida trib. Impuesto a la renta 30% Utilidad

80,00

80,00 88 -90,00 -----------------10,00 0,00 -----------------10,00 0,00 9,00 1,00 24,30 -----------2,70 Pasivo Activo DEBE 21,60 HABER 21,60

80,00 -8,00 72,00 -21,60 50,40

89 DEBE HABER 80,00

Reconocimiento del activo tributario diferido por efecto de la prdida tributaria En vista que la empresa estima obtener utilidades futuras que cubrir la prdida tributaria obtenida, decide reconocer el impuesto diferido. Contabilizacin:
x DEBE HABER 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA 38 CARGAS DIFERIDAS 49 GANANCIAS DIFERIDAS x/x Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido de la partic. de los trabajadores. x 88 IMPUESTO A LA RENTA 38 CARGAS DIFERIDAS 8,00 1,00 9,00

vienen... x 49 GANANCIAS DIFERIDAS x/x Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido del Impuesto a la Renta. x 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA x/x Por la afectacin de la particip. de los trabaj. al resultado del ejercicio. x

DEBE HABER 24,30

8,00 21,60 50,40 80,00

80,00

88

8,00 8,00

DEBE 8,00

HABER 8,00

21,60 2,70

van...

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 21,60 88 IMPUEST A LA RENTA x/x Por la afectacin del Impuesto a la renta del resultado del ejercicio.

21,60

Reversin del activo tributario al siguiente ao en el supuesto que an no se reconocen los ingresos diferidos por lo tanto no se revierten las ganancias diferidas Ejercicio 2008 Asuminos una utilidad contable de S/. 150.00
N. 152 Primera Quincena - Febrero 2008

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Instituto Pacfico

rea Tributaria
Clculo Contable Clculo Tributario Diferidos

Contabilizacin
x DEBE HABER 88 IMPUESTO A LA RENTA 45,00 49 GANANCIAS DIFERIDAS 27,00 38 CARGAS DIFERIDAS 4017 IMPUESTO A LA RENTA x/x Por reconocimiento del impuesto corriente y reversin del activo y pasivo tributario diferido x
HABER 27,00 59

Utilidad Contable Menos: Prdida Tributaria arrastrable Renta Neta Partic.de los tra. 10% Renta neta imponible I.R 30%

150,00 150,00 -15,00 135,00 -40,50 94,50 -10,00 140,00 -14,00 126,00 -37,80

150,00 10,00 10,00 -1,00 9,00 -2,70

Revertir particip. Diferida Revertir Imp. Diferido

3,00 69,00

Contabilizacin
x DEBE HABER 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA 15,00 38 CARGAS DIFERIDAS 1,00 41 REMUNERACIONES Y PARTIC. 14,00 x/x Por el reconocimiento del impuesto corriente y reversin del activo tributario diferido. x 88 IMPUESTO A LA RENTA 40,50 38 CARGAS DIFERIDAS 4017 TRIBUTOS POR PAGAR x/x Por el reconocimiento del impuesto corriente y reversin del activo tributario diferido. x 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 15.00 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA x/x Por la afectacin del Imp. a la Renta al resultado del ejercicio. x 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 40,50 88 IMPUEST A LA RENTA x/x Por la afectacin del Impuesto a la renta al resultado del ejercicio. x 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 94,50 59 RESULT. ACUMULADOS x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados. 94,50 40,50 2,70 37,80
DEBE 40,50 DEBE

49

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 45,00 88 IMPUESTO A LA RENTA x/x Por la afectacin del impuesto a la renta al resultado del ejercicio. x

45,00

DEBE

HABER 94,50 88 HABER 40,50 89

89 RESULT. DEL EJERCICIO 105,00 59 RESULTADOS ACUMULADOS 105,00 x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados

Mayorizacin
HABER 150,00 DEBE 3,00 150,00 38 HABER 3,00

DEBE 15,00 40,50 94,50

15.00

150,00 4017 DEBE

49 HABER 37,80 DEBE 27,00 HABER 27,00

86 DEBE 15,00 41 DEBE HABER 14,00 88 DEBE 45,00 HABER 45,00 HABER 15,00 DEBE 59 HABER 105,00

Mayorizacin
38 DEBE 3,70 HABER 1,00 2,70 3,70

Reversin del activo y del pasivo tributario al siguiente ao suponiendo que se reconocen los ingresos diferidos, por lo tanto se procede a la reversin Ejercicio 2008

89 DEBE HABER 150,00 150,00

Impuesto Diferido

Clculo Contable

Clculo Tributario

Utilidad contable Ms: Adicin por ingreso diferido reconocido Menos: Prdida Tributaria compensable Renta neta I.R 30%

150,00

150,00 90,00 27,00 -3,00 Revertir Revertir

45,00 105,00 150,00

-----------------150,00 -45,00 105,00

-10,00 ----------------230,00 -69,00

4017 DEBE HABER 69,00

N. 152

Primera Quincena - Febrero 2008

Actualidad Empresarial

I-7

Actualidad y Aplicacin Prctica

no contabilizada en libros, adquirido mediante el sistema leasing obtiene prdida tributaria en el ejercicio 2007. Se pide la contabilizacin del pasivo tributario diferido. Solucin Determinamos los activos y pasivos tributarios diferidos: Ejercicio 2007
Clculo Contable Clculo Tributario Diferido

CASO N. 4
Pasivo tributario diferido sin reconocimiento del activo tributario diferido por prdida tributaria La empresa "Industrial La Garza S.A." ha obtenido utilidad contable de S/. 90.00 y debido a la deduccin de la mayor depreciacin de un vehculo por S/. 120.00

x DEBE HABER 59 RESULTADOS ACUMULADOS 11,10 89 RESULTADO DEL EJERCICIO x/x Por el traslado del result. del ejercicio a resultados acumulados. 11,10

Mayorizacin
49 DEBE HABER 12,00 32,40 44,40

Utilidad contable Menos: Diferencia temporal (depreciacin no registrada de leasing) Renta neta/prdida tributaria Particip. De los trabajadores 10% Renta neta imponible/prdida trib. Impuesto a la renta 30% Utilidad

90,00

90,00 -120,00 -------------------30,00 0,00 -------------------30,00 0,00 120,00 ------------------120,00 -12,00 ------------------108,00 -32,40

---------------90,00 -9,00 ---------------81,00 -24,30 ---------------56,70

59 DEBE 11,10 88 DEBE 24,30 89 HABER 24,30 HABER 56,70

Reconocimiento del activo tributario diferido por efecto de la prdida tributaria En vista que la empresa no estima obtener utilidades futuras no reconoce en libros el impuesto diferido. Contabilizacin:
x DEBE HABER 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA 9,00 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 3,00 49 GANANCIAS DIFERIDAS 12,00 x/x Por el reconocimiento de la participacin diferida de los trabajadores. x 88 IMPUESTO A LA RENTA 24,30 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 8,10 49 GANANCIAS DIFERIDAS x/x Impuesto a la renta diferido Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido.

x DEBE HABER 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 86 DISTRIBUCIN LEGAL DE LA RENTA NETA x/x Por la afectacin de la particip. de los trabaj. al resultado del ejercicio. x 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 24,30 88 IMPUEST A LA RENTA x/x Por la afectacin del impuesto a la renta del resultado del ejercicio. x 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 56,70 59 RESULTADOS ACUMULADOS 56,70 24,30 9,00 9,00

DEBE 3,00 8,10 9,00 24,30 56,70 101,10 86 DEBE 9,00

HABER 90,00 11,10

101,10

HABER 9,00

Ficha Tcnica
Autor Ttulo Fuente : C.P.C. Josu Alfredo Bernal Rojas : Algunos Casos de Reconocimiento de Activos y Pasivos Tributarios Diferidos : Actualidad Empresarial, N. 152 - Primera Quincena de Febrero 2008

32,40

x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados

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Instituto Pacfico

N. 152

Primera Quincena - Febrero 2008

Actualidad y Aplicacin Prctica

Exposicin prctica de un anlisis tributario

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C.C. Jos Luis Garca Quispe Ttulo : Exposicin prctica de un anlisis tributario Fuente : Actualidad Empresarial N 268 - Primera Quincena de Diciembre 2012

1. Exposicin de caso
A manera de revisar la aplicacin del comentario expuesto en la parte introductoria, es que pasamos a analizar el caso de un contribuyente acogido al Rgimen General de Renta, obligado a llevar contabilidad completa y que por razones de brindar informacin nanciera de uso general, ha desarrollado su contabilidad en un ambiente de NIIF y que nalizado el periodo, cuenta con la informacin preliminar como resultado del trabajo de cierre contable, sin embargo, para concluir con dicha informacin, le falta uno de los ltimos pasos para completar la informacin nanciera, que es el anlisis tributario de las transacciones llevado a la contabilidad cuyas cifras correspondientes al Estado de Situacin Financiera se aprecian en el siguiente cuadro resumen de cuenta de resultados:
Cta. 70 75 77 62 63 65 67 68 69 88 89 Ventas Otros ingresos Ingresos nancieros Gastos de personal, directores y gerentes. Gastos de servicios prestados por terceros Otros gastos de gestin Gastos Financieros Valuacin y deterioro activo y provisin Costo de ventas Resultado antes de impuestos Impuesto a la renta Resultado del ejercicio Denominacin Monto 466,727 31,000 36,000 -45,600 -59,000 -26,000 -39,470 -65,400 -231,930 66,327 ? ?

el cual, luego del anlisis tributario, lograremos el resultado scal para luego determinar el importe del impuesto a la renta, sea este en una prdida y/o ganancia, segn corresponda.
Denominacin Resultado contable <+> Adiciones (Temp.) Falta determinar <+> Adiciones (Perm.) Falta determinar <-> Deducciones (Temp.) Falta determinar <-> Deducciones (Perm.) Falta determinar Renta (prdida) neta Impuesto a la renta ? ? ? ? Cont. Trib. Dif. IR 0 0 66,327 66,327

Una parte del proceso del cierre contable de un determinado periodo y que resulta necesario para poder culminar con la informacin financiera que ha de ser entregada a los distintos usuarios para los nes del caso es el anlisis tributario de las transacciones llevadas a cabo por la empresa, que para nes de la contabilidad, estas han sido desarrolladas en aplicacin de polticas contables expuestas en las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) en donde se aprecia indicaciones relacionadas al reconocimiento del elemento de la informacin nanciera y las mediciones respectivas. Del anlisis tributario se han de identicar las diferencias existentes entre los criterios empleados por aplicacin de las normas contables y los criterios expuestos en la normativa del impuesto a la renta y dems legislacin de ndole tributaria y que tienen incidencia en la determinacin del resultado scal. El trmino de resultado scal viene a ser la ganancia y/o prdida de un periodo, determinado de acuerdo a la normativa establecida por la autoridad scal, y es sobre ella que se va a determinar el monto del impuesto a la renta que corresponde por el periodo. Resultado scal no es lo mismo que resultado contable, este ltimo es el resultado de la sumatoria de las mediciones realizadas a las transacciones de los elementos de ingresos y gastos, el cual incluye las variaciones de las valuaciones de los activos y pasivos; mediciones acordes a la normativa contable. Del resultado scal se ha de determinar el monto del impuesto a la renta corriente, que es lo que viene a ser el importe del pasivo corriente (cuenta 40), y de ser el caso, el resultado en una prdida neta. De corresponder, se reconocer un activo tributario diferido, en tanto que del resultado contable se ha de determinar el importe de la prdida (y/o ganancia) por concepto del impuesto a la renta del ejercicio (contabilizada en la cuenta 88); la diferencia de ambos resultados, la cual resulta normal, ha de estar constituida por activos y pasivos tributarios diferidos, que vienen a ser las incidencias futuras del impuesto a la renta, siendo estas en diferencias deducibles e imponibles respectivamente.

3. Operaciones a revisar
a. Cuentas de cobranza dudosa Dentro de los gastos contabilizados y que hace que se haya obtenido un resultado antes de impuestos de S/.66,327 se encuentra la prdida por deterioro de S/.5,488 por medicin de las cuentas por cobrar vencidas a su costo amortizado, tal cual se indica en la NIC 39, lo que hizo que se diera el siguiente tratamiento contable:
x 68 VALUAC. Y DETERIORO DE ACT. Y PROV. A 19 ESTIMACIN DE CTAS. DE COB. DUDOSA DEBE 5,488 5,488 HABER

Siendo el clculo efectuado el siguiente:

Trim. Monto 1.er 2.do 3.er 4.to Expectativa de Factor Valor Deterecuperacin desactual rioro % Monto cuento 7,000 0.9889 4,800 0.9780 2,400 0.9671 600 0.9564 14,800 6,922 78 4,694 1,306 2,321 1,679 574 2,426 14,512 5,488

En el presente cuadro se puede apreciar el resultado antes de impuesto, faltando justamente el importe del impuesto a la renta, el mismo que ser posible consignar luego de realizado el mencionado anlisis fiscal, que permitir tambin establecer el importe de impuesto a la renta del periodo y con ello jar cul es el importe del resultado del periodo.

7,000 100% 6,000 80% 4,000 60% 3,000 20% 20,000

2. Resultado tributario y resultado contable referencial

Tanto el resultado scal como el contable, ambos referenciales y con nes de establecer el importe del impuesto a la renta, ser posible establecer partiendo del resultado expuesto en el Estado de Resultados (en la parte del Resultado antes de impuestos), a ello se le realizarn las adiciones y deducciones, llegando de esa manera al Resultado Fiscal, que servir como base de clculo del impuesto a la renta del periodo. A continuacin exponemos la hoja de trabajo en donde se aprecia como punto de partida el resultado contable desde

En cuanto a la situacin tributaria respecto del gasto contabilizado, la norma del impuesto a la renta contempla como gasto deducible el importe determinado sobre la base del importe nominal que a la vez rena una serie de requisitos tales como gestiones de cobranza, acciones judiciales, anotaciones detalladas en el libro de inventarios y balances, antigedades mayores a doce meses de vencidos, entre otros, que para el siguiente caso, no es necesariamente compartido para nes nancieros, por lo que se concluye de que se trata de una diferencia temporal, siendo su coincidencia de criterios como gasto (o renta no imponible) en un periodo posterior.
Marco a revisar: NIC 39, prrafo 63

I-18

Instituto Pacco

N 268

Primera Quincena - Diciembre 2012

rea Tributaria
Inciso i) artculo 37 Ley del Impuesto a la Renta Inciso f) artculo 21 del Reglamento de la LIR

I
Deterioro VU Deter. 50,000 3,600 50,000 32,000 0 0 3,600

b. Inventarios presentados a su VNR Parte de los gastos contabilizados est relacionado con la desvalorizacin de existencias, donde la contabilizacin fue como sigue:
x 69 COSTO DE VENTAS A 29 DESVALORIZACIN DE EXISTENCIAS DEBE 5,000 5,000 HABER

contrato que en materia tributaria (trabajado por supuesto a la misma tasa de inters) vendra a ser el valor nanciado; el cuadro de la deuda trabajo a valor razonable se expresa como sigue:
Composicin de la cuota N Monto cuota nanc. Int. 19.76 % Amort. Total IGV Total a pagar 88,500 88,500 88,500 88,500 11,800

Valor contable Detalle Unid. transp Mueb. y enc. Equip. diver. Totales Monto % Deprec. Neto 56,000 45,000 27,000 VRN

70,000 20% 14,000 50,000 10% 30,000 10% 370,000 5,000 3,000

52,400 48,000 30,000

28,000 342,000

2012 200,000 39,470 2013 164,470 32,458 2014 121,928 24,063 2015 70,991 14,010

35,530 75,000 13,500 42,542 75,000 13,500 50,937 75,000 13,500 60,990 75,000 13,500 10,000 10,000 1,800

La contabilizacin fue como sigue:

x 68 VALUAC. Y DETERIORO DE ACT. Y PROV. A 36 DESVALORIZACIN DE ACTIVO INMOV. DEBE 3,600 3,600 HABER

El importe de la prdida fue determinado como sigue:

Productos A B C D E Stock S/. Unidades N C.U. S/. Margen de ganancia % S/. 60 160 2 14 12 24 49 36 3 3 1 1 1 PEV CEV VNR S/. S/. S/. Desvalor Unit Total S/. S/. 0

110,000 200,000 310,000 55,800 365,800

La incidencia de la diferencia de criterios se dar en el costo nanciero as tambin en el monto de la depreciacin, lo que se puede apreciar en los siguientes cuadros:
Periodo 2012 2013 2014 2015 Red Total Intereses Trib. 28,100 22,472 16,169 9,109 0 75,850 Cont. 39,470 32,458 24,062 14,010 0 110,000 Dif. -11,370 -9,986 -7,893 -4,901 -18 -34,168 IR 30% -3,411 -2,996 -2,368 -1,470 -5 -10,250

100,000 1,000 100 60 % 110,000 5,000 28,000 14,200 10,000 262,200 800 600 22 10 % 35 40 % 24 50 %

157 157 21 48 35

21 5,000 48 35 0 0 0 5,000

100 100 30 %

30 130

129 129

La prdida contabilizada corresponde al ajuste realizado al valor contable de los inventarios para su presentacin a su Valor Neto Realizable (VNR), criterio distinto a lo expuesto en la Norma del Impuesto a la Renta en donde se aprecia la gura de mermas y desmedros, mediante lo cual se exige la existencia de informe tcnico y la realizacin de la destruccin ante notario pblico con previa comunicacin a la Administracin Tributaria en el caso de desmedros, no siendo la situacin del caso presente.
Marco a revisar: NIC 2, prrafos del 28 al 33 Inciso f) artculo 37 Ley del Impuesto a la Renta Inciso c) artculo 21 del Reglamento de la LIR

La forma determinada o la medicin practicada no coincide con los criterios expuestos en la Normativa del Impuesto a la Renta, pero si esta resulta temporal, es por la existencia de mediciones en materia tributaria del costo computable y aplicacin de valor de mercado, por lo que se puede concluir que la misma resulta en una diferencia temporal.
Marco a revisar: NIC 36, prrafo 1 Inciso f) del artculo 44 LIR

Periodo 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 Total

Depreciacin Trib. 58,542 58,542 58,542 58,542 0 0 0 0 0 0 234,168 Cont. 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 200,000

Dif. -38,542 -38,542 -38,542 -38,542 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 -34,168

IR 30% -11,563 -11,563 -11,563 -11,563 6,000 6,000 6,000 6,000 6,000 6,000 -10,250

e. Depreciacin de activos revaluados El caso se centra en la revaluacin de la edicacin llevada a cabo en un ejercicio anterior, cuya incidencia en el presente ejercicio se da en la depreciacin prctica sobre el periodo materia de anlisis. La contabilizacin de la revaluacin fue como sigue:
x DEBE HABER

c. Arrendamiento nanciero La empresa ha celebrado contrato de arrendamiento financiero, del cual se tiene el siguiente cuadro:
N Monto cuota nanc. Composicin de la cuota Int. 12 % Amort. 46,900 52,528 58,831 65,891 10,000 Total IGV Total a pagar 88,500 88,500 88,500 88,500 11,800

De los cuadros se aprecia que el importe de los intereses contabilizados excede el gasto permitido para nes tributarios, as tambin el importe contabilizado del gasto por depreciacin es menor al gasto permitido con nes scales.
Marco a revisar: NIC 17, prrafos del 20 al 24 Artculo 18 D.L. N 299 Artculo 4 D.L. N 915

33 INMUEB. MAQ. Y EQU. 120,000 A 49 PASIVO DIFERIDO 36,000 A 57 EXCEDENTE DE REVAL. 84,000

2012 234,168 28,100 2013 187,268 22,472 2014 134,740 16,169 2015 O.C. 75,908 9,109

75,000 13,500 75,000 13,500 75,000 13,500 75,000 13,500 10,000 1,800

75,850 234,150 310,000 55,800 365,800

Los datos adicionales tomados en cuenta para el tratamiento contable fueron los siguientes: - Deprec. contable 10% - Deprec. tributaria Plazo del contrato - Valor razonable S/. 200,000 En aplicacin de la NIC 17, al inicio del contrato, la medicin inicial fue hecha en base al valor razonable, por resultar menor al valor presente de los pagos mnimos del
N 268 Primera Quincena - Diciembre 2012

d. Deterioro de activos Parte de los gastos contabilizados es el relacionado con el deterioro del valor de los activos jos, esto es como resultado de la verificacin del valor contable respecto al valor recuperable, en donde la indicacin consiste en que el primero no puede estar por encima del segundo. Sobre este punto, el deterioro que incide en el resultado es el siguiente:
Valor contable Detalle Terreno Monto % Deprec. Neto VRN Deterioro VU Deter. 0 0

Al dar tratamiento contable de la revaluacin del activo tambin se incluy la incidencia futura del mayor valor atribuido, y que es lo que se aprecia en la cuenta 49, del cual una parte de ella se ha de regularizar en el presente periodo como resultado del reparo tributario que segn se aprecia en el siguiente cuadro de depreciacin del activo revaluado es de S/.6,000 de depreciacin siendo la incidencia en el impuesto a la renta de S/.1,800:
Per. 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 <> Depreciacin Monto 6,000 6,000 6,000 6,000 6,000 6,000 6,000 6,000 <> PTD 1,800 1,800 1,800 1,800 1,800 1,800 1,800 1,800 <>

100,000 0%

0 100,000 120,000 140,000 6,000 114,000 100,000 130,000

Edicac. 120,000 5%

Actualidad Empresarial

I-19

I
Per. 2031 Van

Actualidad y Aplicacin Prctica

Depreciacin Monto 6,000 120,000 PTD 1,800 36,000

La contabilizacin del gasto por depreciacin en el presente periodo fue como sigue:
x DEBE HABER

68 VALUAC. Y DETERIORO DE ACT. Y PROV. 6,000 A 39 DEPRECIACIN, AMORT. Y AGOTAM.

6,000

De acuerdo con la normativa tributaria, el gasto por depreciacin de activos revaluados voluntariamente no es permitido como gasto, lo que signica que en el presente periodo, el importe contabilizado por depreciacin ser materia de adicin.
Marco a revisar: NIC 12 NIC 16 Artculos 20, 32 e inciso l) del artculo 44 LIR Artculo 14 del Reglamento de la LIR

ii. El importe de la restitucin de derechos arancelarios pagados en la importacin de bienes (drawback) forma parte de los benecios tributarios al cual se acoge un productor exportador, renta inafecta. Esta diferencia es permanente. iii. En cuanto a los dividendos percibidos de otra persona jurdica, segn expone el artculo 24-B de la Ley del Impuesto a la Renta, no deben ser considerados en la determinacin de la Renta Neta. Esta diferencia es permanente. iv. Tal como expresa el enunciado, la situacin de una parte de los gastos contabilizados en la cuenta 63 y 65 no es deducible como gasto tributario, esto es por la aplicacin del artculo 24-B de la Ley del Impuesto a la Renta. Esta diferencia es permanente. Resumen de los reparos tributarios
Adiciones temporales
Cuentas de cobranza dudosa Desvalorizacin de existencias Deterioro de activos jos Vacaciones truncas Exceso de inters (leasing) Sub total Depreciacin excedente reval. Total adicin temporal S/.5,488 S/.5,000 S/.3,600 S/.3,257 S/.11,370 S/.28,715 S/.6,000 S/.34,715

impuestos) ser nuestro punto de partida, a dicho importe aplicaremos los reparos tributarios (adiciones y deducciones), llegando de esa manera al resultado tributario tal como se aprecia en el presente cuadro resumen:
Denominacin Resultado contable <+> Adic. (Temp.) Ctas. de cobr. dudosa Desvaloriz. de exist. Deterioro de activos Vacaciones Deprec. AF revaluado Exceso inters leasing <+> Adic. (Perm.) Segn listado <->Deducc. (Temp.) Depreciacin leasing <-> Deducc. (Perm.) Segn listado Rta neta imponible Impuesto a la renta -67,000 -67,000 827 -3.000 249 -900 0 -3,827 -1,149 0 0 -38,542 -38,542 -11,563 1,500 1,500 0 0 0 0 0 0 0 0 5,488 5,000 3,600 3,257 6,000 5,488 5,000 3,600 3,257 6,000 1,646 1,500 1,080 977 1,800 3,411 Cont. Trib. Dif. 0 IR 0 66,327 66,327

11,370 11,370

f. Datos adicionales Dentro de los importes que inciden en el resultado contable, tambin se tienen los siguientes: Cuenta 62: incluye gasto por vacaciones truncas de S/. 2,000, estas no cumplen con el requisito del pago al momento de la presentacin de la declaracin jurada Anual. Cuenta 75: el importe de esta cuenta es por restitucin de derechos arancelarios pagados en la importacin de bienes (drawback) Cuenta 77: el importe acumulado en esta cuenta es por dividendos obtenidos y recibidos de otras personas jurdicas en las cuales la empresa ha realizado inversin. Cuenta 63: el importe de esta cuenta incluye gastos no deducibles de S/.1,000, esto es por razones de que los referidos gastos no estn sustentados con comprobantes de pago emitidos de acuerdo a la Ley y Reglamento de Comprobantes de Pago. Cuenta 65: incluye gastos no deducibles de S/.500, siendo la observacin la misma que la expuesta en el caso de los gastos contabilizados en la cuenta 65.

Del cuadro de trabajo se aprecia la determinacin de una Prdida Neta de S/.3,000, lo que conlleva a que se determine un activo tributario diferido.
x 88 IMPUESTO A LA RENTA 881 IR - Corriente - 900 882 IR - Diferido 1,149 37 ACTIVO DIFERIDO 371 IR diferido 3712 IR diferido - Result. 49 PASIVO DIFERIDO 491 IR diferido 4911 IR diferido - Patrim. 49 PASIVO DIFERIDO 491 IR diferido 4912 IR diferido Result. DEBE 249 HABER

Adiciones permanentes
Cuenta 63 Cuenta 65 Total adicin permanente Total adicin S/.1,000 S/.500 S/.1,500 S/.36,215

9,514

Deducciones temporales
Depreciacin leasing tributario Depreciacin leasing contable Depreciacin adicional Total deduccin temporal S/.58,542 S/.20,000 S/.38,542 S/.38,542

1,800

11,563

Deducciones permanentes
Cuenta 75 Cuenta 77 Total deduccin permanente Total deduccin S/.31,000 S/.36,000 S/.67,000 S/.105,542

Comentario: Respecto a los puntos adicionales expuestos podemos comentar lo siguiente: i. Los gastos que para su perceptor representan renta de 5.ta categora, requieren haber sido pagados, o en todo caso, que se haya realizado las retenciones, de otro modo, el gasto no es permitido en la determinacin de la Renta Neta. Esta diferencia es temporal.
Instituto Pacco

Segn los cuadros resmenes expuestos, es de resaltar la repercucin de los reparos de tipo permanente, por cuanto la incidencia de ellos en la determinacin del impuesto a la renta recaer directamente a resultados del periodo como prdida y ganancia por impuesto a la renta. De los reparos tributarios del tipo temporal, se han de determinar activos y pasivos tributarios diferidos a excepcin de la incidencia de la depreciacin de la parte del activo revaluado, en este caso, se va a dar una regularizacin de un pasivo tributario contabilizado al momento de la revaluacin voluntaria.

Con la informacin obtenida, tambin completaremos nuestra informacin nanciera, siendo uno de los casos el relacionado al Estado de Resultados que a nivel de cuentas de resultados apreciamos a continuacin, en donde se aprecia el importe del impuesto a la renta del periodo (S/.249), sin embargo, por el periodo, no se ha determinado el impuesto a la renta a pagar, por razones de que por el presente ejercicio se ha determinado (referencialmente) Prdida Neta.
Cta. 70 Ventas 75 Otros ingresos de gestin 77 Ingresos nancieros 62 Gastos de personal, direct. y gerentes 63 Gastos de servicios prest. x terceros 65 Otros gastos de gestin 67 Gastos nancieros Denominacin Monto 31,000 36,000 Monto 31,000 36,000 466,727 466,727

-45,600 -45,600 -59,000 -59,000 -26,000 -26,000 -39,470 -39,470

4. Determinacin de la Renta y/o Prdida Neta

Como apreciramos al inicio del caso, el resultado contable (resultado antes de

68 Valuacin y deter. de activos y -65,400 -65,400 provisiones 69 Costo de ventas -231,930 -231,930 Resultado antes de impuestos 88 Impuesto a la renta 89 Resultado del ejercicio 66,327 ? ? 66,327 -249 66,078

I-20

N 268

Primera Quincena - Diciembre 2012

IV

Aplicacin Prctica

Reparos tributarios y su contabilizacin Aplicacin de la NIC 12

Ficha Tcnica
Autora : C.P.C. Luz Hirache Flores Ttulo : Reparos tributarios y su contabilizacin. Aplicacin de la NIC 12 Fuente : Actualidad Empresarial N 275 - Segunda Quincena de Marzo 2013

Como podemos observar, la definicin nos lleva a identificar el impuesto a la renta diferido respecto de cantidades que podran ser recuperadas en ejercicios futuros, generando este hecho el reconocimiento de un activo tributario diferido. Y en el caso de tratarse de cantidades que resultarn imponibles (esto quiere decir gravables) en ejercicios futuros, estos implicarn el reconocimiento de un pasivo tributario diferido. La identificacin de estas cantidades son las denominadas diferencias temporales, cuya definicin es como sigue:
Diferencias tempo- Las diferencias temporales pueden ser: rales: - Diferencias temporarias imponibles. Son aqueSon las que existen llas diferencias temporales que dan lugar a cantidaentre el importe en des imponibles al determinar la ganancia (prdida) libros de un activo o fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando pasivo en el estado el importe en libros del activo sea recuperado o de situacin finanel del pasivo sea liquidado; o ciera y su base fiscal. - Diferencias temporales deducibles . Son aquellas diferencias temporales que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

1. Introduccin
Siendo este mes de regularizacin del impuesto a la renta, con la presentacin de la declaracin jurada anual, muchas empresas identifican sus reparos tributarios para obtener la renta neta imponible; sin embargo, su contabilizacin an resulta complicada para muchos colegas. Los reparos tributarios son las Adiciones Y Deducciones tributarias que una empresa informa en su DJ Anual, las que podrn ser de dos clases: permanentes o temporales. La finalidad de este informe es repasar la NIC 12 Impuesto a las ganancias; y su representacin e incidencia de los Reparos Tributarios identificados al cierre del ejercicio.

2. Aspectos generales
2.1. Definiciones a tener en cuenta A efectos de una adecuada comprensin respecto de la incidencia contable de los reparos tributarios al cierre del ejercicio, es necesario que tengamos en cuenta las siguientes definiciones desarrolladas por NIC 12 Impuesto a las ganancias:
Resultado contable: Es la ganancia neta o la prdida neta del periodo antes de deducir el gasto por el impuesto a las ganancias.

Ganancia (prdida) Denominado tambin como Renta Neta Impofiscal; nible; es la ganancia (prdida) de un periodo, calculada de acuerdo con las reglas establecidas por la autoridad fiscal, sobre la que se calculan los impuestos a pagar (recuperar). Gasto (ingreso) por Es el importe total que, por este concepto, se el impuesto a las ga- incluye al determinar la ganancia o prdida neta del periodo, conteniendo tanto el impuesto nancias corriente como el diferido. Este gasto o ingreso por impuesto a la renta la reconocemos en la cuenta 88 Impuesto a la renta como saldo deudor (gasto) o acreedor (ingreso). Impuesto corriente Es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a las ganancias relativo a la ganancia (prdida) fiscal del periodo.

Debemos recalcar que la NIC 12 solo define las Diferencias Temporarias, ya que estas tienen incidencia en ejercicios futuros, sea para su recuperacin o para su gravamen, por cuanto est relacionada al reconocimiento del impuesto a la renta diferido. Sin embargo, siendo que las Diferencias Permanentes no se encuentran definidas en esta norma, s son de su alcance ya que se encuentran relacionadas al reconocimiento del impuesto a la renta corriente (gasto o ingreso). Podemos definir entonces como Diferencias Permanentes, a aquellas cantidades que NO son imponibles, ni deducibles al determinar la ganancia o prdida fiscal; debiendo reconocerse en el ejercicio1 en el cual se incurri en tales cantidades. 2.2. Reparos tributarios - base fiscal segn la NIC 12 La base fiscal de un activo o pasivo es el importe atribuido, para fines fiscales, a dicho activo o pasivo (prrafo 5 NIC 12). A efectos de identificarla adecuadamente, debemos remitirnos a las normas tributarias, las que desarrollan los siguientes criterios de medicin: - Causalidad del gasto con relacin al ingreso imponible (art. 37 Ley del IR). - Fehaciencia del gasto y su sustentacin documentara (art. 21 Reglamento de la LIR). - Lmites de gastos deducibles (Art. 37 Ley del IR). - Identificacin de gastos no deducibles (art. 44 Ley del IR). - Costo computable (art. 20 Ley del IR). - Ingresos gravables o imponibles (art. 1, 2 y 3 Ley del IR). - Ingresos inafectos o exonerados (art. 18 y 19 Ley del IR). - Valor de mercado para fines tributarios (art. 32 Ley del IR). - Oportunidad de reconocimiento de los ingresos y gastos para fines fiscales (art. 57 LIR). - Bancarizacin, entre otros.
1 En el ejercicio en que Devengo, esto quiere decir cuando ocurren.

La NIC 12 desarrolla de manera amplia el reconocimiento, medicin y revelacin de los activos tributarios diferidos y pasivos tributarios diferidos, por ende es necesario tambin considerar su definicin con mucha atencin:
Activos por impues- Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias tos diferidos a recuperar en periodos futuros, relacionadas con: - diferencias temporarias deducibles; - compensacin de prdidas obtenidas en periodos anteriores, que todava no hayan sido objeto de deduccin fiscal; y - compensacin de crditos no utilizados procedentes de periodos anteriores. Pasivos por impues- Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias tos diferidos a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.

IV-8

Instituto Pacco

N 275

Segunda Quincena - Marzo 2013

rea Contabilidad (NIIF) y Costos

De la comparacin entre la Base Fiscal y la Base Contable, podemos identificar las siguientes situaciones: a. Medicin del activo
Base fiscal Si los beneficios econmicos derivados del activo NO tributan, entonces: Base fiscal Activo Costo computable Costo de adquisicin, = transformacin o construccin Base contable Importe en libros Costo directamente atribuible a la adquisicin, transformacin o construccin del activo. Costo computable Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.3,200) Valor neto S/.16,800 Base contable Importe en libros Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.3,200) Valor neto S/.16,800

IV

del 8 % anual; se requiere identificar la base contable y fiscal al cierre del ejercicio 2012.

Ejemplo 1: La empresa Acuario S.A. posee una maquinaria adquirida en el ao 2011 por S/.20,000, la que deprecia aplicando la tasa del 10 % anual, se requiere identificar la base contable y fiscal al cierre del ejercicio 2012.
Base fiscal Costo computable Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.4,000) Valor neto S/.16,000 Base contable Importe en libros Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.4,000) Valor neto S/.16,000

En este caso podemos identificar que la base contable de la depreciacin aplicable por la empresa es del 8 % y la base fiscal solo permite deducir como gasto de depreciacin hasta un mximo de 10 %, siendo que el gasto reconocido no supera el mximo permitido, NO se genera diferencia alguna. Como podemos observar, la base contable es igual a la base tributaria. b. Medicin del pasivo:
En el caso de los INGRESOS recibidos de forma anticipada: Base fiscal Pasivo Importe en libros del pasivo (-) Ingresos no imponibles = en ejercicios futuros relacionados al pasivo. Base contable Importe en libros Anticipo menos amortizacin del mismo por reconocimiento de INGRESOS.

Sabemos que los activos inmovilizados por su naturaleza, uso y exposicin al medio ambiente sufren depreciacin, la que se representa en los resultados del ejercicio de manera progresiva durante los periodos de su vida til. En este ejemplo debemos sealar que el artculo 22 del Reglamento de la LIR establece porcentajes mximos de depreciacin que inciden en la determinacin de la renta neta imponible (base fiscal). En el caso planteado, el porcentaje de la depreciacin contable es igual al porcentaje mximo permitido por la norma tributaria, no existiendo diferencia alguna sobre la base contable y fiscal. Ejemplo 2: La empresa Acuario S.A. posee una maquinaria adquirida en el ao 2011 por S/.20,000, la que deprecia aplicando la tasa del 20 % anual; se requiere identificar la base contable y fiscal al cierre del ejercicio 2012.

De tratarse de entidades cuyos ingresos devengados obtenidos por sus actividades comerciales no resulten imponibles o gravables, en ese sentido la base fiscal ser aquella reconocida en libros, no generndose diferencia alguna. Ejemplo 1: La empresa Slido S.A. ha recibido de su cliente Azul S.A. un anticipo de S/.15,000 en el mes de noviembre 2012, por la venta de bienes, realizndose la entrega de tales bienes en enero de 2013. Se requiere identificar la base fiscal y contable:
Base fiscal Anticipo recibido S/.15,000 (-) Ingresos devengados S/.(0) Base contable Anticipo recibido S/.15,000 (-) Ingresos devengados S/.(0) Anticipos recibidos S/.15,000

Base fiscal Costo computable Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.4,000) Valor neto S/.16,000

Base contable Importe en libros Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.8,000) Valor neto S/.12,000

Anticipos recibidos S/.15,000

En este caso podemos identificar que la base contable de la depreciacin aplicable por la empresa es del 20 % y la base fiscal solo permite deducir como gasto de depreciacin hasta un mximo de 10 %, debiendo diferir la deduccin del gasto por depreciacin en ejercicios futuros. La Diferencia Temporal, producida de la comparacin de la base fiscal y contable, asciende a S/.4,000 (16,000 12,000). Ejemplo 3: La empresa Acuario S.A. posee una maquinaria adquirida en el ao 2011 por S/.20,000, la que deprecia aplicando la tasa
N 275 Segunda Quincena - Marzo 2013

Ejemplo 2: La empresa Slido S.A. ha recibido de su cliente AzuL S.A. un anticipo de S/.15,000 en el mes de noviembre de 2012, por la venta de bienes, realizndose la entrega de tales bienes en diciembre 2012 por S/.10,000 y en enero 2013 por S/.5,000. Se requiere identificar la base fiscal y contable:
Base fiscal
Anticipo recibido S/.15,000 (-) Ingresos devengados S/.(10,000) = Anticipos recibidos S/.5,000

Base contable
Anticipo recibido S/.15,000 (-) Ingresos devengados S/.(10,000) Anticipos recibidos S/.5,000

Actualidad Empresarial

IV-9

IV

Aplicacin Prctica
Aplicacin prctica
La empresa Marcial S.A., al 31.12.12, tiene la siguiente informacin:
Resultado del ejercicio antes del IR Adiciones Tributarias Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas 2012 Estimacin de cobranza dudosa (en proceso judicial) Gastos de ejercicios anteriores Gastos sin sustento tributario Deducciones Tributarias Gasto de vacaciones devengadas 2011 pagadas 2012 Desmedros de existencias 2011, destruidas en el 2012 Intereses infectos (depsitos bancarios) S/12,000 S/.10,800 S/.3,850 S/.18,000 S/.9,000 S/.3,000 S/.2,600 S/.63,580

En ambos ejemplos la base fiscal y la base contable son iguales, esto debido a que los anticipos no representan ingresos ya que no cumplen con los requisitos establecidos en el prrafo 14 de la NIC 18 Ingresos. De la misma manera los artculos 1 al 3 de la Ley del IR, no contemplan al anticipo recibido de clientes como ingreso gravable; en ese sentido no hay diferencia alguna. c. Medicin de gastos Los reparos tributarios tambin se debern identificar respecto de las cantidades registradas contablemente bajo el postulado del Devengado, que hubieran afectado el resultado del ejercicio y que no figuren en el estado de situacin financiera, este es el caso de gastos e ingresos que hubieran sido ya cobrados o cancelados. Por lo mencionado en la NIC 12, el requisito fundamental para el reconocimiento contable de los activos o pasivos tributarios diferidos es la recuperacin o el pago del importe en libros de los activos o pasivos en periodos futuros, pero que en el ejercicio en que deveng produce pagos fiscales mayores o menores. 2.3. Incidencia de los reparos tributarios Durante el proceso de cierre contable, la entidad deber de elaborar dos hojas de trabajo, la primera denominada Balance de Comprobacin, la que nos permitir identificar el resultado contable obtenido al cierre del ejercicio antes de la determinacin del impuesto a la renta, y la segunda denominada DJ Anual y los Reparos Tributarios, la que contiene al detalle las diferencias de tipo permanente y temporales identificadas por la empresa, y la determinacin de la renta neta imponible. Ambos reportes recaen en la elaboracin de los estados financieros de la empresa, segn detalle:

Se requiere identificar lo siguiente: a) Determinacin del impuesto a la renta corriente y diferido b) Registro de la incidencia de los reparos tributarios identificados Solucin: a) Determinacin del impuesto a la renta corriente y diferido
Denominacin Base contable 63,580.00 Base NIC 12 tributaria (Diferencias) 63,580.00 0

Estado de Resultado Integral Ingresos por actividades ordinarias (Costo de venta) _________________ Utilidad Bruta - (Gastos operativos) Utilidad Operativa - Otros ingresos y gastos Resultado antes de IR - Gasto de impuesto a la renta Resultado del ejercicio

Estado de Situacin Financiera Activos - Efectivo y equiv. de efectivo - Existencias - Activos tributarios diferidos - Activos inmovilizados Pasivos - Tributos - Cuentas por pagar comerciales - Obligaciones financieras - Pasivos tributarios diferidos Patrimonio - Capital social - Resultados acumulados

Resultado Contable Adiciones Tributarias (+) Diferencias permanentes Gastos sin sustento tributario 2,600.00 2,600.00 Gastos de ejercicios anteriores 3,000.00 3,000.00 (+) Diferencias temporales Provisin de cobranza dudosa 9,000.00 Gastos de vacaciones deven18,000.00 gadas no pagadas Deducciones Tributarias (-) Diferencias permanentes Intereses inafectos (depsitos (3,800.00) (3,800.00) bancarios) (-) Diferencias temporales Desmedro de existencias 2010 (10,800.00) destruidas en el 2011 Vacaciones devengadas 2010, (12,000.00) pagadas 2011 Compensacin de prdidas 0 0 de ejercicios anteriores Renta neta imponible 65,380.00 69,580.00 Impuesto a la renta (30 %) 19,614.00 20,874.00
Cta. 88 Gasto Cta. 40 (4017) por IR IR anual por pagar

0.00 0.00 9,000.00 18,000.00

0.00

(10,800.00) (12,000.00) 0 4,200.00 1,260.00

Cta. 37 49 (371/ 491) IR Diferido

Hoja de Trabajo para la DJ Anual IR Resultado del periodo (+) Adiciones tributarias (-) Deducciones tributarias (-) Compensacin de prdidas de ejercicios anteriores
______________________________

Diferencias temporales se reconocen en el Estado de Situacin Financiera. Diferencias permanentes se reconocen en el Estado de Resultados.

Del cuadro podemos identificar el gasto del impuesto a la renta del ejercicio que es de S/.19,614; el impuesto a la renta diferido es de S/.1,260, siendo el impuesto por pagar a la Sunat S/.20,874. b) Registro contable b.1.) Impuesto a la renta corriente El impuesto a la renta corriente, se determina aplicando la tasa del impuesto a la renta al resultado contable
N 275 Segunda Quincena - Marzo 2013

Renta Neta Imponible Impuesto a la renta (30 % ) por pagar

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Instituto Pacco

rea Contabilidad (NIIF) y Costos

ms las diferencias permanentes incurridas, provocando esto el reconocimiento de un mayor o menor gasto por impuesto a la renta, segn detalle:
Denominacin Resultado contable (+) AdicioNes tribUtarias Diferencias permanentes Gastos sin sustento tributario 2,600.00 780.00 Base contable 63,580.00 Gasto IR -30 % 19,074.00 Denominacin Gastos de ejercicios anteriores (-) DedUccioNes tribUtarias Diferencias permanentes Intereses inafectos (depsitos bancarios) Total (3,800.00) 65,380.00 Base contable 3,000.00

IV
Gasto IR -30 % 900.00

(1,140.00) 19,614.00

Fecha

Glosa Reconocimiento del gasto de IR IMPUESTO A LA RENTA 881 Impuesto a la renta - Corriente 882 Impuesto a la renta - Diferido 4017 IMPUESTO A LA RENTA 4017 Impuesto a la renta 88

Cuenta

Debe 19,614.00

Haber

31.12.12

19,614.00

b.2) Impuesto a la renta diferido Se determina sobre la base de las Diferencias Temporales identificadas, las que se recuperan o gravan en ejercicios futuros, cuya incidencia puede incrementar o disminuir un activo o pasivo tributario diferido, segn detalle:
Denominacin (+) Adiciones tributarias Diferencias permanentes Provisin de cobranza dudosa 9,000.00 2,700.00 Base contable Gasto IR -30 %

Denominacin Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas (-) Deducciones tributarias Diferencias permanentes Desmedro de existencias 2010 destruidas en el 2011 Vacaciones devengadas 2010, pagadas 2011 Total

Base contable 18,000.00

Gasto IR -30 % 5,400.00

(10,800.00) (12,000.00) 4,200.00

(3,240.00) (3,600.00) 1,260.00

Fecha

Glosa 37 ACTIVO DIFERIDO 371 Aplicacin de la NIC 12 - Reconocimiento de activos tributarios diferidos Impuesto a la renta - diferido Provisin de Cobranza Dudosa

Cuenta

Debe 8,100.00
2,700.00 5,400.00

Haber

Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas 37 ACTIVO DIFERIDO 317 Impuesto a la renta - diferido Desmedro de existencias 2011 destruidas en el 2012 Vacaciones devengadas 2011 pagadas 2012 4017 IMPUESTO A LA RENTA 4017 Impuesto a la renta

31.12.12

6,840.00
3,240.00 3,600.00

1,260.00
1,260.00

Medicin de las diferencias temporales: - Estimacin de cobranza dudosa: La base fiscal de esta operacin en el ejercicio 2012 es CERO. Segn el art. 21 del Reglamento de la LIR, este gasto ser deducible en el ejercicio en que se establezca judicialmente su imposibilidad de recuperarla, generndose el requisito de la temporalidad del gasto respecto a su deduccin, debindose reconocer un Activo Tributario Diferido.
Adicin tributaria Estimacin de cobranza dudosa Base contable 9,000.00 Base fiscal 0.00 Diferencia temporal 9,000.00

Respecto de la deduccin del gasto por vacaciones devengadas en el ejercicio 2011, pero que fueron pagadas en el ejercicio 2012, su reconocimiento implicar la disminucin del activo tributario diferido registrado en el ejercicio 2011, la deduccin tributaria se determinar segn detalle:
Adicin tributaria Gasto por vacaciones devengadas 2012 Base contable 0 Base fiscal 12,000.00 Diferencia temporal 12,000.00

- Gasto por vacaciones: La base fiscal est representada por aquella porcin pagada a los trabajadores, de acuerdo con lo sealado en el art. 57 de la Ley del IR, que seala que la imputacin de rentas de cuarta y quinta categora se realizar en el ejercicio en que se pagan, esto es, cuando es percibida por el trabajador, por ello se difiere este concepto.
Adicin tributaria Gasto por vacaciones devengadas 2012 Base contable 28,000.00 Base fiscal 10,000.00 Diferencia temporal 18,000.00

- Desmedro de existencias 2011, destruidas en el 2012: La base fiscal ser el importe en libros de las existencias en desmedro destruidas previa comunicacin a la Administracin Tributaria, debiendo disminuir el activo tributario diferido reconocido en el ejercicio 2011.
Adicin tributaria Desmedro de existencias destruidas 2012 Base contable 0 Base fiscal Diferencia temporal 10,800.00

10,800.00

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